利润形成与分配业务

第五节　利润形成与分配业务

一、利润的构成

利润是企业一定时期生产经营活动的财务成果。它是综合反映企业工作质量的重要指标，也是衡量企业经济效益高低的主要标志。

企业一定会计期间的利润总额(或亏损)是由营业利润及营业外净收支(即营业外收入减去营业外支出的差额)构成。

营业利润是企业利润的主要来源，主要是由营业收入、营业成本、营业税金及附加、期间费用、资产减值损失、投资收益(或损失)、公允价值变动收益(或损失)等项目构成。用公式表示即：

营业利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失+公允价值变动收益(－公允价值变动损失)+投资收益(－投资损失)

营业收入是指企业经营业务所确认的收入总额，包括主营业务收入和其他业务收入。

营业成本是指企业经营业务所发生的实际成本总额，包括主营业务成本和其他业务成本。

资产减值损失是指企业各项资产发生减值所确认的损失。

公允价值变动收益(或损失)是指企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。

投资收益(或损失)是指企业以各种方式对外投资所取得的收益(或发生的损失)。

营业外收入是指与企业正常的生产经营活动没有直接关系的按规定应计入当期损益的各项利得。

营业外支出是指与企业正常生产经营活动没有直接关系的按规定应计入当期损益的各项损失。

利润总额=营业利润+营业外收入－营业外支出

在企业一定时期实现的利润总额的基础上，减去所得税费用，就形成企业一定时期的净利润。其计算公式为：

净利润=利润总额－所得税费用

二、利润形成的会计处理

利润形成的会计处理主要是进行会计期末损益的结转，即在会计期末将各损益账户的本期发生额结转记入“本年利润”账户，以从会计账面体现出企业一定时期生产经营的最终财务成果。

“本年利润”是所有者权益类账户，用以核算和监督企业实现的利润净额或发生的亏损。该账户的贷方登记期末从各收入账户转入的本期实现的各项收入、投资净收益及公允价值变动收益等;借方登记期末从各费用、支出账户转入的本期发生的各项费用、支出、投资净损失、资产减值损失及公允价值变动损失等;期末余额若在贷方，则表示企业实现的净利润;期末余额若在借方，则表示企业发生的净亏损。在年度中间，“本年利润”账户的余额保留在本账户不予结转，表示截至本期累计实现的净利润或发生的净亏损。年末，应将本年度实现的净利润或亏损总额转入“利润分配”账户，结转后该账户应无余额。“本年利润”账户的结构如下：

【例4-48】三立股份有限公司2009年度有关损益类账户累计发生额(或称结转前的余额)如下：

“主营业务收入”账户贷方　　　余额：3000万元

“其他业务收入”账户贷方　　　余额：40万元

“营业外收入”账户贷方　　　　余额：12万元

“投资收益”账户贷方　　　　　余额：160万元

“公允价值变动损益”账户贷方　余额10万元

“主营业务成本”账户借方　　　余额：1400万元

“营业税金及附加”账户借方　　余额：20万元

“管理费用”账户借方　　　　　余额：284万元

“财务费用”账户借方　　　　　余额：320万元

“销售费用”账户借方　　　　　余额：300万元

“其他业务成本”账户借方　　　余额：32万元

“营业外支出”账户借方　　　　余额：16万元

“资产减值损失”账户借方　　　余额：10万元

“所得税费用”账户借方　　　　余额：132万元

分别将上述账户的贷方余额，从各账户的借方转入“本年利润”账户的贷方，将各账户的借方余额，从各账户的贷方转入“本年利润”账户的借方，其会计分录为：

(1)借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　30000000

　　　　其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　400000

　　　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　120000

　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　 　1600000

　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　100000

　　　　贷：本年利润　　　　　　　　　　　　　　　　32220000

(2)借：本年利润　　　　　　　　　　　　　　　25140000

　　　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　14000000

　　　　其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　320000

　　　　营业税金及附加　　　　　　　　　　　　　　　　　200000

　　　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2840000

　　　　财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 3200000

　　　　销售费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 3000000

　　　　资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

　　　　营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　160000

　　　　所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1320000

根据上述资料，可以于账面体现出的本期最终财务成果为：

本期营业利润=(3000+40)－(1400+32)－20－284－320－300－10+10+160=844(万元)

本期利润总额=844+12－16=840(万元)

本期净利润=840－132=708(万元)

三、利润分配的内容和顺序

利润分配是指企业根据国家有关法律规定和企业章程、投资者协议等，对企业当年可供分配的利润所进行的分配。

可供分配的利润=当年实现的净利润+年初未分配利润(－年初未弥补亏损)

利润分配的主要去向及顺序依次是：提取法定盈余公积、提取任意盈余公积、向投资者分配利润。

1.提取法定盈余公积

公司制企业的法定盈余公积必须按照税后利润的10%提取(非公司制企业也可以按照超过10%的比例提取)，在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。当公司法定公积金累计额达到或超过公司注册资本的50%以上时，可以不再提取法定盈余公积金。

2.提取任意盈余公积

公司从税后利润中提取法定盈余公积金后，经股东大会决议，还可以从税后利润中提取任意盈余公积金。非公司制企业经类似权力机构批准，也可以提取任意盈余公积金。由于任意盈余公积金是企业自愿留存的收益，所以其提取比例由企业视实际情况而自行确定。

3.向投资者分配利润或股利

公司弥补亏损和提取公积金后所剩余的税后利润，可将其全部或部分按照出资者(股东)实缴的出资比例或持有的股份比例向出资者(股东)分派利润或股利。未分配完的部分形成留待以后年度分配的利润。

股东会、股东大会或董事会不得违反规定，在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润。公司持有的本公司股份(即库藏股份)不得分配利润或股利。

四、利润分配的会计处理

(一)设置运用的主要账户

1.“利润分配”账户

“利润分配”是所有者权益类账户，用以核算和监督企业一定时期内净利润的分配或亏损的弥补以及历年结存的未分配利润(或未弥补亏损)情况。该账户借方登记利润的分配数额以及年末从“本年利润”账户转入的全年累计亏损额;贷方登记年末从“本年利润”账户转入的全年实现的净利润以及弥补的亏损数额。年末贷方余额表示未分配利润，年末借方余额表示未弥补亏损。“利润分配”账户应按利润分配具体内容设明细账，进行明细分类核算。

2.“盈余公积”账户

“盈余公积”是所有者权益类账户，用以核算和监督企业从净利润中提取盈余公积金的增减变动和结存情况。该账户贷方登记盈余公积的提取数;借方登记盈余公积的使用数;期末余额在贷方，表示盈余公积的结存数。

3.“应付股利”(非股份制企业为“应付利润”)账户

该账户属于负债类账户，用以核算和监督企业经董事会或股东大会或类似机构决议确定分配的现金股利(利润)。该账户贷方登记应付股利(应付利润)增加数;借方登记实际支付的现金股利(利润);期末余额在贷方，表示尚未支付的现金股利(利润)。

(二)利润分配业务的会计处理

【例4-49】沿用前例4-48资料，三立股份有限公司2009年实现净利润708万元，公司股东大会决议按净利润的10%计提法定盈余公积，按净利润的15%计提任意盈余公积，按净利润的20%分派现金股利。假定该公司年初利润分配账户无余额。

该项经济业务发生一方面使公司利润分配数额增加，应记入“利润分配”账户的借方;另一方面提取盈余公积金会引起公司盈余公积的增加，应记入“盈余公积”账户的贷方;应向投资者支付的股利引起公司应付股利的增加，应记入“应付股利”账户的贷方，其会计分录为：

借：利润分配——提取法定盈余公积　　　　　　　　　　　　　708000

　　　　　　——提取任意盈余公积　　　　　　　　　　　　 1062000

　　贷：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1770000

借：利润分配——应付现金股利　　　　　　　　　　　　　　　1416000

　　贷：应付股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1416000

【例4-50】续前例，三立股份有限公司年末结转本年实现的净利润7080000元至“利润分配”账户。

年终，公司应将全年实现的净利润由“本年利润”账户转入“利润分配”账户，结转后，“本年利润”账户年终没有余额。其会计分录为：

借：本年利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7080000

　　贷：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　7080000

【例4-51】续前例，三立股份有限公司期末结清利润分配所属明细账户的余额，转入“利润分配”(未分配利润)明细账户。

年终，企业应将“利润分配”账户下的其他明细账户的余额转入“未分配利润”明细账户，结转后，除“未分配利润”明细账户有余额外，其他各明细账户均无余额。

借：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　　3186000

　　贷：利润分配——提取法定盈余公积　　　　　　　　　　　　　 　708000

　　　　　　　　——提取任意盈余公积　　　　　　　　　　　　　　1062000

　　　　　　　　——应付利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　1416000

结转后，“利润分配——未分配利润”账户借贷方相抵后出现3894000元的贷方余额，即为该公司留待以后年度分配的利润。

【思考与练习】

一、思考题

1.什么是交易性金融资产?其会计核算有什么特点?

2.持有至到期投资有何特点?如何进行其期末应计利息、利息调整金额摊销和投资收益的计算与会计处理?

3.可供出售金融资产与交易性金融资产、持有至到期投资的联系与区别是什么?如何进行该项金融资产的会计处理?

4.长期股权投资的初始成本如何确定?其后续核算的成本法与权益法的适用范围和核算要点是什么?

5.什么是资产减值?为什么要计提资产减值准备，确认资产减值损失?

6.应收款项减值与存货减值业务的会计处理各是如何进行的?两者相比有何特点?

7.持有至到期投资减值的迹象有哪些?如何确认其减值额并进行会计处理?

8.长期资产的减值核算过程是怎样的?其与流动资产相比最主要的不同是什么?

9.营业外收入和支出的内容是什么?如何进行相关的会计处理?

10.增值税、消费税和营业税三大流转税的特点各是什么?如何进行相关的会计处理?

11.什么是所得税会计?暂时性差异如何确定?暂时性差异对应纳税所得、资产、负债和企业所得税费用有何影响?

12.企业除流转税和所得税外还有哪些税金?如何进行相关的会计核算?

13.企业利润的构成和形成的会计处理是怎样的?

14.企业净利润的分配去向与顺序是怎样的?如何进行利润分配的会计处理?

二、练习题

(一)目的：练习交易性投资、持有至到期投资和可供出售金融资产的核算

资料：大江公司20×9年12月发生如下经济业务：

(1)12月1日以交易性目的于二级资本市场购入甲股票10万股，以银行存款实付价款101万元(其中含1万元交易费用)。

(2)12月1日购入W公司当日发行的公司债券，面值1000万元，三年期，票面利率6%，到期一次还本付息，以银行存款实付价款及交易费共计1045万元(其中交易费用3万元)，经测算实际利率为4.2%。准备持有该债券至到期。

(3)12月5日于二级资本市场购入与本公司存在一定战略关系的A公司股票100万股，以银行存款实付价款805万元(其中含5万元交易费用)。购入该股票是否长期持有要视未来情况发展而定。

(4)12月25日出售10月以交易目的购入的B股票1万股，至出售日，账面价值7万元，累计公允价值变动净收益0.8万元，实收款7.9万元存入银行。

(5)12月31日仍持有月初购入的甲股票，但其市场交易价为12元/股。

(6)12月31日仍持有月初购入的A公司股票，其市场交易价为7.5元/股。

(7)12月31日确认、计量本月1日购入的W公司债券的应计利息和投资收益。

要求：编制上述经济业务的会计分录。

(二)目的：练习资产减值的会计核算

资料：力达公司系一般纳税人，适用增值税税率17%。20×9年6月该公司发生的部分经济业务如下：

(1)6月5日有证据表明C公司前欠本公司货款2万元已完全无希望收回，经批准转作坏账损失。

(2)6月10日出售库存G产品一批，生产成本5万元，不含税售价4万元，实收价税款4.68万元已存入银行。该产品曾计提存货跌价准备1.2万元。

(3)6月14日追回原已核销的D公司坏账1.5万元，存入银行。

(4)6月30日公司应收款项余额200万元，预计坏账损失率2%，期末调整前的“坏账准备”账户余额2.2万元。

(5)6月30日对持有至到期投资进行了减值测试，所持有的E公司债券的预计未来现金流量现值80万元，而其期末摊余成本101万元。

(6)6月30日对存在减值迹象的Y产品进行了减值测试，该产品账面成本200万元，预计可变现净额150万元，该产品账面已计提跌价准备20万元。

(7)6月30日对某固定资产进行减值测试，该固定资产账面价值160万元，可收回金额180万元。公司于上年末曾为该固定资产计提减值准备40万元。

要求：编制上述经济业务的会计分录。

(三)目的：练习长期股权投资的核算

资料：甲上市公司(简称甲公司)发生下列与长期股权投资相关的业务：

(1)2007年1月9日，购入乙公司有表决权的股票1000万股，占乙公司股份的10%，对乙公司的财务和经营政策不具有重大影响(但准备长期持有)。该股票每股买入价8元，其中每股含已宣告分派但尚未领取的现金股利0.2元;另外，甲公司在购买股票时还支付相关税费100万元，款项均由银行存款支付。投资时，乙公司净资产公允价值40000万元。3月15日，收到乙公司宣告分派的现金股利。

(2)2007年度，乙公司实现利润2000万元。可供出售的金融资产公允价值变动导致资本公积增加200万元。

(3)2008年3月1日，乙公司宣告分派2007年度股利，每股分派现金股利0.2元。3月15日，甲公司收到上述现金股利。

(4)2009年度，乙公司发生亏损600万元。

(5)2010年6月10日，甲公司出售所持有的乙公司的股票100万股，实得款1000万元。(假定不考虑相关税费;甲公司售出部分股票后，仍能对乙公司财务与经营政策产生重大影响)。

要求：(1)请据上述情况选择甲公司对该项投资应采用的核算方法。

(2)根据上述业务和选定核算方法编制甲公司相关会计分录(假定不考虑长期投资减值因素)。

(3)若投资后甲公司持有乙公司的股份不是10%而是30%，且对乙公司的财务和经营政策具有重大影响，则甲公司应选择何种核算方法?相应业务的会计分录有何不同?

(四)目的：练习增值税业务的会计核算

资料：A企业为增值税一般纳税企业，2009年4月1日“应交税费——应交增值税”账户无余额，“应交税费——未交增值税”账户有贷方余额10万元。2009年4月，该企业发生的有关业务如下(相关款项均通过银行收讫或付讫)：

(1)购进原材料一批，增值税发票上注明货款300万元，增值税款51万元。材料已验收入库。

(2)购进生产用设备一台，增值税发票上注明货款10万元，增值税款1.7万元。设备已验收交付使用。

(3)购进免税农副产品一批，实际支付价款50万元。可按10%计算进项税额。

(4)本期销售产品开出增值税发票，价款500万元，销项税额85万元。取得材料销售收入30万元，税额51000元。

(5)购入材料一批，增值税发票上注明价款50000元，税款8500元。材料已验收入库。本月该批材料全部被转用于厂房建造项目。

(6)因火灾，库存材料发生毁损一批，其实际成本30000元。

(7)企业建造托儿所，领用本厂的产品，其成本10000元，其不含税售价15000元。

(8)企业本月以银行存款上交增值税400000元(其中10万元为上缴以前月份未交的增值税金)。

(9)月末结转应交未交或多交的增值税。

要求：(1)计算本月应交的增值税税额。

(2)计算月末应交未交或多交的增值税税额。

(3)根据上述资料编制会计分录(须列出“应交税费”账户的明细账)。

(五)目的：练习所得税的核算

资料：某企业20×9年实现会计利润总额1200万元，经检查分析存在下列纳税调整事项：

(1)当年实际发生的业务招待费100万元，允许税前扣除的业务招待费60万元。

(2)当年因违法经营问题交纳罚款50万元。

(3)年末企业资产负债表项目中账面价值与其计税基础不相等的项目只有三项，它们是“预计负债”项目账面价值60万元，计税基础0万元;“固定资产”项目账面价值1240万元，计税基础1200万元;“存货”项目账面价值500万元，计税基础580万元。

(4)假定：该企业适用的所得税税率25%，适用资产负债表债务法核算所得税;除上述以外，20×9年度无其他纳税调整事项;20×9年初递延所得税资产余额25万元，递延所得税负债余额7.5万元。

要求：(1)计算20×9年度应纳税所得额和应交所得税。

(2)计算20×9年末递延所得税资产和递延所得税负债期末余额。

(3)计算20×9年度应确认的递延所得税资产和递延所得税负债的金额。

(4)编制20×9年度所得税费用和相关负债确认的会计分录。

(六)目的：练习利润形成与分配的核算

资料：某企业2009年12月末损益类科目的余额如下表：

该企业无以前年度未弥补亏损，每年按当年净利润的10%计提法定盈余公积;公司董事会决定2009年按当年净利润的50%向投资者分配利润。

要求：请进行该企业利润形成与分配的相关计算与会计处理。

【注释】

[1]企业集中管理的近期将采用短期获利方式了结的可辨认金融工具组合的一部分的金融资产，以及不作为套期工具且公允价值变动大于零的金融衍生工具也属于交易性金融资产，但这些目前并不多见。

[2]实际利率法中的实际利率是持有至到期投资在初始确认时计算确定的。它是该金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。

[3]实际利率8%是对方程式“9742=10000×(P/F，r，3)+10000×7%(P/A，r，3)”求解的结果。

[4]企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项，分为吸收合并、新设合并和控股合并三种具体形式。只有其中的控股合并才形成长期股权投资。

[5]同一控制下的控股合并主要是指同一企业集团成员中一方取得另一方控制权的购并交易或事项，而非同一控制下的控股合并则主要是独立企业之间的一方取得另一方控制权的购并交易或事项。

[6]在借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”账户的情况下，若资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，则应借记“盈余公积”、“利润分配(未分配利润)”账户。

[7]按现行企业会计准则的规定，此处的“被投资单位实现净利润或发生净亏损”在条件允许的情况下，要考虑被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业的差异性、取得投资时被投资单位的固定资产、无形资产及存货等的公允价值与其账面价值的差异性以及投资企业与被投资企业的关联交易(顺流的和逆流的)等因素进行调整，然后据之再计算应享有的份额。

[8]深层次原因很多，既有债务人的，也有债权人自身的，譬如，债务人经营状况恶化、严重财务困难、撤销甚至破产等;债权人的信用政策失败、监管、催收不力等。

[9]坏账损失的核算方法有直接转销法和备抵法。直接转销法是指在实际发生坏账时，将坏账损失计入当期损益，同时注销应收款项。备抵法则按期估计坏账损失，计提坏账准备，当某一应收款项全部或部分被确认为坏账时，应根据确认的坏账金额冲减坏账准备，同时转销相应的应收款项金额。现行会计准则规定，企业只能采用备抵法核算坏账损失。

[10]可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

[11]与其他资产减值的会计处理不同的是，该资产在确认减值损失时，不需设置并运用“可供出售金融资产减值准备”账户，即借记“资产减值损失”账户的同时，贷记的不是“可供出售金融资产减值准备”账户，而是贷记“可供出售金融资产(公允价值变动)”账户。

[12]应当说明的是，并不是所有的资产、负债账面价值与其计税基础的差额均确认为递延所得税负债或递延所得税资产，譬如，交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额的资产或负债的暂时性差异就不确认，也不是所有确认的递延所得税负债和递延所得税资产对应的递延所得税(费用或收益)都记入利润表所得税费用项目。某些情况下，递延所得税(费用或收益)应直接记入所有者权益项目或企业合并业务所确认的商誉之中。