外贸企业税金核算

第二节　外贸企业税金核算

一、税金的概念及种类

税金是国家依据税法规定向企业和个人征收的税款，是国家预算财政收入的重要组成部分。国家向企业和个人征收税金，按不同的标准可以进行以下分类：

（一）按税种的性质划分为五类

1.流转税类

流转税是指对企业和个人在商品生产经营和流通环节计征的税种，主要有增值税、消费税、营业税和关税。

2.所得税类

所得税类是指对企业和个人就生产经营和其他所得计征的税种，主要由企业所得税、个人所得税、外商投资企业和外国企业所得税。

3.资源税类

资源税是指企业和个人使用和开发国家自然资源计征的税种，主要由城镇土地使用税、资源税。

4.财产税类

财产税是指对企业和个人拥有的财产计征的税种，有房产税、城市房地产税（只适用于外商投资企业）、赠与和遗产税（未开征）。

5.行为税类

行为税类是指对企业和个人发生的应税行为计征的税种，有车船使用税、车船使用牌照税（只适用于外商投资企业）、印花税、契税、证券交易税、屠宰税（2006.2.17废止）、筵席税（已停征）。

6.特定目的的税类

特定目的的税类是指就企业和个人的特定目的所征收的税，有城市维护建设税、耕地占用税、固定资产投资方向调节税（已停征）、土地增值税。

（二）按税收管理和使用权限分为三类

1.中央税

中央税是指对宏观经济有影响的税种，如消费税等。

2.地方税

地方税是指对与地方经济发展关系密切，又宜于地方征收管理的税种，如房产税、车船税、城市维护建设税、印花税等。

3.中央地方共享税

中央地方共享税是指由国家和地方共同享有的税种，按规定比例分成，如增值税、营业税、所得税等。

二、外贸企业的纳税义务

外贸企业作为独立的经济组织，对税法规定的税种负有依法纳税的义务。其纳税义务主要体现在以下几个方面：

1.在进出口商品购进、销售活动中，应当交纳增值税、消费税和关税等。

2.代理进口、代理出口等代购、代销业务；转让无形资产、销售不动产；兼营外贸运输、咨询等业务的收入，应缴纳营业税等。

3.依据交纳的增值税、消费税和营业税税额，计算交纳城市维护建设税和教育费附加。

4.企业自有仓库、营业房、办公室、宿舍等房屋，应交纳房产税。

5.企业自有车船应交纳车船使用税。

6.企业书立各种经济合同、领受产权、专利证和使用经营账簿时，应交纳印花税。

7.企业获得的利润，应交纳企业所得税。

三、税金核算的账户设置

外贸企业主要设置以下账户进行税金核算：

（一）“营业税金及附加”账户

“营业税金及附加”账户属于损益类账户，用于核算企业进出口商品销售时应负担的税金，包括消费税、资源税、营业税、关税、城市维护建设税等。该账户借方登记计算应交纳的有关税金的税额，会计期末，将借方发生额借转至“本年利润”账户的借方，结转后无余额。

（二）“应交税费”账户

“应交税费”账户属于负债类账户，用于核算企业应交纳的各种税金。计算应交纳税款额时，计入本账户贷方，实际缴纳时计入借方。期末，贷方余额表示企业应交未交的税款。该账户应设置以下明细账户：应交增值税、应交消费税、应交营业税、应交所得税、应交资源税、应交进出口关税、应交城市维护建设税等。

四、增值税的核算

增值税是指对在我国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其经营加工服务过程中新增加的价值额计算征收的税款。

（一）增值税的计算原理

增值税的计算方法有扣税法和扣额法两种，我国采用扣税法。

扣税法下应交增值税的计算方法是：先按销售货物或应税劳务的销售额乘以增值税率，计算出销项税额，再按税法规定抵扣购进货物或应税劳务时已交纳的税额（简称进项税额），当期的销项税额减去进项税额的差额就是当期应交纳的增值税额。

企业从销项税额中可抵扣的进项税额主要有：

1.纳税人购进货物或应税劳务，从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；

2.纳税人进口货物，从海关取得的完税凭证上注明的增值税额；

3.纳税人购进免税农产品时，进项税额的计算是按买价的10%计算扣除。

【例10－15】康洪公司购进一批商品，价款100 000元，取得的增值税专用发票上注明税款为17 000元。本月全部售出，售价150 000元，增值税率17%。计算本月康洪公司应交纳的增值税。

康洪公司的进项税额为：17 000元

康洪公司的销项税额为：150 000×17%＝25 500元

康洪公司本月应交纳的增值税额为：25 500－17 000＝8 500元

（二）增值税税率

《增值税暂行条例》将纳税人按照经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。

小规模纳税人认定的基本标准：（1）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的。（3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的企业、除个体经营者以外的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人纳税。

一般纳税人增值税税率有基本税率、低税率和零税率三种。基本税率为17%，适用于销售或进口一般货物及提供加工修理修配劳务。低税率13%，适用于粮食、食用植物油、鲜奶、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志（具有全国统一刊号或国际统一书号）（邮政部门发行报刊缴纳营业税）、饲料、化肥、农药、农机整机（不包括农机零部件）、农膜等。零税率适用于报关出口的货物，国务院另有规定者除外。

小规模纳税人不采用抵扣的计算办法，本期应纳增值税额直接用销售收入乘以税率计算。小规模工业、小规模加工企业的增值税征收率为6%；小规模商业企业、销售死当物品和寄售物品、旧货经营单位销售旧货和增值税纳税人销售已使用过的固定资产，征收率为4%。

（三）增值税的会计核算

增值税与其他流转税不同，属于价外税，核算比较复杂，应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”明细账户。为了详细反映增值税各项内容，其明细账采用多栏式账进行核算，设置“进项税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“已交税金”等专栏，其账户结构如表10－1。

表10－1　　应交税费——应交增值税

“进项税额”专栏，记录企业购入或接受应税劳务而支付的，准予从销项税额中抵扣或办理出口退税的增值额。

“销项税额”专栏，记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。

“出口退税”专栏，记录企业出口商品应退还的增值税额。

“进项税额转出”专栏，记录企业购入的货物、加工的商品及商品等发生非正常损失或改变用途等原因时，按规定转出的进项税额，这些税额不能从销项税额中抵扣。

“已交税金”专栏，记录企业实际向税务机关申报缴纳的增值税额。

企业应缴纳增值税的计算公式如下：

　应纳增值税额＝销项税额＋进项税额转出＋出口退税－销项税额－已交税金

【例10－16】某公司纳税期限为15天，5月31日应交增值税明细账户的有关资料如下：

销项税额　　　　　51 000元　　　　　进项税额　　　　　40 800元

进项税额转出170元已交税金4　590元

根据以上资料，计算下以纳税期应交增值税额。

　应纳增值税额＝51 000＋170－40 800－4 590＝5 780（元）

6月15日，根据计算结果，填制增值税缴款书，支付5月份下半月增值税，会计分录为：

借：应交税费——应交增值税（已交税金）　　　　　5 780

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　5 780

小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务所取得的收入，按6%征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。

小规模纳税人购进商品时，应将货款和增值税额一并计入商品的成本，计入“库存商品”账户。销售商品时，采用普通发票，将销售商品取得的收入全部计入“主营业务收入”账户。这样“主营业务收入”账户反映的是含税收入，月末，调整“主营业务收入”账户为不含税收入，并计算应交增值税额。调整公式如下：

　不含税销售额＝含税收入÷（1＋征收率）

　应纳增值税额＝销售额×征收率

【例10－17】某小规模纳税人1月31日“主营业务收入”账户余额为29 680元。期末，应将增值税额从收入中分离出来，计算结果如下：

　不含税销售额＝29 680÷（1＋6%）＝28 000（元）

　1月应纳增值税额＝28 000×6%＝1 680（元）

会计分录为：

借：主营业务税金及附加　　　　　　　　1 680

　　贷：应交税费——应交增值税　　　　　1 680

交纳增值税时：

借：应交税费——应交增值税　　　　　1 680

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　1 680

五、消费税的核算

消费税是对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其应税消费品的销售额或销售量征收的一种税。消费税可以贯彻消费政策，调节消费结构；可以限制过度消费，平衡供求关系；矫正不良消费习惯，改善社会与自然环境。

（一）消费税的纳税人、征税范围和税率

消费税的纳税人，是在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人。

消费税将五种类型的产品纳入征收范围。主要是：过度消费会对人类健康、社会秩序和生态环境等方面造成危害的消费品，如烟、酒、鞭炮焰火；奢侈品、非生活必需品，如贵重首饰和珠宝玉石；高能耗及高档消费品，如摩托车、小汽车；不可再生或替代的石油类消费品，如汽油、柴油；具有一定财政意义的消费品，如汽车轮胎等。

消费税共设置14个税目，实行了不同的税额计算方式，有从价计收和从量计收，从价计收又有比例税率、定额税率等计算办法，具体参见《消费税法》。

（二）消费税的核算

【例10－18】某卷烟厂10月份销售10个标准箱卷烟（消费税税率45%），卷烟不含税售价18 000元/标准箱。计算应纳消费税税额。

　应纳税额＝18 000×45%＝8 100（元）

会计分录为：

借：主营业务税金及附加　　　　　　　　8 100

　　贷：应交税费——应交消费税　　　　　8 100

【例10－19】某公司从境外进口一批化妆品，经海关核定，关税的完税价格为54 000元，进口关税税率为25%，消费税税率为30%。计算应纳消费税税额。

　应纳消费税税额＝（54 000＋54 000×25%）÷（1－30%）×30%＝28 929（元）

会计分录为：

借：库存商品　　　　　　　　　　　　　28 929

　　贷：应交税费——应交消费税　　　　　28 929

六、关税的核算

关税是由海关对进出国境或关境的货物和物品征收的一种流转税。关税是贯彻国家对外经济贸易政策的重要手段，在调节国民经济、促进改革开放、保护民族工业、争取关税互惠、促进对外贸易发展、增加国家财政收入等方面，都具有重要作用。

（一）关税的征税对象、纳税义务人、税则税目和税率

1.征税对象

关税的征税对象，是进出我国国境或关境的货物和物品。货物是指贸易性商品；物品通常指非贸易性物品，包括入境旅客或交通工具上的工作人员随身携带的物品及个人邮寄的自用品等。

2.纳税义务人

关税的纳税人包括进口货物的收货人、出口货物的发货人和进出境物品的所有人。

3.税则税目

关税税则又称海关税则。它是一国对进出口商品计征关税的规章和对进出口的应税与免税商品加以系统分类的一览表。海关凭以征收关税，是关税政策的具体体现。

4.税率

（1）进口货物税率

进口货物税率主要有：最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率等。我国对进口商品基本上都实行从价税；但是，对部分进口商品实行了从量税、复合税和滑准税。适用最惠国税率的进口货物有暂定税率的，应当适用暂定税率；适用协定税率、特惠税率的进口货物有暂定税率的，应当从低适用税率；适用普通税率的进口货物，不适用暂定税率。

（2）出口货物税率

出口货物税率有普通税率和优惠税率之分。为鼓励国内企业出口创汇，又做到能够控制一些商品的盲目出口，因而我国对绝大部分出口货物不征收出口关税，只对少数产品征收出口关税。出口关税税率实行20～40%比例税率。

（3）特别关税税率

为了应对个别国家对我国出口货物的歧视，任何国家或地区如对进口原产于我国的货物征收歧视性关税或者给予其他歧视性待遇的，海关可以对原产于该国或地区的进口货物征收特别关税，包括报复性关税、反倾销税与反补贴税、保障性关税。征收特别关税由国务院关税税则委员会决定，海关总署负责实施。

（二）关税完税价格的确定

关税完税价格是海关计征关税所使用的计税价格，由海关以进出口货物的实际成交价格为基础审定确定。实际成交价格是一般贸易条件下进口或出口货物的买方为购买该项货物向卖方实际支付或应当支付的价格。纳税人向海关申报的价格不一定等于完税价格，只有经海关审核并接受的申报价格才能作为完税价格。成交价格不能确定时，完税价格由海关依法估定。

完税价格的确定分为进口货物完税价格的确定和出口完税价格的确定，主要是进口货物完税价格的确定。

进口货物以海关审定的成交价格为基础的以CIF价为完税价格。CIF价包括货价及货物运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费、运费、保险费和其他劳务费。

【例10－20】某公司从美国进口货物一批，成交价（美国FOB价）人民币9 000万元（包括单独计价并经海关审查属实的货物进口后安装调试费60万元，向境外采购代理人支付的购货佣金50万元，向美国销售方支付的佣金40万元），另支付运抵我国境内前的运输费180万元，保险费90万元。该货物适用的关税税率100%，增值税率17%，消费税率5%。计算该公司应纳进口关税、消费税与增值税。

　关税完税价格＝9 000－60－50＋180＋90＝9 160万元

　进口关税＝9 160×100%＝9 160万元

　进口消费税＝（9 160＋9 160）÷（1－5%）×5%＝964.21万元

　进口增值税＝（9 160＋9 160＋964.21）×17%＝3 278.32万元

会计分录为：

借：物资采购——进口商品采购　　　　　　　　　　42 425 300

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　32 783 200

　　贷：应交税费——应交关税　　　　　　　　　　　9 160 000

　　　　　　　　——应交消费税　　　　　　　　　　9 642 100