利润形成和分配业务的核算

该笔经济业务除登记“无形资产”和“实收资本”两个总分类账户外，还应在“实收资本——吴刚”明细分类账户的贷方登记120000元，在“无形资产——专利权”明细分类账户的借方登记120000元，进行明细分类核算。

【例7-4】企业收到A单位投资的甲材料一批，价值为200000元。

该项经济业务的发生，一方面使企业原材料增加200000元;另一方面企业收到原材料投资，使企业资本金增加200000元。因此，该项经济业务涉及“原材料”和“实收资本”两个账户。原材料的增加是企业资产的增加，应记入“原材料”账户的借方;资本金的增加是所有者权益的增加，应记入“实收资本”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“原材料”和“实收资本”两个总分类账户外，还应在“实收资本——A单位”明细分类账户的贷方登记200000元，在“原材料——甲材料”明细分类账户的借方登记200000元，进行明细分类核算。

以上所有者投入资本业务的总分类核算如图7－2所示。

图7-2

二、向债权人借入资金业务的核算

(一)向债权人借入资金业务核算的主要内容

企业为了进行生产经营活动或扩大生产经营规模，除了从投资者处筹集资金外，还经常需要向银行或其他金融机构借入资金，包括短期借款、长期借款和应付债券。短期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以下(含1年)的各种借款。长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各种借款。应付债券是指企业依照法定程序发行，约定在一定期限内向债权人还本付息的具有一定价值的证券。向债权人借入资金业务核算的主要内容包括取得借款本金、计提利息、归还本金及利息等业务。其中，利息的账务处理将在本章第六节中阐述。

(二)向债权人借入资金业务核算的账户设置

1．“短期借款”账户

“短期借款”账户是用来核算和监督企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以下(含1年)的各种借款的账户。该账户属于负债类账户，其贷方登记企业借入的各种短期借款的本金数额;借方登记企业归还的短期借款本金数额;期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的短期借款本金数额。该账户应按债权人设置明细分类账，并按借款的种类进行明细分类核算。

“短期借款”账户的结构如表7－5所示。

表7-5　短期借款

2．“长期借款”账户

“长期借款”账户是用来核算和监督企业借入的期限在1年以上(不含1年)的各种借款的账户。该账户属于负债类账户，其贷方登记企业借入的各种长期借款的本金及利息数额;借方登记各种长期借款本金及利息的归还数额;期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的各种长期借款本金及利息数额。该账户应按被借款单位设置明细账，并按借款种类进行明细分类核算。

“长期借款”账户的结构如表7－6所示。

表7-6　长期借款

3．“应付债券”账户

“应付债券”账户是用来核算和监督企业为筹集(长期)资金而发行债券的本金和利息的账户。该账户属于负债类账户，其贷方登记发行债券的票面金额、溢价金额、债券应计利息及应摊销的折价金额;借方登记实际归还的债券本息、折价以及应摊销的溢价金额;期末余额在贷方，反映企业尚未偿还的长期债券摊余成本。该账户应按“面值”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。

“应付债券”账户的结构如表7－7所示。

表7-7　应付债券

(三)向债权人借入资金业务核算的会计处理

【例7-5】企业取得一项期限为3个月的银行借款200000元，所得款项存入银行。

该项经济业务的发生，一方面使企业银行存款增加200000元;另一方面使企业短期借款增加200000元。因此，该项经济业务涉及“银行存款”和“短期借款”两个账户。银行存款的增加是企业资产的增加，应记入“银行存款”账户的借方;短期借款的增加是负债的增加，应记入“短期借款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“短期借款”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“短期借款”明细分类账户的贷方登记200000元，在“银行存款”日记账的借方登记200000元，进行明细分类核算。

【例7-6】企业建造厂房一幢，向银行申请取得长期借款2000000元，该款项已存入企业结算账户。

该项经济业务的发生，一方面使企业银行存款增加2000000元;另一方面使企业长期借款增加2000000元。因此，该项经济业务涉及“银行存款”和“长期借款”两个账户。银行存款的增加是企业资产的增加，应记入“银行存款”账户的借方;长期借款的增加是负债的增加，应记入“长期借款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“长期借款”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“长期借款”明细分类账户的贷方登记2000000元，在“银行存款”日记账的借方登记2000000元，进行明细分类核算。

【例7-7】企业经批准，按面值发行3年期企业债券2500张，每张面值500元。债券发行完毕，所得款项已存入银行。

该项经济业务的发生，一方面使企业银行存款增加1250000元;另一方面使企业长期负债增加1250000元。因此，该项经济业务涉及“银行存款”和“应付债券”两个账户。银行存款的增加是企业资产的增加，应记入“银行存款”账户的借方;应付债券的增加是负债的增加，应记入“应付债券”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“应付债券”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“应付债券——面值”明细分类账户的贷方登记1250000元，在“银行存款”日记账的借方登记1250000元，进行明细分类核算。

【例7-8】企业上述短期借款到期，以银行存款支付本金200000元。

该项经济业务的发生，一方面使企业短期借款减少200000元;另一方面使企业银行存款减少200000元。因此，该项经济业务涉及“短期借款”和“银行存款”两个账户。短期借款的减少是企业负债的减少，应记入“短期借款”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“短期借款”两个总分类账户外，还应在“短期借款”明细账的借方登记200000元，在“银行存款”日记账的贷方登记200000元。

以上向债权人借入资金业务的总分类核算如图7－3所示。

图7-3

第三节　供应过程的核算

企业的供应过程的业务主要包括固定资产的购进和材料的购进两种业务。

一、固定资产购进业务的核算

(一)固定资产购进业务的主要内容

企业为了进行产品生产，必须建造厂房、建筑物和购买机器设备等固定资产。

固定资产是同时具有以下特征的有形资产:为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有;使用寿命超过一个会计年度。例如，企业的房屋及建筑物、机器设备、运输设备以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等都属于固定资产。固定资产应按其取得时的成本作为入账的价值，取得时的成本包括买价、进口关税、运输和保险等相关费用，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出。

(二)固定资产购进业务核算的账户设置

为了核算固定资产购进业务，应设置“固定资产”、“在建工程”等账户。

1．“固定资产”账户

“固定资产”账户是用来核算和监督企业固定资产原始价值的增减变动和结存情况的账户。该账户属于资产类账户，其借方登记不需要经过建造、安装即可使用的固定资产增加的原始价值;贷方登记减少固定资产的原始价值;期末余额在借方，反映企业结存固定资产的原始价值。该账户应按固定资产类别、使用部门和每项固定资产设置“固定资产登记簿”或“固定资产卡片”，进行明细分类核算。

“固定资产”账户的结构如表7－8所示。

表7-8　固定资产

2．“在建工程”账户

“在建工程”账户是用来核算和监督企业进行基建工程、安装工程、技术改造工程、大修理工程等发生的实际支出(包括需要安装设备的价值)的账户。该账户属于资产类账户，其借方登记建造和安装过程中所发生的全部支出;贷方登记结转完工工程实际成本;期末借方余额反映企业尚未完工的基建工程发生的各项实际支出。该账户应按基建工程、安装工程、技术改造工程等设置明细账，进行明细分类核算。

“在建工程”账户的结构如表7－9所示。

表7-9　在建工程

(三)固定资产购进业务核算的会计处理

固定资产购进业务的核算，主要是反映固定资产增加的业务。现以机器设备为例说明购进固定资产业务的会计处理。

企业购入的机器设备中，有的不需要安装即可投入生产使用，有的则需要安装、调试后才能投入生产使用。如果购入的是不需要安装的设备，应按购入时的实际成本(即原始价值)入账，实际成本包括买价、运杂费、包装费、交纳的有关税金(不包含购进固定资产支付的增值税)等;如果购入的是需要安装的设备，则应通过“在建工程”账户核算其安装工程成本，将其购进时支付的买价、运杂费、包装费以及安装时发生的安装费记入“在建工程”账户的借方。当安装工程达到预定可使用状态时，再按安装工程的全部支出(即实际成本)，从“在建工程”账户的贷方转入“固定资产”账户的借方。

【例7-9】企业购入不需要安装的机器设备1台，买价1230000元，运杂费20000元，包装费10000元，全部款项已用银行存款支付。

该项经济业务的发生，一方面使企业固定资产增加1260000元;另一方面使企业银行存款减少1260000元。因此，该项经济业务涉及“固定资产”和“银行存款”两个账户。固定资产的增加是企业资产的增加，应记入“固定资产”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“固定资产”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“固定资产”登记簿的借方登记1260000元，在“银行存款”日记账的贷方登记1260000元。

【例7-10】企业购入需要安装的机器设备1台，买价4060000元，包装费和运杂费175000元，全部款项以银行存款支付。安装过程中耗用材料294000元，支付人工费161000元。

该项经济业务的发生，一方面使企业的在建工程支出增加4690000元(4060000+175000+294000+161000);另一方面使企业银行存款减少4235000元，库存材料减少294000元，应付职工薪酬增加161000元。因此，该项经济业务涉及“在建工程”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”四个账户。在建工程支出的增加是费用的增加，应记入“在建工程”账户的借方;银行存款和库存材料的减少是资产的减少，应记入“银行存款”和“原材料”账户的贷方;应付职工薪酬的增加是负债的增加，应记入“应付职工薪酬”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“在建工程”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”四个总分类账户外，还应登记相关科目的明细分类账，进行明细分类核算。

【例7-11】上例所购设备安装完毕，达到预定可使用状态，结转安装工程成本。

安装工程达到预定可使用状态，使企业固定资产增加4690000元，应按实际成本记入“固定资产”账户的借方;结转完工工程成本，记入“在建工程”账户的贷方。应编制会计分录如下。

该笔经济业务除登记“固定资产”和“在建工程”两个总分类账户外，还应在“固定资产”登记簿的借方登记4690000元，在“在建工程”明细账户贷方登记4690000元，进行明细分类核算。

以上固定资产购进业务的总分类核算如图7－4所示。

图7-4

二、材料购进业务的核算

(一)材料购进业务的主要内容

制造企业要进行正常的生产经营活动，除购建固定资产外，还必须购买和储备一定品种和数量的材料。在企业购进材料的过程中，一方面从供应单位购进各种材料;另一方面要支付采购材料的货款和运输费、装卸费等各种采购费用，并与供应单位办理款项的结算。材料运达企业后，应由仓库验收并保管，以备生产车间或管理部门领用。采购过程中支付给供应单位的材料货款和各项采购费用，构成材料的采购成本。

受结算方式的制约，在与供应单位办理款项结算时，会出现三种情况。

(1)购进材料时直接支付货款。企业采用支票等结算方式或直接支付现金时，可以在购进材料的同时支付货款和采购费用。由于直接支付货款，一方面使企业材料增加;另一方面使企业的银行存款或现金减少。

(2)购进材料未付款。由于材料款尚未支付，因此形成企业的一项流动负债。这种情况一方面使得企业材料增加;另一方面使负债增加。负债必须在将来按规定的时间偿还。

(3)预付购货款后取得材料。企业购进材料过程中有时需预付购货款。企业虽先付款，但没有取得材料，这时不能作为材料增加处理。它实际上相当于企业一笔款项的转移，这项业务并没有使企业的资产发生变化。当收到材料时，再作为材料增加处理，同时冲减预付款项。

综上所述，材料购进业务的核算主要包括核算材料的买价和采购费用，确定材料的采购成本，以及由采购业务引起的与供应单位的货款结算。

(二)材料购进业务核算的账户设置

为了核算材料购进业务，应设置“材料采购”、“原材料”、“应付账款”、“预付账款”、“应交税费”等账户。

1．“材料采购”账户

“材料采购”账户是用来核算和监督企业各种外购材料买价和采购费用，并据以计算材料采购实际成本的账户。该账户属于资产类账户，其借方登记外购材料的实际采购成本，包括买价和采购费用;贷方登记已验收入库材料的实际采购成本;期末余额在借方，表示款已付、尚未运达企业或已运到企业但尚未验收入库的在途材料的实际采购成本。为了具体反映每一种材料的买价和采购费用，借以确定每一种材料的实际采购数量和成本，应按购入材料的品种或类别设置明细账，进行明细分类核算。

“材料采购”账户的结构如表7－10所示。

表7-10　材料采购

2．“原材料”账户

“原材料”账户是用来核算和监督企业各种库存材料增减变化和结存情况的账户。该账户属于资产类账户，其借方登记已验收入库材料的实际成本;贷方登记领用材料的实际成本;期末余额在借方，表示各种库存材料的实际成本。为了具体反映和监督每种库存材料的增减变化和结存情况，应按材料的品种、类别、规格等设置明细分类账，进行明细分类核算。

“原材料”账户的结构如表7－11所示。

表7-11　原材料

3．“应付账款”账户

“应付账款”账户是用来核算和监督企业因购买材料、商品和接受劳务供应等而应付给供货单位的款项的账户。该账户属于负债类账户，其贷方登记因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的应付未付的款项;借方登记已经支付或已开出商业承兑汇票抵付的应付款项;期末余额在贷方，表示尚未偿还的款项。为了具体反映企业与每一供应单位发生的货款结算关系，还应按照供应单位设置明细账，进行明细分类核算。

“应付账款”账户的结构如表7－12所示。

表7-12　应付账款

4．“预付账款”账户

“预付账款”账户是用来核算和监督企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项的账户。该账户属于资产类账户，其借方登记按照合同规定预付给供应单位的货款和补付的款项，贷方登记收到所购货物的货款和退回多付的款项。期末余额如在借方，表示企业尚未结算的预付款项;期末余额如在贷方，表示企业尚未补付的款项。本账户应按供应单位设置明细账，进行明细分类核算。

预付款项不多的企业，也可以将预付的款项直接记入“应付账款”账户的借方，不设置“预付账款”账户。

“预付账款”账户的结构如表7－13所示。

表7-13　预付账款

5．“应交税费”账户

“应交税费”账户是用来核算和监督企业与税务机关之间各种税费的应交和实交的结算情况的账户。该账户属于负债类账户，其贷方登记应交纳的各种税费及增值税的销项税额、出口退税和进项税额转出;借方登记实际已交纳的各种税费及增值税的进项税额;期末贷方余额，表示企业应交未交的各种税费，借方余额表示企业多交的税费或尚未抵扣的增值税进项税额。

该账户应按税种设置明细账，进行明细分类核算，其中“应交税费——应交增值税”是用来核算和监督企业应交和实交增值税结算情况的账户，企业购买材料时向供货单位支付的增值税(进项税额)记入该账户的借方;企业销售产品时向购买单位收取增值税(销项税额)记入该账户的贷方。

“应交税费”账户结构如表7－14所示。

表7-14　应交税费——应交增值税

(三)材料购进业务核算的会计处理

材料采购业务的核算，主要涉及收料和付款两个方面。收料由材料仓库办理收料手续，会计部门根据材料仓库转来的收料单和供应单位开来的发票账单等办理付款并登记入账。

【例7-12】企业向顺华工厂购入甲材料，收到顺华工厂开来的增值税专用发票，注明数量3000千克，单价50元，价款150000元，增值税25500元，货款及增值税均以银行存款支付。

该项经济业务的发生，一方面使材料的买价支出增加150000元，增值税进项税额增加25500元;另一方面使企业银行存款减少175500元。因此，该项经济业务涉及“材料采购”、“应交税费”、“银行存款”三个账户。支出的材料买价构成材料采购成本，应记入“材料采购”账户的借方;增值税进项税额应记入“应交税费——应交增值税”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除了登记“材料采购”、“应交税费”和“银行存款”三个总分类账户以外，还应在“材料采购——甲材料”明细分类账户的借方“买价”栏内登记150000元(见表7－15)，在“应交税费——应交增值税”明细分类账户的借方登记25500元，在“银行存款”日记账贷方登记175500元，进行明细分类核算。

表7-15　材料采购明细分类账

【例7-13】用银行存款支付上述购入甲材料的运费9000元。

该项经济业务的发生，一方面使材料的采购费用支出增加9000元;另一方面使企业银行存款减少9000元。因此，该项经济业务涉及“材料采购”和“银行存款”两个账户。支出的材料采购费用构成材料采购成本，应记入“材料采购”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除了登记“材料采购”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“材料采购——甲材料”明细分类账户的借方“运杂费”栏内登记9000元(见表7－15)，在“银行存款”日记账贷方登记9000元，进行明细分类核算。

【例7-14】企业向利华工厂购入材料，收到利华工厂开来的增值税专用发票，其中:乙材料10000千克，单价300元，丙材料2000千克，单价180元，共计3360000元，增值税571200元，货款及增值税均未支付。

该项经济业务的发生，一方面使材料的买价支出增加3360000元，增值税进项税额增加571200元;另一方面使企业应付账款增加3931200元。因此，该项经济业务涉及“材料采购”、“应交税费”、“应付账款”三个账户。支出的材料买价构成材料采购成本，应记入“材料采购”账户的借方;增值税进项税额应记入“应交税费——应交增值税”账户的借方;应付账款的增加是负债的增加，应记入“应付账款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“材料采购”、“应交税费”和“应付账款”三个总分类账户外，还应在“材料采购——乙材料”和“材料采购——丙材料”明细分类账户的借方“买价”栏内分别登记3000000元和360000元(见表7－16、表7－17)，在“应交税费——应交增值税”明细分类账的借方登记571200元，在“应付账款——利华工厂”明细分类账户的贷方登记3931200元，进行明细分类核算。

表7-16　材料采购明细分类账

表7-17　材料采购明细分类账

【例7-15】企业以银行存款支付上述乙、丙两种材料的运费14400元，入库前挑选整理费3600元。

该项经济业务的发生，一方面使材料的采购费用支出增加18000元;另一方面使企业银行存款减少18000元。因此，该项经济业务涉及“材料采购”和“银行存款”两个账户。支出的材料采购费用构成材料采购成本，应记入“材料采购”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

【例7-16】企业以银行存款偿还前欠利华工厂货款3931200元。

该项经济业务的发生，一方面使企业应付账款减少3931200元;另一方面使企业银行存款减少3931200元。因此，该项经济业务涉及“应付账款”和“银行存款”两个账户。应付账款的减少是负债的减少，应记入“应付账款”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“应付账款”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“应付账款——利华工厂”明细分类账户的借方登记3931200元，在“银行存款”日记账的贷方登记3931200元，进行明细分类核算。

【例7-17】企业向南华工厂购买乙材料，根据合同规定预付款项315900元，从银行存款中支付。

该项经济业务的发生，一方面使企业预付账款增加315900元;另一方面使银行存款减少315900元。因此，该项经济业务涉及“预付账款”和“银行存款”两个账户。预付账款的增加是资产的增加，应记入“预付账款”账户的借方;银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“预付账款”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“预付账款——南华工厂”明细分类账户的借方登记315900元，在“银行存款”日记账的贷方登记315900元，进行明细分类核算。

【例7-18】企业收到上述南华工厂发来的乙材料，专用发票载明数量900千克，单价300元，价款270000元，增值税45900元。

该项经济业务的发生，一方面使材料的买价支出增加270000元，增值税进项税额增加45900元;另一方面使企业预付账款减少315900元。因此，该项经济业务涉及“材料采购”、“应交税费”、“预付账款”三个账户。支出的材料买价构成材料采购成本，应记入“材料采购”账户的借方;增值税进项税额应记入“应交税费——应交增值税”账户的借方;预付账款的减少是资产的减少，应记入“预付账款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“材料采购”、“应交税费”和“预付账款”三个总分类账户外，还应在“材料采购——乙材料”明细分类账户的借方“买价”栏内登记270000元(见表7－16)，在“应交税费——应交增值税”明细分类账的借方登记45900元，在“预付账款——南华工厂”明细分类账户的贷方登记315900元，进行明细分类核算。

【例7-19】前述甲、乙、丙三种材料均已验收入库，结转其采购成本。

(1)计算验收入库材料的采购成本。

购入材料的采购成本，一般由买价和采购费用组成。其计算公式为:

材料的采购成本=买价+采购费用

买价是指材料供应单位所开发货票上填列的货款，买价可以直接确定为某种材料的成本。采购费用是指企业在采购材料过程中所发生的各项费用，这些费用包括材料的运输费、装卸费、包装费、保险费、仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费及购入材料应负担的税金(如关税)和其他费用等。采购费用中有些能分清是某种材料负担的，可以直接计入该种材料的采购成本，如【例7－13】甲材料的运费就属直接费用，直接计入甲材料的成本;有些不能分清是某种材料负担的，应采用合理的分配标准，如按材料的质量、买价等比例，运用一定的方法，分配计入各种材料的采购成本。采购费用的分配，可用以下公式计算:

如【例7－15】由乙、丙两种材料共同负担的运杂费和挑选整理费18000元，按材料质量比例分配如下:

乙材料应分摊的采购费用=10000×1.5=15000(元)

丙材料应分摊的采购费用=18000－15000=3000(元)

上述分配完成后，应在“材料采购——乙材料”和“材料采购——丙材料”明细分类账户的借方“运杂费”栏分别登记15000元和3000元。(见表7－16和表7－17)

(2)根据甲、乙、丙三种材料的材料采购明细分类账，编制入库材料的采购成本计算表。其格式如表7－18所示。

表7-18　材料采购成本计算表

(3)结转入库材料的采购成本。甲、乙、丙三种材料实际采购成本确定以后，应从“材料采购”账户的贷方转入“原材料”账户的借方。根据表7－18编制会计分录如下。

该笔经济业务除登记“原材料”和“材料采购”两个总分类账户外，还应在“原材料——甲材料”、“原材料——乙材料”、“原材料——丙材料”三个明细分类账户的借方分别登记159000元、3285000元、363000元，在“材料采购——甲材料”、“材料采购——乙材料”、“材料采购——丙材料”三个明细分类账户的贷方分别登记159000元、3285000元、363000元，进行明细分类核算。

以上材料购进业务的总分类核算如图7－5所示。

图7-5

第四节　生产过程的核算

一、生产过程的主要内容

企业的生产过程一方面是产品制造的过程;另一方面也是各种耗费发生的过程。生产过程核算的主要内容就是归集和分配各项费用，确定产品的制造成本。

为了制造一定数量的产品，企业必然要发生各种材料费用。材料在生产过程中要么一次性被消耗掉，要么改变原有的实物形态，其价值也随之全部地转移到新产品的价值中去，构成产品制造成本的一部分。产品在生产过程中还要使用机器、设备等固定资产对材料进行加工。这些固定资产可以被长期地使用而保持其原有的实物形态，但其价值随着固定资产的损耗，逐渐地转移到它所参与生产的新产品中去，成为产品制造成本的一部分。固定资产使用过程中逐渐损耗而转移到产品成本中去的那部分价值，称为固定资产折旧。

产品的生产是通过劳动者的活劳动得以实现的。劳动者为自己的劳动所创造的那部分价值，企业以工资的形式支付给劳动者，形成企业的工资费用，这部分费用也构成产品制造成本的一部分。除了上述费用外，在生产过程中还会发生为组织和管理生产活动而支付的各项间接费用，如车间管理人员的工资及福利费、车间机物料消耗等，这些费用也成为产品制造成本的一部分。

综上所述，为制造产品所发生的各种耗费，如材料费、人工费、折旧费以及其他各项间接费用，构成了产品的制造成本。产品完工后，随着产成品的验收入库，为制造产品所发生的制造成本也应转入产成品成本中。

此外，企业的行政管理部门还会发生为组织和管理生产活动而支付的各项费用，这些费用不构成产品的制造成本，形成期间费用的一部分，计入管理费用。关于管理费用的核算，将在本章第六节阐述。

二、生产过程核算的账户设置

为了核算企业生产经营过程中所发生的各项生产费用，工业企业一般应设置“生产成本”、“制造费用”、“库存商品”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”等账户。

(一)“生产成本”账户

“生产成本”账户是用来核算和监督企业生产的各种工业产品(包括产成品、自制半成品、工业性劳务等)、自制材料、自制工具、自制设备等所发生的各项生产费用的账户。该账户属于成本类账户，其借方登记为制造产品所发生的各项直接材料、直接人工等费用以及由“制造费用”账户转入的应该计入产品成本的费用;贷方登记产品生产完工并验收入库产品、自制半成品等的实际成本;期末余额在借方，表示尚未加工完成的各项在产品的成本。

为了具体记录和反映各种产品所发生的费用，计算各种产品的成本，应在“生产成本”账户下设置“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个二级账户进行分类核算，其中“基本生产成本”账户用来核算生产产品的基本生产车间所发生的费用，“辅助生产成本”账户用来核算提供修理、运输、动力等服务的辅助生产车间所发生的费用。同时还应在“基本生产成本”和“辅助生产成本”二级账户下，按不同的成本计算对象开设生产成本明细账或成本计算单，进行明细分类核算。

“生产成本”账户的结构如表7－19所示。

表7-19　生产成本

(二)“制造费用”账户

“制造费用”账户用来核算和监督企业生产车间(部门)为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括生产单位管理人员工资和福利费等职工薪酬、生产单位房屋建筑物及机器设备等的折旧费、机物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、季节性的停工损失等。该账户属于成本类账户，其借方登记各项制造费用的发生额;贷方登记计入有关产品成本的各项制造费用的分配额;月末，除季节性生产企业外，“制造费用”账户一般应无余额。该账户应按生产车间或部门设置明细账，并按费用项目设置专栏，进行明细分类核算。

“制造费用”账户的结构如表7－20所示。

表7-20　制造费用

(三)“库存商品”账户

“库存商品”账户是用来核算和监督企业库存各种商品成本增减变动情况的账户。该账户属于资产类账户，其借方登记已验收入库商品的成本;贷方登记发出商品的成本;期末余额在借方，表示库存商品成本。该账户应按商品的种类、品种和规格设置明细账，进行明细分类核算。

“库存商品”账户的结构如表7－21所示。

表7-21　库存商品

(四)“应付职工薪酬”账户

“应付职工薪酬”账户用来核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也在本账户核算。该账户属于负债类账户，其借方登记实际发放职工薪酬的数额;贷方登记已分配计入有关成本费用项目的职工薪酬的数额;贷方余额表示企业应付未付的职工薪酬。“应付职工薪酬”账户应当按照“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”等应付职工薪酬项目设置明细科目，进行明细核算。

“应付职工薪酬”账户的结构如表7－22所示。

表7-22　应付职工薪酬

(五)“累计折旧”账户

“累计折旧”账户是用来核算企业固定资产的累计折旧的账户。它是“固定资产”账户的备抵账户，其贷方登记企业计提的固定资产折旧，即累计折旧的增加数;借方登记处置固定资产转出的累计折旧，即累计折旧的减少数;期末余额在贷方，表示固定资产累计折旧的实有数额。

“累计折旧”账户的结构如表7－23所示。

表7-23　累计折旧

三、生产过程核算的会计处理

生产过程的核算主要涉及生产费用的归集和分配以及产品制造成本的计算。

(一)材料费用的核算

制造企业在生产经营过程中要发生大量的材料费用。通常，生产部门或其他部门在领用材料时必须填制领料单，仓库部门根据领料单发出材料后，领料单的一联交给会计部门用以记账。会计部门对领料单进行汇总计算，按各部门及不同用途领用材料的数额分别记入有关账户。在实际工作中，材料费用的分配是通过编制“材料费用分配表”进行的。

【例7-20】企业月末编制“材料费用分配表”，如表7－24所示。

表7-24　材料费用分配表

根据“材料费用分配表”可知，本月共发出材料1250000元。其中，直接用于A产品生产的637500元，用于B产品生产的312500元，应直接记入“生产成本”账户的借方;基本生产车间一般性耗用材料300000元，不属于直接材料费用，应记入“制造费用”账户的借方;同时，仓库发出材料，使库存材料减少1250000元，记入“原材料”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“生产成本”、“制造费用”和“原材料”三个总分类账户外，还应在“生产成本——A产品”、“生产成本——B产品”两个明细账借方的“直接材料”成本项目内分别登记637500元和312500元，在“制造费用”明细账的借方登记300000元，在“原材料——甲材料”、“原材料——乙材料”和“原材料——丙材料”三个明细账的贷方分别登记625000元、250000元和375000元，进行明细分类核算。

(二)工资及福利费的核算

工资费用是指企业支付给劳动者的劳动报酬，包括工资、奖金和各种津贴。企业职工除了按规定取得工资外，还可以享受一定的福利待遇。通常，企业按照应付职工薪酬总额的14%计提职工福利费。职工福利费主要用于职工医疗支出、职工困难补助及集体福利设施支出。为了正确计算产品成本，确定当期损益，企业必须进行工资及福利费的核算，正确地归集和分配工资及福利费。在实际工作中，工资及福利费的分配是通过编制“工资及福利费用分配表”进行的。

【例7-21】企业月末编制“工资及福利费用分配表”，如表7－25所示。

表7-25　工资及福利费用分配表

根据“工资及福利费用分配表”可知，本月共发生工资及福利费用820800元。其中，直接生产A产品工人的工资及福利费为273600元，直接生产B产品工人的工资及福利费为364800元，应直接记入“生产成本”账户的借方;基本生产车间管理人员的工资及福利费182400元，不属于直接费用，应记入“制造费用”的借方。同时，企业所发生的工资和福利费并没有实际支付，形成企业对职工的负债，故应记入“应付职工薪酬”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除了登记“生产成本”、“制造费用”、“应付职工薪酬”三个总分类账户外，还应在“生产成本——A产品”明细分类账户的借方“直接人工”成本项目内登记273600元，在“生产成本——B产品”明细分类账户的借方“直接人工”成本项目内登记364800元，在“制造费用”明细分类账户的借方登记182400元，进行明细分类核算。

(三)制造费用的核算

如前所述，为组织和管理生产活动而发生的各项制造费用，不能直接计入产品的成本。为了正确计算产品的成本，必须将这些费用先记入“制造费用”账户，然后再按照一定的标准，将其分配计入有关产品成本。

【例7-22】月末，企业计提生产用固定资产折旧费61200元。

该经济业务说明:一方面企业计提的生产用固定资产折旧费用增加61200元，记入“制造费用”账户的借方;另一方面固定资产损耗的价值增加61200元，记入“累计折旧”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除了登记“制造费用”和“累计折旧”两个总分类账户外，还应在“制造费用”明细分类账的借方登记61200元，进行明细分类核算。

【例7-23】企业用银行存款支付生产车间本季度报刊费3600元。

该经济业务说明:一方面企业本月支付的本季度报刊费3600元使得预付账款增加，应记入“预付账款”账户的借方;另一方面银行存款减少3600元，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下．

该笔经济业务除了登记“预付账款”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“预付账款”明细分类账的借方登记3600元，在“银行存款”日记账的贷方登记3600元，进行明细分类核算。

【例7-24】月末，摊销应由本月负担的报刊费1200元。

该经济业务说明:本月摊销的报刊费，一方面使得本月制造费用增加1200元，记入“制造费用”账户的借方;另一方面使得预付账款减少1200元，记入“预付账款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“预付账款”和“制造费用”两个总分类账户外，还应在“预付账款”明细账的贷方登记1200元，在“制造费用”明细账的借方登记1200元，进行明细分类核算。

【例7-25】月末，企业以银行存款支付本月生产车间水电费100000元。

该笔经济业务说明:企业以银行存款支付本月生产车间水电费，一方面使得本月制造费用增加100000元，记入“制造费用”账户的借方;另一方面银行存款减少100000元，记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“制造费用”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的贷方登记100000元，在“制造费用”明细账的借方登记100000元，进行明细分类核算。

【例7-26】企业用银行存款支付生产车间的办公费3400元、电话费1400元。

该经济业务说明:生产车间发生办公费和电话费，一方面使得制造费用增加4800元，记入“制造费用”账户的借方;另一方面使银行存款减少4800元，记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除了登记“制造费用”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“制造费用”明细分类账的借方登记4800元，在“银行存款”日记账的贷方登记4800元，进行明细分类核算。

【例7-27】根据上述例【7－20】至例【7－26】，“制造费用”账户的借方已归集了本月发生的制造费用，现根据上述资料登记“制造费用”明细账。如表7－26所示。

表7-26　制造费用明细账

【例7-28】月末按A、B两种产品生产工人工资比例分配制造费用。

A产品应负担的制造费用=240000×1.16=278400(元)　

B产品应负担的制造费用=649600－278400=371200(元)

根据计算结果，将制造费用从“制造费用”账户的贷方转入“生产成本”账户的借方。同时，应在“生产成本——A产品”和“生产成本——B产品”两个明细分类账户的借方制造费用成本项目内分别登记278400元和371200元。其会计分录如下。

(四)产品成本的计算

1．成本项目的确定

产品成本的计算过程，就是生产费用的归集和分配过程。企业发生的各项费用，可以按照不同的标准进行分类。按照费用的经济内容来分类，分为劳动对象、劳动资料和活劳动三方面的耗费，具体可以分为材料费用、折旧费用、工资费用及其他费用等，这种划分的结果，会计上称为费用要素。费用按经济内容划分为若干要素，可以反映企业一定时期内在生产经营中发生了哪些费用，数额是多少，并据以分析企业各个时期各种费用的构成水平。但这种分类未能说明费用的具体用途，不能揭示产品成本的高低及费用支出的合理性。因此，为了说明费用的具体去向，还要将其按经济用途进行分类。按费用的经济用途分类，可将企业一定时期内所发生的费用分为计入产品成本的生产费用和期间费用。计入产品成本的生产费用可以进一步划分为若干个项目，会计上称为成本项目。具体包括以下项目。

(1)直接材料。直接材料是指直接用于产品生产的各种材料。其包括构成产品实体的原料、主要材料与外购半成品，有助于产品形成的辅助材料、包装物以及用于生产的燃料和动力等。

(2)直接人工。直接人工是指直接参与产品制造过程的生产工人的工资、奖金、津贴、补贴以及提取的职工福利费等职工薪酬。

(3)制造费用。制造费用是指企业各个生产单位(分厂、车间)为组织和管理生产所发生的各项费用。其包括生产单位管理人员工资、职工福利费、生产单位房屋建筑物及机器设备等的折旧费、租赁费(不含融资租赁费)、机物料消耗、低值易耗品、取暖费、水电费、办公费、差旅费、劳动保护费、季节性或修理期间的停工损失及其他费用。

2．成本计算的程序

企业因生产工艺特点、生产组织方式及管理要求的不同，可以采用不同成本计算方法。这些方法大致包括以下程序。

(1)确定成本计算对象。成本计算对象就是生产费用归集的对象。它是费用归集和分配的依据，是成本计算所要解决的主要问题。在制造业企业中，成本计算对象可以是最终的产成品，也可以是加工到一定程度的半成品;可以是单独的产品，也可以是一批产品。企业应结合自身的实际情况确定自己的成本计算对象，以便正确、及时地归集和分配费用，计算成本，加强成本管理和控制。

(2)归集和分配成本费用。成本计算对象确定以后，应根据成本计算的要求，对本期发生的各项费用在各成本计算对象之间进行归集和分配。

(3)费用在完工产品和月末在产品之间的分配。月末计算产品成本时，如果某种产品都全部完工，这种产品的各项费用之和，就是这种产品的完工产品成本;如果某种产品都未完工，这种产品的各项生产费用之和，就是这种产品的月末在产品成本;如果某种产品一部分已经完工，另一部分尚未完工，这种产品的各项费用，还应采用适当的分配方法，在完工产品与月末在产品之间进行分配，分别计算完工产品成本和月末在产品成本。计算公式为:

月初在产品成本+本月生产费用=本月完工产品成本+月末在产品成本

(4)编制成本计算单。在成本计算过程中，为系统地归集、分配应计入各种成本计算对象的费用，应按成本计算对象和成本核算项目分别设置和登记费用、成本明细分类账户，然后根据这些账户资料，编制各种成本计算表，借以计算确定各种成本计算对象的总成本和单位成本，全面、系统地反映各种成本指标的经济构成和形成情况。

【例7-29】企业生产A产品和B产品，有关产量和月初在产品成本资料如表7－27、表7－28所示。B产品月末产品成本采用定额成本计算，有关资料如表7－29所示。根据以上资料计算A、B产品成本，并填制A、B产品成本计算单。

表7-27　产品产量资料

表7-28　月初在产品成本资料

表7-29　B产品月末在产品定额成本资料

根据例【7－20】至例【7－27】，“生产成本——A产品”和“生产成本——B产品”两个明细分类账户的借方已归集了本月发生的生产费用，A产品本月发生的生产费用如下:直接材料637500元，直接人工273600元，制造费用278400元，合计1189500元。由于A产品本月全部完工，因此，A产品月初在产品成本加上本月归集的生产费用就应该等于本月A产品完工产品成本。A产品完工产品成本计算如下:

B产品本月发生的生产费用如下:直接材料312500元，直接人工364800元，制造费用371200元，合计1048500元。由于B产品本月尚未全部完工，因此，B产品月初在产品成本加上本月归集的生产费用应该等于本月B产品完工产品成本加上月末在产品成本。

根据表7－30，可以计算出B产品月末在产品成本如下:

根据上述计算结果，编制本月完工的A、B产品成本计算单，如表7－30、表7－31所示。

表7-30　产品成本计算单

表7-31　产品成本计算单

【例7－30】本月完工的A、B两种产品已经验收入库，结转本月完工产品成本。

随着本月完工产品的入库，一方面使库存商品增加2737280元，记入“库存商品”账户的借方;另一方面使生产成本减少2737280元，记入“生产成本”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“库存商品”和“生产成本”两个总分类账户外，还应在“库存商品——A产品”和“库存商品——B产品”两个明细分类账户的借方分别登记1595200元和1142080元，在“生产成本——A产品”和“生产成本——B产品”两个明细分类账户的贷方分别登记1595200元和1142080元，进行明细分类核算。

以上业务的总分类核算如图7－6所示。

图7-6

第五节　销售过程的核算

一、销售过程的主要内容

在销售过程中，一方面，将生产出来的符合标准的产品，按照合同规定的条件发送给定货单位，以满足社会消费的需要;另一方面，按照销售价格和结算制度的规定，向购货方办理结算手续，及时收取货款或形成债权，通常把这种货款或债权称为销售商品收入。在商品销售过程中，企业为取得一定数量的销售收入，必须销售相应数量的产品，为制造这些销售产品而耗费的生产成本，称为商品销售成本。为了将产品销售出去，还会发生各种费用，如广告费、包装费、装卸费和运输费等，称为销售费用。企业在取得销售收入时，按照国家税法规定，应计算缴纳企业生产经营活动应负担的税金。此外，企业还可能发生一些其他经营业务，取得其他业务收入和发生其他业务成本。

综上所述，销售过程核算的主要内容包括销售商品收入、销售成本、销售费用、税金的核算以及与购货单位发生的货款结算业务等。

二、销售商品收入的确认

销售商品收入的确认，主要是解决入账时间和入账金额的问题。按照权责发生制的原则，我国《企业会计准则第14号——收入》规定销售商品收入同时满足下列条件，才能予以确认:

(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;

(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施有效控制;

(3)收入的金额能可靠地计量;

(4)相关的经济利益很可能流入企业;

(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

由于结算上的原因，企业销售商品的货款结算可能会出现三种情况:销售商品时直接收到货款;销售商品时未收到货款，待以后再收取;先收取货款后提供产品。企业销售商品时，只要满足上述五项标准，就应确认为销售商品收入的实现。

企业销售商品的收入应按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定并登记入账。现金折扣在实际发生时确认为当期财务费用;销售折让在实际发生时直接冲减当期收入。企业已经确认收入的售出商品发生销售退回，应冲减当期收入。

三、销售过程核算的账户设置

企业为了核算销售过程，应设置“主营业务收入”、“主营业务成本”、“销售费用”、“营业税金及附加”、“应收账款”、“预收账款”等账户。

(一)“主营业务收入”账户

“主营业务收入”账户是用来核算和监督企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所产生的收入的账户。该账户属于损益类账户，其贷方登记企业销售商品(包括产成品、自制半成品等)、提供劳务或让渡资产使用权所实现的收入;借方登记发生的销售退回和转入“本年利润”账户的收入;期末将余额结转后该账户应无余额。“主营业务收入”账户应按主营业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。

“主营业务收入”账户的结构如表7－32所示。

表7-32　主营业务收入

(二)“主营业务成本”账户

“主营业务成本”账户是用来核算和监督企业因销售产成品、提供劳务或让渡资产使用权等日常活动而发生的实际成本的账户。该账户属于损益类账户，其借方登记结转已售商品、提供的各种劳务等的实际成本;贷方登记当月发生销售退回的商品成本(未直接从本月销售成本中扣减的销售退回的成本)和期末转入“本年利润”账户的当期销售产品成本;期末结转后该账户应无余额。该账户应按照主营业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。

“主营业务成本”账户的结构如表7－33所示。

表7-33　主营业务成本

(三)“销售费用”账户

“销售费用”账户用来核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构(含销售网点、售后服务网点等)的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。该账户属于损益类账户，其借方登记发生的各种销售费用;贷方登记转入“本年利润”账户的销售费用;期末结转后该账户应无余额。该账户应按照费用项目设置明细账，进行明细分类核算。

“销售费用”账户的结构如表7－34所示。

表7-34　销售费用

(四)“营业税金及附加”账户

“营业税金及附加”账户用来核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。房产税、车船使用税、土地使用税、印花税在“管理费用”科目核算，但与投资性房地产相关的房产税、土地使用税在本科目核算。该账户属于损益类账户，其借方登记按照规定计算应由主营业务负担的税金及附加;贷方登记期末转入“本年利润”账户中的营业税金及附加;期末结转后本账户应无余额。

“营业税金及附加”账户的结构如表7－35所示。

表7-35　营业税金及附加

(五)“应收账款”账户

“应收账款”账户是用来核算和监督企业因销售商品或提供劳务等，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项的账户。不单独设置“预收账款”账户的企业，预收的账款也在本账户核算。该账户属于资产类账户，其借方登记经营收入发生的应收账款和已转为坏账损失又收回的应收账款以及代购货单位垫付的包装费、运杂费等;贷方登记实际收到的应收款项和企业将应收账款改用商业汇票结算而收到承兑的商业汇票以及转为坏账损失的应收账款;期末余额在借方，表示应收但尚未收回的款项。该账户应按照购货单位或接受劳务单位设置明细账，进行明细分类核算。

“应收账款”账户的结构如表7－36所示。

表7-36　应收账款

(六)“预收账款”账户

“预收账款”账户是用来核算和监督企业按照合同规定向购货单位预收的款项的账户。该账户属于负债类账户，其贷方登记预收购货单位的款项和购货单位补付的款项;借方登记向购货单位发出商品实现销售的货款和退回多付的款项;期末余额一般在贷方，表示预收购货单位的款项。本账户应按照购货单位设置明细账，进行明细分类核算。

预收账款不多的企业，也可以将预收的款项直接记入“应收账款”账户的贷方，不设本账户。

“预收账款”账户的结构如表7－37所示。

表7-37　预收账款

四、主营业务核算的会计处理

销售过程主营业务的核算主要涉及主营业务收入的实现、销售货款的结算与收回、销售费用的发生、营业税金及附加的计算与交纳、主营业务成本的确定与结转等。

【例7-31】企业销售A产品1200件，每件售价1400元，货款计1680000元，增值税285600元，款项已收并存入银行。

该项经济业务发生，一方面使企业银行存款增加1965600元，记入“银行存款”账户的借方;另一方面使企业主营业务收入增加1680000元，记入“主营业务收入”账户的贷方，企业向购货方收取的增值税销项税额增加285600元，应记入“应交税费——应交增值税”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”、“主营业务收入”和“应交税费”三个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记1965600元，在“主营业务收入——A产品”明细分类账户的贷方登记1680000元，在“应交税费——应交增值税”明细分类账户的贷方登记285600元，进行明细分类核算。

【例7-32】企业销售B产品1000件，每件1200元，货款计1200000元，增值税204000元，商品已发出，款项尚未收到。

该项经济业务发生，一方面使企业应收账款增加1404000元，记入“应收账款”账户的借方;另一方面使企业主营业务收入增加1200000元，记入“主营业务收入”账户的贷方，企业向购货方应收取的增值税销项税额增加204000元，应记入“应交税费——应交增值税”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“应收账款”、“应交税费”和“主营业务收入”三个总分类账户外，还应在“应收账款——××单位”明细分类账户的借方登记1404000元，在“主营业务收入——B产品”明细分类账户的贷方登记1200000元，在“应交税费——应交增值税”明细分类账户的贷方登记204000元，进行明细分类核算。

【例7-33】根据合同规定，预收购货单位购买B产品价款702000元，存入银行。

该项经济业务发生，一方面使企业预收账款增加702000元，记入“预收账款”账户的贷方;另一方面使银行存款增加702000元，记入“银行存款”账户的借方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“预收账款”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记702000元，在“预收账款——××单位”明细分类账户的贷方登记702000元，进行明细分类核算。

【例7-34】企业向上述预付货款的购买单位发出B商品500件，单价1200元，价款600000元，增值税102000元。

该项经济业务发生，一方面使企业预收账款减少702000元，应记入“预收账款”账户的借方;另一方面使企业主营业务收入增加600000元，记入“主营业务收入”账户的贷方，企业向购货方收取的增值税销项税额增加102000元，应记入“应交税费——应交增值税”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“预收账款”、“主营业务收入”和“应交税费”三个总分类账户外，还应在“预收账款——××单位”明细账的借方登记702000元，在“主营业务收入——B产品”明细分类账户的贷方登记600000元，在“应交税费——应交增值税”明细分类账户的贷方登记102000元，进行明细分类核算。

【例7-35】企业接到银行通知，收到前述销售B产品的销货款1404000元。

该项经济业务的发生，一方面使企业银行存款增加1404000元，应记入“银行存款”账户的借方;另一方面使企业应收账款减少1404000元，应记入“应收账款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“应收账款”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记1404000元，在“应收账款——××单位”明细账的贷方登记1404000元，进行明细分类核算。

【例7-36】企业以银行存款支付销售产品的广告费130000元，销货运杂费20000元。

该项经济业务的发生，一方面使得企业销售费用增加150000元，应记入“销售费用”账户的借方;另一方面使企业银行存款减少150000元，应记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“销售费用”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“销售费用”明细账的借方登记150000元，在“银行存款”日记账的贷方登记150000元，进行明细分类核算。

【例7－37】企业按规定，计算A、B两种产品应交纳的消费税，税率为5%。

该经济业务说明，A、B两种产品均属于消费税应税范围。消费税的计算公式为:主营业务收入×消费税率。根据前述资料，应交消费税=(1680000+1200000+600000)×5%=174000(元)。企业因销售商品应交纳消费税，一方面使消费税增加174000元，应记入“营业税金及附加”账户的借方;另一方面使消费税款尚未实际支付，形成企业的一项负债，使得应交税费增加174000元，记入“应交税费”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“营业税金及附加”和“应交税费”两个总分类账户外，还应在“营业税金及附加”明细分类账户的借方登记174000元，在“应交税费——应交消费税”明细分类账户的贷方登记174000元，进行明细分类核算。

【例7-38】月末，计算并结转已售商品的销售成本，其中A产品的销售成本为932928元，B产品的销售成本为856560元。

该经济业务说明，结转A、B产品的销售成本，一方面使主营业务成本增加1789488元，记入“主营业务成本”账户的借方;另一方面使产成品减少1789488元，记入“库存商品”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“主营业务成本”和“库存商品”两个总分类账户外，还应在“主营业务成本——A产品”和“主营业务成本——B产品”明细分类账户的借方分别登记932928元和856560元，在“库存商品——A产品”和“库存商品——B产品”明细分类账户的贷方分别登记932928元和856560元，进行明细分类核算。

以上业务的总分类核算如图7－7所示。

图7-7

五、其他业务收支的核算

制造业企业除了购进、生产和销售产品以外，还要发生一些其他经营业务，取得其他业务收入，发生其他业务成本。企业的其他经营业务主要有:材料销售以及无形资产、固定资产和包装物的出租等。其他业务收支的核算是指核算其他经营业务中所取得的收入和发生的支出。这些其他业务收支，在会计上必须如实地反映和监督，并正确地组织核算。

(一)其他业务收支核算的账户设置

为了核算企业除主营业务以外的其他业务收支，企业应设置“其他业务收入”和“其他业务成本”账户。

1．“其他业务收入”账户

“其他业务收入”账户是用来核算和监督企业其他业务所取得收入的账户。该账户属于损益类账户，其贷方登记企业获得的其他业务收入;借方登记期末结转到“本年利润”账户的已实现的其他业务收入;结转以后该账户一般无余额。该账户应按其他业务的种类，如“材料销售”、“技术转让”、“包装物出租”等设置明细账，进行明细分类核算。

“其他业务收入”账户的结构如表7－38所示。

表7-38　其他业务收入

2．“其他业务成本”账户

“其他业务成本”账户是用来核算和监督企业其他业务所发生的各项支出，包括为获得其他业务收入而发生的相关成本、费用以及税金等的账户。该账户属于损益类账户，其借方登记其他业务发生的各项支出;贷方登记期末结转到“本年利润”账户的其他业务成本;结转以后该账户一般无余额。该账户应按其他业务的种类设置明细账，进行明细分类核算。

“其他业务成本”账户的结构如表7－39所示。

表7-39　其他业务成本

(二)其他业务收支核算的会计处理

其他业务收支的核算，主要涉及其他业务收入的取得和其他业务成本的发生。

【例7-39】企业出售甲材料400件，单价200元，款项已存入银行。

该项经济业务的发生，一方面使企业的其他业务收入增加80000元，应记入“其他业务收入”账户的贷方;另一方面使企业银行存款增加80000元，应记入“银行存款”账户的借方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“其他业务收入”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记80000元，在“其他业务收入”明细分类账户的贷方登记80000元，进行明细分类核算。

【例7-40】结转出售甲材料的成本400件，单位成本160元，计64000元。

该项经济业务的发生，一方面使其他业务成本增加64000元，应记入“其他业务成本”账户的借方;另一方面库存材料减少64000元，应记入“原材料”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“其他业务成本”和“原材料”两个总分类账户外，还应在“其他业务成本”明细分类账户的借方登记64000元，在“原材料——甲材料”明细分类账户的贷方登记64000元，进行明细分类核算。

【例7-41】企业出租包装物，收到出租包装物租金收入72000元，款项已存入银行。

该项经济业务的发生，一方面使企业其他业务收入增加72000元，记入“其他业务收入”账户的贷方;另一方面款项存入银行，使银行存款增加72000元，应记入“银行存款”账户的借方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“其他业务收入”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记72000元，在“其他业务收入”明细分类账户的贷方登记72000元，进行明细分类核算。

【例7-42】摊销上述出租包装物的成本43200元。

该项经济业务的发生，一方面使得其他业务成本增加43200元，应记入“其他业务成本”(与出租包装物的租金收入配比)账户的借方。另一方面包装物减少43200元，应记入“周转材料——包装物”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“其他业务成本”和“周转材料”两个总分类账户外，还应在“其他业务成本”明细分类账户的借方登记43200元，在“周转材料——包装物”明细分类账户的贷方登记43200元，进行明细分类核算。

以上其他业务的总分类核算如图7－8所示。

图7-8

第六节　期间费用的核算

一、期间费用的含义

期间费用是企业日常活动发生的不能计入特定核算对象的成本，而应计入发生当期损益的费用。

企业在生产经营过程中，要发生各种费用，这些费用按经济用途分类，分为计入产品成本的费用(包括直接材料、直接人工和制造费用)及期间费用(包括销售费用、管理费用和财务费用)。由于期间费用不能直接归属于某个特定产品的成本，但比较容易确定其发生的期间，因此期间费用通常在发生时计入当期的损益，并在利润表中分项目列示。

管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的企业经费(包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等)、工会经费、董事会费(包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等以及企业生产车间(部门)和行政管理部门发生的固定资产修理费等。

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出(减利息收入)、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。

销售费用是指企业在销售商品过程中发生的费用。对于销售费用及其账户设置和销售费用业务的会计处理等前已述及，此处从略。

二、期间费用核算的账户设置

为了正确核算企业的期间费用，应设置“管理费用”、“财务费用”和“销售费用”账户。下面仅就“管理费用”和“财务费用”账户核算的内容及结构予以说明。

(一)“管理费用”账户

“管理费用”账户是用来核算和监督企业管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用的账户。该账户属于损益类账户，其借方登记企业发生的各项管理费用;贷方登记转入“本年利润”账户的管理费用;期末结转后该账户无余额。该账户应按照费用项目设置明细账，进行明细分类核算。

“管理费用”账户的结构如表7－40所示。

表7-40　管理费用

(二)“财务费用”账户

“财务费用”账户是用来核算和监督企业为筹集生产经营所需资金而发生的各项费用的账户。该账户属于损益类账户，其借方登记企业发生的各项财务费用;贷方登记发生的应冲减财务费用的利息收入、汇兑收益和结转到“本年利润”账户的财务费用;月末结转后该账户无余额。该账户应按照费用项目设置明细账，进行明细分类核算。

“财务费用”账户的结构如表7－41所示。

表7-41　财务费用

三、期间费用核算的会计处理

【例7-43】企业行政管理部门修理办公室门窗，以现金支付修理费1000元。

该项经济业务发生，一方面使企业管理费用增加1000元，记入“管理费用”账户的借方;另一方面使库存现金减少1000元，记入“库存现金”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“管理费用”和“库存现金”两个总分类账户外，还应在“管理费用”明细分类账户的借方登记1000元，在“库存现金”日记账的贷方登记1000元，进行明细分类核算。

【例7-44】月末，企业计提行政管理人员的工资及福利费，分别为60000元和8400元。

该项经济业务发生，一方面使企业管理费用增加68400元，记入“管理费用”账户的借方;另一方面在工资及福利费尚未支付以前，形成企业的一项负债，使得应付职工薪酬增加68400元，记入“应付职工薪酬”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“管理费用”和“应付职工薪酬”两个总分类账户外，还应在“管理费用”明细分类账户的借方登记68400元，在“应付职工薪酬”明细分类账户的贷方登记68400元，进行明细分类核算。

【例7-45】企业以银行存款支付业务招待费16400元、办公费6000元、生产车间发生的固定资产修理费43000元。

企业发生的业务招待费，是指企业为生产经营的合理需要而支付的交际应酬费用，在管理费用中列支。该项经济业务发生，一方面使得管理费用增加65400元，记入“管理费用”账户的借方;另一方面使银行存款减少65400元，记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“管理费用”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“管理费用”明细分类账户的借方登记65400元，在“银行存款”日记账的贷方登记65400元，进行明细分类核算。

【例7-46】月末，企业预提短期借款利息40000元。

该项经济业务发生，一方面使财务费用增加40000元，记入“财务费用”账户的借方;另一方面使应付利息增加40000元，记入“应付利息”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“财务费用”和“应付利息”两个总分类账户外，还应在“财务费用”明细分类账户的借方登记40000元，在“应付利息”明细分类账户的贷方登记40000元，进行明细分类核算。

【例7-47】企业以银行存款支付银行办理业务的手续费10000元。

该项经济业务发生，一方面使财务费用增加10000元，记入“财务费用”账户的借方;另一方面使银行存款减少10000元，记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“财务费用”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“财务费用”明细分类账户的借方登记10000元，在“银行存款”日记账的贷方登记10000元，进行明细分类核算。

【例7-48】企业收到银行通知，存款利息收入24000元，已转入企业存款户。

该项经济业务发生，一方面使银行存款增加24000元，记入“银行存款”账户的借方;另一方面取得的利息收入应冲减财务费用，使得财务费用减少24000元，记入“财务费用”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“财务费用”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记24000元，在“财务费用”明细分类账户的贷方登记24000元，进行明细分类核算。

期末，为了正确计算企业一定时期的财务成果，应将管理费用和财务费用分别从“管理费用”和“财务费用”账户的贷方转入“本年利润”账户的借方。关于结转的有关会计处理，将在第七节中阐述。

以上业务的总分类核算如图7－9所示。

图7-9

第七节　利润形成和分配业务的核算

一、利润形成的核算

(一)利润的构成

利润是企业在一定期间生产经营活动的最终成果，也就是收入与成本费用相抵后的差额;如果收入小于成本费用，差额称为亏损。

企业生产经营活动的主要目的，就是要不断提高企业的赢利水平，增强企业的获利能力。企业只有最大限度地获取利润，才能为国家积累资金，不断促进社会生产的发展，满足人们日益增长的生活需要。因此，利润不仅是衡量一个企业经营管理的主要综合性指标，同时也反映企业为整个社会所作贡献的大小。

利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。其中，收入减去费用后的净额反映的是企业日常活动的业绩;直接计入当期利润的利得和损失反映的是企业非日常活动的业绩。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益的、最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利得是由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

下面是利润相关计算公式。

1．营业利润

营业利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失+公允价值变动收益(－公允价值变动损失)+投资收益(－投资损失)

其中:营业收入包括主营业务收入和其他业务收入;营业成本包括主营业务成本和其他业务成本;资产减值损失是指企业计提各项资产减值准备所形成的损失;公允价值变动收益(或损失)是指企业交易性金融资产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得(或损失);投资收益(或损失)是指企业以各种方式对外投资所取得的收益(或发生的损失)。

2．利润总额

利润总额=营业利润+营业外收入－营业外支出

营业外收入是指企业发生的与日常经营活动无直接关系的各项利得，包括非流动资产处置利得、盘赢利得、政府补助、罚没利得、捐赠利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转为营业外收入的应付款项等。

营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，包括非流动资产处置损失、盘亏损失、罚款支出、公益性捐赠支出、非常损失等。

3．净利润

净利润是指利润总额减去所得税费用后的金额。所得税费用是指企业应计入当期损益的所得税费用，是企业按照税法规定，就其生产经营所得和其他所得计算并缴纳的一种税金。

净利润=利润总额－所得税费用

(二)营业外收支业务的核算

1．设置“营业外收入”账户

“营业外收入”账户是用来核算企业发生的与企业日常活动无直接关系的各项利得的账户。该账户属于损益类账户，其贷方登记企业发生的各项营业外收入;借方登记期末转入“本年利润”账户的营业外收入数;期末结转后一般无余额。该账户应按收入项目设置明细账，进行明细分类核算。

“营业外收入”账户的结构如表7－42所示。

表7-42　营业外收入

2．设置“营业外支出”账户

“营业外支出”账户是用来核算企业发生的与企业日常活动无直接关系的各项损失的账户。该账户属于损益类账户，其借方登记企业发生的各项营业外支出;贷方登记期末转入“本年利润”账户的营业外支出数;期末结转后该账户一般无余额。该账户应按支出项目设置明细账，进行明细分类核算。

“营业外支出”账户的结构如表7－43所示。

表7-43　营业外支出

3．营业外收支业务核算的会计处理

【例7-49】企业收到违约金55000元存入银行。

该项经济业务发生，一方面使银行存款增加55000元，记入“银行存款”账户的借方;另一方面使营业外收入增加55000元，记入“营业外收入”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“营业外收入”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记55000元，在“营业外收入”明细分类账户的贷方登记55000元，进行明细分类核算。

【例7-50】企业以银行存款35000元支付税款滞纳金。

该项经济业务发生，一方面表明以银行存款支付的滞纳金与正常业务经营无关，使营业外支出增加35000元，应记入“营业外支出”账户的借方;另一方面使银行存款减少35000元，记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“营业外支出”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“营业外支出”明细分类账户借方登记35000元，在“银行存款”日记账的贷方登记35000元，进行明细分类核算。

(三)投资收益的核算

1．设置“投资收益”账户

“投资收益”账户是用来核算企业对外投资取得的收益或发生的损失的账户。该账户属于损益类账户，其贷方登记取得的投资收益或期末投资损失的转出数;借方登记投资损失和期末投资净收益的转出数;期末结转后该账户应无余额。该账户应按投资收益的种类设置明细账，进行明细分类核算。

“投资收益”账户的结构如表7－44所示。

表7-44　投资收益

2．投资收益的会计处理

【例7-51】企业收到从其他单位分得的投资利润160000元，存入银行。

该项经济业务发生，一方面使银行存款增加160000元，记入“银行存款”账户的借方;另一方面使投资收益增加160000元，记入“投资收益”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“银行存款”和“投资收益”两个总分类账户外，还应在“银行存款”日记账的借方登记160000元，在“投资收益”明细分类账户的贷方登记160000元，进行明细分类核算。

(四)所得税费用的核算

1．所得税的计算

所得税是企业依照国家税法的规定，对企业的所得，按照规定的税率(25%)计算并交纳的税款。企业所得税的计征实行按年计算、按月或按季预缴、年度终了结算清缴、多退少补的方法。企业应交纳的所得税计算公式如下:

应纳所得税额=应纳税所得额×所得税税率

应当指出的是，企业应纳所得税额是根据应纳税所得额乘以所得税税率计算而得，而不是利润总额乘以所得税税率计算而得。一般而言，应纳税所得额和利润总额是两个不同的概念。应纳税所得额是根据税法的规定计算确认的利润数，即税法所得额;而利润总额是根据会计准则和会计制度的有关规定计算确认的利润数，即会计所得额。由于税法与会计准则在收入、费用的内涵上可能存在不一致，以致利润总额和应纳税所得额会发生差异，此时应按税法规定进行调整，将利润总额调整为应纳税所得额，并以调整后的应纳税所得额计算应纳所得税款。

2．设置“所得税费用”账户

“所得税费用”账户用来核算企业按规定在本期损益中减去的所得税费用。该账户属于损益类账户，其借方登记企业应计入本期损益的所得税额;贷方登记企业期末转入“本年利润”账户的所得税额;结转后该账户一般无余额。

“所得税费用”账户的结构如表7－45所示。

表7-45　所得税费用

3.所得税费用的会计处理

按照《企业会计准则第18号——所得税》的要求，我国上市公司自2007年1月1日起全面执行了新准则，取消了应付税款法、递延法和利润表债务法，一律采用资产负债表债务法核算递延所得税，计算确定有关资产、负债项目产生的递延所得税资产和递延所得税负债。

企业根据会计准则的规定计算确定的当期所得税和递延所得税费用之和，即为应从当期利润总额中扣除的所得税费用。即:

所得税费用=当期所得税+递延所得税

企业应通过“所得税费用”科目，核算企业所得税费用的确认及其结转情况。

计算应交所得税时，编制分录如下。

同时计算当期递延所得税资产、递延所得税负债的增加数，分析递延所得税资产、递延所得税负债对应的科目，编制分录。

期末，应将“所得税费用”科目的余额转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“所得税费用”科目。

(五)净利润形成的核算

1．设置“本年利润”账户

“本年利润”账户是用来核算和监督企业实现的净利润(或发生的净亏损)情况的账户。该账户属于所有者权益类账户，其贷方登记期末从“主营业务收入”、“其他业务收入”、“营业外收入”以及“投资收益”(投资净收益)等账户的转入数，借方登记期末从“主营业务成本”、“营业税金及附加”、“其他业务成本”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”、“营业外支出”、“所得税费用”以及“投资收益”(投资净损失)等账户的转入数。将本期转入的收入与费用账户的发生额进行对比，若为贷方余额则表示实现的净利润;若为借方余额则表示发生的亏损。在年度中间，该账户的余额保留在该账户，不予结转，表示截止到本期的本年累计实现的净利润(或亏损)。年度终了，应将“本年利润”账户的余额转入“利润分配”账户。结转后该账户应无余额。

“本年利润”账户的结构如表7－46所示。

表7-46　本年利润

2．净利润形成核算的会计处理

企业为了核算一定期间的财务成果，会计期末应进行本年净利润的结转。企业应于期末将各项收入、成本、费用类账户结转到“本年利润”账户，其中将收入类账户的余额转入“本年利润”账户的贷方，将支出类账户的余额转入“本年利润”账户的借方。

【例7-52】期末，将各项收入、费用类账户余额转入“本年利润”账户。根据例【7－31】至【例7－51】，“主营业务收入”账户贷方余额3480000元，“其他业务收入”账户贷方余额152000元，“投资收益”账户贷方余额160000元，“营业外收入”账户贷方余额55000元。“主营业务成本”账户借方余额1789488元，“营业税金及附加”账户借方余额174000元，“其他业务成本”账户借方余额64000元，“销售费用”账户借方余额150000元，“管理费用”账户借方余额134800元，“财务费用”账户借方余额26000元，“营业外支出”账户借方余额35000元。

(1)结转各项收入，其会计分录如下。

(2)结转各项费用支出，其会计分录如下。

该笔经济业务除登记相应总分类账户外，还应在相应的明细分类账户的借方、贷方登记其影响的金额，进行明细分类核算。

【例7-53】期末，按照25%的所得税税率计算本期应交所得税。

假设该企业不存在纳税调整额，按实现的利润总额3847000－2373288=1473712元，计算应纳所得税款如下:

应纳所得税额=1473712×25%=368428(元)

计算出的企业应纳所得税，一方面反映企业所得税费用增加368428元，记入“所得税费用”账户的借方;另一方面所得税在未实际支付前形成企业的一项负债，使得企业应交税费增加368428元，记入“应交税费”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“所得税费用”和“应交税费”两个总分类账户外，还应在“所得税费用”“应交税费——应交所得税”明细分类账户的贷方登记368428元，进行明细分类核算。

【例7-54】企业用银行存款向税务部门缴纳所得税368428元。

该项经济业务发生，一方面使企业应交税费减少了368428元，应记入“应交税费”账户的借方;另一方面使银行存款减少368428元，记入“银行存款”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“应交税费”和“银行存款”两个总分类账户外，还应在“应交税费——应交所得税”明细分类账户借方登记368428元，在“银行存款”日记账的贷方登记368428元，进行明细分类核算。

【例7-55】将“所得税费用”账户余额转入“本年利润”账户。

该项经济业务发生，一方面使企业本年利润减少了368428元，应记入“本年利润”账户的借方;另一方面使所得税费用减少368428元，记入“所得税费用”账户的贷方。该项经济业务的会计分录如下。

该笔经济业务除登记“本年利润”和“所得税费用”两个总分类账户外，还应在“本年利润”明细分类账户借方登记368428元，在“所得税费用”明细账的贷方登记368428元，进行明细分类核算。

以上业务的总分类核算如图7－10所示。

图7-10

二、利润分配的核算

(一)利润分配的内容及顺序

企业的利润分配是指按照国家的规定或企业董事会决议提请股东大会批准的年度利润分配方案，对企业实现的净利润进行的分配。企业的利润分配涉及各方面的经济利益，因此必须严格按照企业会计制度及会计法规的有关规定进行。

企业当期实现的净利润，加上年初未分配利润(或减去年初未弥补亏损)和其他转入后的余额，为可供分配的利润。企业可供分配的利润，应按下列顺序分配:提取法定盈余公积;提取任意盈余公积;向投资者分配利润。

(二)利润分配业务核算的账户设置

为了核算利润分配业务，企业应设置“利润分配”、“盈余公积”和“应付股利”等账户。

1．“利润分配”账户

“利润分配”账户是用来核算企业利润的分配(或亏损的弥补)和历年分配(或弥补)后的积存余额的账户。该账户属于所有者权益类账户，其借方登记按规定实际分配的利润数，或年终时从“本年利润”账户的贷方转来的全年亏损总额;贷方登记年终时从“本年利润”账户借方转来的全年实现的净利润总额;年终贷方余额表示历年积存的未分配利润，如为借方余额，则表示历年积存的未弥补亏损。

该账户按利润分配的具体项目，一般应设置“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”和“未分配利润”等明细科目，进行明细分类核算。

“利润分配”账户的结构如表7－47所示。

表7-47　利润分配

2．“盈余公积”账户

“盈余公积”账户是用来核算企业从净利润中提取的盈余公积金的账户。该账户属于所有者权益类账户，其贷方登记企业从净利润中提取的法定盈余公积和任意盈余公积;借方登记以盈余公积转增资本、弥补亏损的数额;期末余额在贷方，表示企业提取的盈余公积实际结存数额。企业应按盈余公积的种类设置明细账，进行明细分类核算。

“盈余公积”账户的结构如表7－48所示。

表7-48　盈余公积

3．“应付股利”账户

“应付股利”账户用来核算企业确定或宣告支付但尚未实际支付的现金股利或利润。该账户属于负债类账户，其贷方登记企业根据股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案，确认应付给投资者的现金股利或利润;借方登记向投资者实际支付的现金股利或利润;期末余额在贷方，表示企业尚未支付的现金股利或利润数。

“应付股利”账户的结构如表7－49所示。

表7-49　应付股利

(三)利润分配业务核算的会计处理

利润分配业务的核算，主要涉及提取盈余公积金、向投资者分配的股利或利润等。

年终决算时，要结平“本年利润”账户和“利润分配”账户(除“未分配利润”明细账户外)。

【例7-56】将“本年利润”账户的余额转入“利润分配”账户。

年终决算时，企业应将“本年利润”账户的借、贷方差额转入“利润分配”账户及其所属的“未分配利润”明细账，结平“本年利润”账户。根据【例7－52】和【例7－55】，“本年利润”账户的贷方余额为1105284(1473712－368428)元，因此，企业应将该余额从“本年利润”账户的借方转入“利润分配”账户及“利润分配——未分配利润”明细账户的贷方。其会计分录如下。

【例7-57】企业根据规定按净利润的10%提取法定盈余公积，5%提取任意盈余公积。

应提取的法定盈余公积=1105284×10%=110528.40(元)

应提取的任意盈余公积=1105284×5%=55264.20(元)

该项经济业务说明，企业计提法定盈余公积、任意盈余公积，属于利润分配的一项内容。一方面企业提取法定盈余公积110528.40元，任意盈余公积55264.20元，记入“利润分配”账户的借方;另一方面盈余公积增加165792.60元，记入“盈余公积”账户的贷方。其会计分录如下。

该笔经济业务除登记“利润分配”和“盈余公积”两个总分类账户外，还应在“利润分配——提取法定盈余公积”明细分类账户的借方登记110528.40元，在“利润分配——提取任意盈余公积”明细分类账户的借方登记55264.20元，在“盈余公积——法定盈余公积”明细分类账户的贷方登记110528.40元，在“盈余公积——任意盈余公积”明细分类账户的贷方登记55264.20元，进行明细分类核算。

【例7-58】企业根据批准的利润分配方案，向投资者分配股利350000元。

该经济业务说明，企业向投资者分配利润，属于利润分配的一项内容。一方面，企业向投资者分配股利350000元，记入“利润分配”账户的借方;另一方面，向投资者分配股利在没有实际支付之前，形成了企业的一项负债，记入“应付股利”账户的贷方。其会计分录如下。

该笔经济业务除登记“利润分配”和“应付股利”两个总分类账户外，还应在“利润分配——应付现金股利或利润”明细分类账户的借方登记350000元，在“应付股利”明细分类账户的贷方登记350000元，进行明细分类核算。

【例7-59】将“利润分配”账户所属的各明细分类账户的借方合计数515792.60(110528.40+55264.20+350000)元结转到“利润分配——未分配利润”明细分类账户的借方。其会计分录如下。

经过上述结转后，“利润分配——未分配利润”明细分类账户的借方合计为515792.60元，贷方合计为1105284元，借贷方相抵后差额为589491.40元，即为年末的未分配利润，结转到下年为年初余额。“利润分配”账户的其他各明细分类账户借、贷方合计数相等，年末没有余额。

以上业务的总分类核算和明细分类账如图7－11所示。

图7-11

本章习题

复习思考题

1．资金筹集核算主要设置哪些账户?如何进行会计处理?

2．购进业务核算主要设置哪些账户?如何进行会计处理?

3．生产业务核算主要设置哪些账户?如何进行会计处理?

4．销售业务核算主要设置哪些账户?如何进行会计处理?

5．试述利润形成与利润分配的内容。

综合练习题

一、单项选择题

1．企业的资金从成品资金转化为货币资金是企业生产经营过程中的(　　)。

A．生产业务

B．购进业务

C．销售业务

D．其他业务

2．企业从银行借入的短期借款利息费用的核算所运用的账户是(　　)。

A．经营费用

B．管理费用

C．财务费用

D．销售费用

3．购进材料过程中发生的增值税应计入(　　)。

A．“材料采购”账户的借方

B．“应交税费——应交增值税”账户的贷方

C．“应交税费——应交增值税”账户的借方

D．“原材料”账户的借方

4．“制造费用”账户属于(　　)。

A．损益类账户

B．资产类账户

C．成本类账户

D．所有者权益类账户

5．企业营业利润的计算公式是(　　)。

A．营业利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失+公允价值变动收益(－公允价值变动损失)+投资收益(－投资损失)

B．营业利润=主营业务收入+其他业务利润

C．营业利润=主营业务收入－主营业务成本－营业税金及附加

D．营业利润=主营业务收入－管理费用－财务费用

6．“本年利润”账户属于(　　)。

A．资产类账户

B．负债类账户

C．所有者权益账户

D．损益类账户

7．企业最终的财务成果表现为利润总额，其计算公式为(　　)。

A．利润总额=营业利润

B．利润总额=营业利润+其他业务利润

C．利润总额=营业利润+营业外收入－营业外支出

D．利润总额=营业利润+营业外收入

8．某企业销售产品8万元，购买方支付货款5万元，余款暂欠，本期实现的销售收入是(　　)。

A．8万元

B．5万元

C．3万元

D．13万元

9．下列项目中，属于投资收益的是(　　)。

A．存款利息收入

B．债券利息收入

C．租金收入

D．固定资产清理收入

10．期末，应将“其他业务收入”账户的余额结转到(　　)账户。

A．主营业务收入

B．其他业务成本

C．本年利润

D．利润分配

11．为反映企业投资人投入资本变动情况，应设置(　　)账户。

A．银行存款

B．实收资本

C．长期借款

D．投资收益

12．“本年利润”账户的贷方表示(　　)。

A．利润总额

B．未分配利润额

C．本期实现的净利润额

D．亏损总额

13．“制造费用”账户分配结转后，该账户(　　)。

A．无余额

B．余额在借方

C．余额在贷方

D．余额方向不固定

14．“利润分配”账户按其反映的经济内容应属于(　　)账户。

A．资产类

B．负债类

C．所有者权益类

D．损益类

15．企业从净利润中提取的公积金，应通过(　　)账户核算。

A．公积金

B．公益金

C．盈余公积

D．应付利润

16．制造企业支付下一年度的报刊订阅费，应记入(　　)账户的借方。

A．应收账款

B．预付账款

C．制造费用

D．管理费用

17．下列不属于期间费用的有(　　)。

A．制造费用

B．管理费用

C．财务费用

D．销售费用

18．以应收、应付作为标准确定本期收入、费用的会计原则称为(　　)。

A．权责发生制

B．现金制

C．永续盘存制

D．收付实现制

二、多项选择题

1．企业的主要经济业务包括(　　)。

A．资金筹集业务

B．购进业务

C．产品生产业务

D．产品销售业务

E．利润形成及分配业务

2．企业的资本金按照投资主体的不同分为(　　)。

A．国家投入资本

B．法人投入资本

C．个人投入资本

D．外商投入资本

E．社团法人投入资本

3．“制造费用”借方登记的内容包括(　　)。

A．车间辅助人员的工资及福利费

B．车间厂房、机器设备折旧费

C．车间办公费、水电费

D．利息支出

E．行政管理人员的工资福利费

4．下列账户年末应无余额的有(　　)。

A．“管理费用”账户

B．“主营业务成本”账户

C．“制造费用”账户

D．“本年利润”账户

E．“利润分配”账户

5．“生产成本”账户借方登记的内容有(　　)。

A．直接材料

B．直接人工

C．其他直接支出

D．制造费用

E．完工产品实际生产成本

6．“利润分配”账户一般应设置的明细账户有(　　)。

A．提取法定盈余公积

B．提取任意盈余公积

C．应付现金股利或利润

D．未分配利润

E．应交消费税

7．在销售收入核算中所设置和运用的账户包括(　　)。

A．“主营业务收入”账户

B．“营业税金及附加”账户

C．“预收账款”账户

D．“材料采购”账户

E．“应收账款”账户

8．“应付职工薪酬”账户的借方登记支付给职工的薪酬，贷方按薪酬用途分配计入(　　)。

A．“生产成本”账户

B．“管理费用”账户

C．“制造费用”账户

D．“库存商品”账户

E.“财务费用”账户

9．“本年利润”账户结构所反映的内容包括(　　)。

A．借方为转入的各项费用数额

B．贷方为转入的各项收入数额

C．贷方余额为实现的利润总额

D．借方余额表示亏损总额

E．会计年末结转后无余额

10．企业当期实现的净利润，要按照法定程序进行分配，即(　　)。

A．计算所得税

B．提取法定盈余公积

C．计提资本公积

D．提取任意盈余公积

E．对投资者分配利润

11．企业的资金运动包括(　　)。

A．货币资金转化为储备资金

B．货币资金转化为生产资金

C．资金平衡

D．成品资金转化为货币资金

E．生产资金转化为成品资金

12．采购材料的实际成本包括(　　)。

A．材料买价

B．增值税进项税额

C．运输费

D．运输途中的合理损耗

E．包装费

13．短期借款应按(　　)设置明细分类账，进行明细分类核算。

A．债权人

B．债务人

C．借款期限

D．借款种类

E．借款金额

14．产品生产业务核算的主要内容包括(　　)。

A．生产费用的发生和归集

B．生产费用的分配

C．财务费用核算

D．销售费用核算

E．产品成本的计算

15．产品的生产成本包括(　　)。

A．直接材料

B．直接工资

C．管理费用

D．制造费用

E．福利费

16．影响企业营业利润的因素有(　　)。

A．主营业务收入

B．主营业务的销项税额

C．主营业务成本

D．管理费用

E．财务费用

17．投资者可以用(　　)等形式向企业投资。

A．现金

B．银行存款

C．实物

D．无形资产

E．固定资产

18．材料领用的核算可能涉及的账户有(　　)。

A．原材料

B．材料采购

C．生产成本

D．制造费用

E．应付账款

19．下列费用中，能直接计入产品生产成本的有(　　)。

A．原材料

B．生产工人的工资

C．生产工人的奖金

D．制造费用

E．车间购买的办公用品

三、判断题

1．企业的日常会计核算，是对资金筹集的核算。(　　)

2．企业从银行借入的短期借款所应支付的利息一般采用按季结算的办法。(　　)

3．投资者投入企业的资本应当保全，除法律、法规另有规定外，不得抽回。(　　)

4．企业实现利润，首先应按照国家规定提取盈余公积金。(　　)

5．在材料采购过程中支付的各项采购费用，不构成材料采购的成本，将其列为期间费用处理。(　　)

6．管理费用账户的借方发生额，应于期末采用一定的方法计入产品成本。(　　)

7．主营业务收入账户期末结转后，余额在贷方。(　　)

8．本期生产过程中支付的费用均应计入本期产品的生产成本。(　　)

9．应付利润账户期末的贷方余额，表示尚未支付的利润。(　　)

四、实务题

(一)筹集资金业务练习

红光厂2009年12月份发生下列经济业务:

(1)收到投资人投入资金400000元，款项已存入银行;

(2)收到投资人投入材料价值400000元;

(3)收到投资人投入的不需要安装的设备一台，该设备原值为700000元，评估确认作价为450000元;

(4)从银行借入流动资金100000元，期限半年，年利率为6%，款项已存入银行;

(5)接受长城公司以某项专有技术800000元作为投资，经评估确认为600000元;

(6)经批准，发行5年期企业债券1000张，每张面值100元，票面利率8%，每年计息一次，债券本息到期一次偿还，债券发行完毕，所得款项已存入银行。

　 要求:根据上述经济业务编制会计分录。

(二)购进业务练习

红光厂2009年12月份发生下列经济业务:

(1)向红星厂购入甲材料500千克，买价共计300000元，增值税51000元，货款未付;

(2)向红利厂购入乙材料300千克，每千克500元，增值税率为17%，货款以银行存款付讫;

(3)向红利厂购入乙材料的运杂费为9000元，以银行存款付讫;

(4)上述甲、乙两种材料验收入库，结转其实际采购成本;

(5)向红达公司购入甲材料600千克，每千克600元，购入乙材料200千克，每千克500元，运费共计24000元，增值税为78200元，货款及运费尚未支付，材料点验无误，当即验收入库(运费按重量分配);

(6)以银行存款偿还前欠红星厂货款351000元;

(7)购入一台需要安装的设备，发票价格80000元，增值税13600元，支付运费6400元，款项已用银行存款支付;

(8)设备运抵企业，安装过程中领用原材料5000元，支付安装人员工资1000元，用银行存款支付;

(9)设备达到预定可使用状态，交付使用。

要求:根据上述经济业务编制会计分录。

(三)生产业务练习

红光厂2009年12月份发生下列经济业务:

(1)从银行提取现金89600元;

(2)以现金发放本月职工工资89600元;

(3)生产A产品领用甲材料1000千克，每千克600元，生产B产品领用乙材料400千克，每千克500元，车间一般性耗用甲材料3000元，乙材料1000元;

(4)按规定计提本月固定资产折旧，共计52000元，其中生产车间提取44000元，企业管理部门提取8000元;

(5)结算本月应付职工工资(生产A产品工人工资24000元，生产B产品工人工资21000元，车间管理人员工资18600元，行政管理部门人员工资26000元，合计89600元);

(6)按工资总额的14%计提本月应付福利费;

(7)将本月发生的制造费用按生产工人工资比例分配结转;

(8)本月生产的A、B两种产品全部完工，验收入库。

要求:根据上述经济业务编制会计分录。

(四)销售业务练习

红光厂2009年12月份发生下列经济业务:

(1)向立达厂出售A产品400件，价款400000元及增值税68000元，价税款尚未收到;

(2)收到圣达厂归还前欠货款200000元，存入银行;

(3)向万达厂出售B产品200件，每件售价900元，增值税率17%，货款已收，存入银行;

(4)结转本月出售产品的生产成本，其中A产品250000元，B产品100000元;

(5)该厂出售的B产品属应税消费品，消费税率为5%，计算本月应交消费税并进行账务处理;

(6)出售乙材料200千克，每千克700元，款项已存入银行;

(7)乙材料的成本为每千克500元，结转其成本。

要求:根据上述经济业务编制会计分录。

(五)期间费用及其他业务练习

红光厂2009年12月份发生下列经济业务:

(1)采购员张三预借差旅费3000元，以现金付讫;

(2)张三出差回来报销2800元，余款200元退回;

(3)预提本月应负担的短期借款利息1000元;

(4)以银行存款4500元预付第三季度的报刊费;

(5)以银行存款支付广告费35000元;

(6)缴纳滞纳金及罚款共计12000元，已开出转账支票支付;

(7)以银行存款支付行政管理部门本月办公费5000元;

(8)因客户违反合同，通过索赔，取得26000元的赔偿费，款项已收存入银行。

要求:根据上述经济业务编制会计分录。

(六)利润形成及分配业务练习

红光厂2009年12月份发生下列经济业务:

(1)月末，将全部的损益类账户转入“本年利润”账户;

(2)按照本月利润总额的25%计算应交所得税;

(3)将“所得税”账户余额转入“本年利润”账户;

(4)将“本年利润”账户余额转入“利润分配——未分配利润”账户;

(5)按税后利润10%提取法定盈余公积;

(6)按税后利润5%提取任意盈余公积;

(7)按税后利润的30%计算应付给投资者的利润;

(8)将“利润分配”账户的各明细账户余额，转入“利润分配——未分配利润”明细账户。

要求:根据上述经济业务编制会计分录。