工业企业涉税会计核算

6．2　工业企业涉税会计核算

6．2．1　工业企业增值税的核算

1．供应阶段

◆按价税合一记账的情况

凡是纳税人未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，以及外购货物用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费、非正常损失，非正常损失的在产品、产成品所耗用的外购货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。此外，小规模纳税人外购货物或应税劳务所支付的增值税，不得抵扣其应纳税额。因此，对于发生上述事项的外购业务，纳税人所支付的增值税额不能在“应交税费——应交增值税(进项税额)”专栏中核算，而是仍按原来会计处理办法核算，即将此增值税额并入外购货物或应税劳务成本之中。

案例6－8：A企业2010年9月份购入原材料一批，价款100　000元，税金17　000元。款项已付，取得一张专用发票，但专用发票不符合发票管理规定。则其正确会计处理为：

◆按价税分别记账的情况

根据税法规定，目前准予抵扣销项税额是扣税凭证上所列明的税额或计算出来的税额。该项进项税额不列入外购货物或应税劳务成本之中，而应记人当期“应交税费——应交增值税(进项税额)”专栏，即在账务上要按价税分别记账。

(1)国内外购货物进项税额的账务处理

企业从国内采购货物，按专用发票上注明的增值税额和运费按规定计算可扣除的税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按照发票上注明价款及发生的外地运杂费(扣除相关税额后)等应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“原材料”、“低值易耗品”、“包装物”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”、“应付票据”、“应付账款”等科目。购入货物发生退货作相反的会计分录。

案例6－9：A企业于2010年5月外购原材料一批，已收到增值税专用发票一张，发票上注明价款100　000元，增值税17　000元，款项已付，原材料已验收入库。则正确的会计处理为：

(2)企业接受投资转入的货物进项税额的账务处理

按照增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按照确认的投资货物价值，借记“原材料”等科目，按照增值税额与货物价值的合计数，贷记“实收资本”、“股本”等科目。

案例6－10：B企业用钢材对A企业投资，该批钢材的成本为2　500　000元，双方以该批钢材的成本加税金3　010　000元作为投资价值，假如该原钢材的增值税税率为17%，该批钢材按当时的市场价格计算为3　000　000元。两企业钢材均采用实际成本进行核算。则A企业正确的账务处理为：

(3)企业接受捐赠转入的货物进项税额的账务处理

按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按确认的捐赠货物的价值，借记“原材料”等科目，将接受捐赠的非货币资产的含税价值扣除应交所得税后的金额转入“营业外收入”科目，将应交所得税金额转入“递延所得税负债”科目。

案例6－11：A企业接受B企业捐赠的注塑机一台，收到的增值税专用发票上注明设备价款100　000元，配套模具价款5　000元。增值税税额分别为17　000元和850元。则A企业受赠时正确的账务处理为：

(4)企业接受应税劳务进项税额的账务处理

按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按照专用发票上记载的应计入加工、修理修配等货物成本的金额，借记“委托加工材料”等科目。按应付或实付的金额，贷记“银行存款”等科目。

案例6－12：A企业材料采用计划成本核算，本月初发出原材料1吨，委托外单位加工成某种锻件100件，委托材料实际成本4　000元(计划成本3　800元)，支付加工费2　000元，运费200元(取得货运定额发票若干)，加工费专用发票上注明进项税额340元，加工完入库(委托加工材料的计划成本6　000元)。根据上述经济业务，A企业会计正确账务处理如下(不考虑运费应抵扣的进项税额)：

委托加工发出原料时：

支付加工费、税金及运费时：

收回入库时：

(5)企业进口货物进项税额的账务处理

按照海关提供的完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税金——应交增值税(进

项税额)”科目，按照进口货物应计入采购成本的金额，借记“材料采购”等科目，按照应付或实付的价款，贷记“应付账款”或“银行存款”等科目。

案例6－13：A企业进口一批外国工业原料，取得海关进口增值税专用缴款书上注明设备价款为100　000元，增值税为17　000元，正确账务处理如下：

(6)企业购进免税农产品进项税额的账务处理

案例6－14：A企业为一面包加工厂，2010年11月从某家庭农场购入小麦100吨，

每吨500元，开具的主管税务机关核准使用的收购凭证上收购款总计50　000元。则正确会计处理为：

(7)对运输费用允许抵扣进项税额的账务处理

运费金额(包括货票上注明的运费、建设基金)依7%计算进项税额准予扣除。从2003年12月1日起，国税局对增值税一般纳税人申请抵扣的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输业发票进行比对，凡比对不符的，一律不予抵扣。运杂费写在一起的不能抵扣。2003年起铁路小件快运的运费可以抵扣进项税。

国税函〔2005〕54号文规定，增值税一般纳税人支付的国际货物运输代理费用不得作为运输费用抵扣进项税额。国际海运业运输专用发票属于国内运输。

增值税一般纳税人购进或销售货物所支付的运费，包括未列明的新增铁路临管线及铁路专线运输费用，准予扣除。

案例6－15：A企业本月外购原材料一批，专用发票上注明的价款为6　000元，增值税额为1　020元，另外销货方代垫运费200元(转来承运部门开具给A企业的普通发票一张)。材料已验收入库。则企业会计处理为：

(8)外购货物发生非正常损失的处理

按税法规定，凡外购货物发生非正常损失的，其相应的进项税额不得作为当期进项税额抵减销项税。因此，相应会计处理上，应并入损失货物的价值之中，全部借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目。按实际入库材料负担的增值税，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按实际入库材料的成本借记“原材料”等科目，按全部应付或实付价款贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

案例6－16：A企业外购原材料一批，数量20吨，取得专用发票上注明价款为100　000元，税金17　000元，款项已付，因自然因素入库前造成非正常损失5吨。则A企业正确会计处理为：

2．生产阶段

(1)有用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务，外购货物改变用途，要作进项税额转出。企业外购的货物在购入时是为了生产产品，则企业支付的增值税必然已记入“进项税额”，在生产过程中，如果企业将外购货物改变用途，其相应负担的增值税应从当期“进项税额”中转出，在账务处理上，应借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。

案例6－17：A企业2011年1月将2010年12月外购的乙材料10吨，转用于企业的在建工程，按企业材料成本计算方法确定，该材料实际成本为60　000元，适用增值税税率为17%。

(2)非正常损失的外购货物、在产品、产成品的账务处理。

①取得增值税专用发票的外购货物的非正常损失：

应转出的进项税额＝损失货物的账面价值×适用税率

②取得农产品抵扣凭证的外购货物的非正常损失：

应转出的进项税额＝损失货物的账面价值÷(1－扣除率)×扣除率

③在产品、产成品非正常损失：

按税法规定，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。当发生非正常损失时，首先计算出在产品、产成品中耗用货物或应税劳务的购进额。然后作相应的账务处理，即按非正常损失的在产品、产成品的实际成本与负担的进项税额的合计数，借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目，按实际损失的在产品、产成品成本贷记“生产成本——基本生产成本”、“库存商品”科目，按计算出的应转出的税金数额，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。

案例6－18：A企业2011年8月由于仓库倒塌损毁产品一批，已知损失产品账面价值为80　000元，当期总的生产成本为420　000元。其中耗用外购材料、低值易耗品等价值为300　000元，外购货物均适用17%增值税税率。则：

相应会计分录为：

3．销售阶段

(1)一般纳税人销售货物或提供应税劳务的账务处理。

企业销售货物或提供应税劳务(包括将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者)，按照实现的销售收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”、“应付利润”等科目，按照规定收取的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”科目，按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。发生的销售退回，作相反的会计分录。

案例6－19：A企业本月对外销售产品一批，应收取款项1　190　000元，其中：价款1　000　000元，税金170　000元，代垫运输费20　000元。则正确的会计处理为：

(2)出口货物的账务处理。

企业出口适用零税率的货物，不计算销售收入应缴纳的增值税。企业向海关办理报关出口手续后。凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理该项出口货物的进项税额。企业在收到出口货物退回的税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”科目。出口货物办理退税后发生退货或者退关补缴已退回税款的，作相反的会计分录。

注意：出口退税时，企业自己计算退税款时的处理：

案例6－20：A企业有进出口经营权，本季度购入铁矿石200吨，不含税价格为每吨7　000元。本季度内销铁矿石56吨，每吨不含税售价为7　500元，外销240吨，每吨外销价US＄(FOB)990，报关出口当日外汇牌价为US＄100＝￥840。增值税税率为17%，退税率为9%。按规定企业收到出口退税款6　932．80元。则正确的账务处理为：

(3)视同销售行为的账务处理

①企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目，应视同销售货物计算应缴增值税，借记“在建工程”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。

②企业将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，应视同销售货物计算应缴增值税，借记“长期投资”科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。

③企业将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费等，应视同销售货物计算应缴增值税，借记“应付职工薪酬”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。

④企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，应视同销售货物计算应缴增值税，借记“营业外支出”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。

案例6－21：某水泥厂将自产水泥用于在建工程，成本价8　000元，不含税售价10　000元，账务处理如下：

(4)带包装物销售货物的账务处理

随同产品出售但单独计价的包装物，按规定应缴纳的增值税，借记“应收账款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。企业逾期未退还的包装物押金，按规定应缴纳的增值税，借记“其他应付款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。

单独计价包装物的账务处理：

逾期押金的账务处理：

企业逾期未退还的包装物押金，按规定应缴纳增值税，借记“其他应付款”等科目，贷记“其他业务收入”、“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。

案例6－22：A企业本月清理出租出借包装物，将某单位逾期未退还包装物押金5　000元予以没收。按照有关规定，对于出租、出借包装物收取的押金，因逾期未收回包装物而没收的部分，应计入其他业务收入，企业收取押金时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；因逾期未收回包装物而没收押金时，借记“其他应付款”科目，贷记“其他业务收入”科目。则其正确会计处理如下：

(5)小规模纳税企业销售货物或提供应税劳务的账务处理

小规模纳税企业销售货物或提供应税劳务，按实现的销售收入和按规定收取的增值税，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，按规定收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税”科目。

案例6－23：某小规模纳税企业本月销售自产货物一批，取得价款100　000元，成本为60　000元，则正确的会计处理为：

次月初，上缴本月应缴增值税2　912．62元时，再作分录：

4．一般纳税人企业应缴增值税的账务处理

根据企业所发生的业务进行正确的计算和账务处理后，便很容易计算出企业当期应纳的增值税。具体计算公式为：

案例6－24：A企业本月外购货物，发生允许抵扣的进项税额合计200　000元，本月初“应交税费——应交增值税”明细账借方余额为30　000元，本月对外销售货物，取得销项税额合计为310　000元。则A企业本月应纳增值税＝310　000－(200　000＋30　000)＝80　000(元)。月末，企业会计作如下正确账务处理：

次月初，企业依法申报缴纳上月应缴未缴的增值税80　000元后，应再作如下分录：

6．2．2　工业企业消费税的核算

1．生产销售应税消费品的账务处理

生产销售是指有偿转让消费品的所有权，即以从受让方取得货币、货物、劳务或其他经济利益为条件转让应税消费品所有权的行为。因此，除以取得货币的方式进行的销售外，税法对销售的解释不仅包括以生产的应税消费品换取货币，也以生产的应税消费品换取货物、劳务、抵债、其他经济利益。这两种情况在会计核算上均作销售收入处理。在销售实现时，应按产品全部价款借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税(销项税额)”等科目；企业以生产的应税消费品换取生产资料、消费资料或抵偿债务，支付代购手续费等应按全部价款借记“物资采购”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。在销售时。应当按照应缴消费税额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。

案例6－25：A公司以自产电脑换取B公司生产的轮胎，电脑账面价值50　000元，轮胎账面价值52　500元，电脑和轮胎的公允价值均为60　000元，增值税适用税率17%，轮胎的消费税适用税率为3%，账务处理为：

A公司：

B公司：

2．自产自用应税消费品的账务处理

按税法规定，自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的不纳税；用于其他方面的，于移送使用时缴纳消费税。缴纳消费税时，按同类消费品的销售价格计算；没有同类消费品销售价格的，按组成计税价格计算。

对于将自产产品用于销售以外的其他方面，在会计上是否作销售处理，目前存在争议。一种意见认为：企业将自产的商品用于专项工程、福利部门等，应作为销售进行会计处理；另一种意见认为：自产的产品自用是一种内部结转关系，不存在销售行为，作销售处理后，企业会凭空增加利润，然而并没有因此而增加资金，会对企业的资金周转不利，而按成本转账，则可以避免这种弊病，并且将自产自用产品作销售处理主要是从专款专用的资金管理模式以及财务会计与税务会计保持一致的要求等方面考虑的。企业自产的应税消费品虽然没有用于销售或连续生产应税消费品，但只要用于税法所规定的范围都要视同销售，依法缴纳消费税。

案例6－26：某企业以自产轮胎对外投资，成本80　000元，消费税适用税率3%，

不含税售价为100　000元。账务处理如下：

3．包装物缴纳消费税的账务处理

根据税法规定，实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的。无论包装物是否单独计价，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。对于出租、出借包装物收取的押金和包装物已作价随同应税产品销售，又另外加收的押金，因逾期未收回包装物而没收的部分，也应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。此外，自1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。为此，现行会计制度对包装物的有关会计处理方法作了如下规定：

(1)随同产品销售且不单独计价的包装物，其收入随同所销售的产品一起计入主营业务收入。因此，因包装物销售应缴的消费税与因产品销售应缴的消费税应一同记入“营业税金及附加”。

(2)随同产品销售但单独计价的包装物，其收入计入其他业务收入。因此，应缴纳的消费税应记入“其他业务成本”。

(3)出租、出借的包装物收取的押金，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；待包装物逾期收不回来而将押金没收时，借记“其他应付款”，贷记“其他业务收入”科目；这部分押金收入应缴纳的消费税应相应记入“营业税金及附加”。

(4)包装物已作价随同产品销售，但为促使购货人将包装物退回而另外加收的押金，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；包装物逾期未收回，押金没收，没收的押金应缴纳的消费税应先自“其他应付款”科目中冲抵，即借记“其他应付款”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目，冲抵后“其他应付款”科目的余额转入“营业外收入”科目。

综合上述各种账务处理办法，总结出基本原则，即包装物无论是否单独计价都要与所包应税消费品一并计征消费税。一般消费品其押金逾期转收入时，计征消费税。啤酒、黄酒以外的酒类产品其押金在收取时计征消费税和增值税。一般消费品收取押金计征消费税。

案例6－27：某企业销售应税消费品收取押金1　170元，逾期一年未收回包装物，消费税适用税率10%。

收取时：

逾期时：

4．委托加工应税消费品缴纳消费税的账务处理

根据税法规定，委托加工的应税消费品，于委托方提货时由受托方代收代缴消费税。委托加工的应税消费品收回后直接用于销售的，在销售时不再缴纳消费税；用于连续生产应税消费品的，已纳税款按规定准予抵扣。

根据现行会计制度规定，委托方在委托加工时因发出的货物不同，而在不同的科目中核算：如发出的是材料，应通过“委托加工物资”科目核算；如发出的是自制半成品，应在“自制半成品”科目下增设“委托外部加工自制半成品”明细科目核算。因此而缴纳的消费税也分别不同情况记入上述相应科目。另外，由于税法对收回的应税消费品用于直接销售和用于连续生产应税消费品采用不同的税收政策，因此，带来会计上不同的处理方法。

(1)委托方将委托加工产品收回后，直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税随同应支付的加工费一并计入委托加工的应税消费品成本。借记“委托加工物资”(或“自制半成品——委托外部加工自制半成品”)等科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

案例6－28：新兴摩托车厂委托江南橡胶厂加工摩托车轮胎500套，新兴摩托车厂提供橡胶5　000公斤，单位成本为12元，江南橡胶厂加工一套轮胎耗料10公斤，收取加工费10元，代垫辅料10元。则新兴摩托车厂委托加工摩托车轮胎应纳消费税＝500×［(10×12＋10＋10)÷(1－3%)］×3%＝2　165(元)。应纳增值税＝(10＋10)×500×17%＝1　700(元)。新兴摩托车厂收回轮胎后直接对外销售，则相关账务处理为：

①发出原材料时

②支付加工费、增值税

③支付代收代缴的消费税

④收回入库后

⑤对外销售时

除了作收入实现的账务处理外，同时结转成本：

(2)委托加工产品收回后用于连续生产应税消费品，应将受托方代收代缴的消费税记人“应交税费——应交消费税”科目的借方，待最终的应税消费品缴纳消费税时予以抵扣。而不是计入委托加工应税消费品的成本中。委托方在提货时，按应支付的加工费等借记“委托加工物资”等科目，按受托方代收代缴的消费税，借记“应交税费——应交消费税”科目，按支付加工费相应的增值税税额借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按加工费与增值税、消费税之和贷记“银行存款”等科目。待加工成最终应税消费品销售时，按最终应税消费品应缴纳的消费税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。“应交税费——应交消费税”科目中这两笔借贷方发生额的差额，即为实际应缴的消费税，于缴纳时，借记“应交税费——应交消费税”科目，贷记“银行存款”科目。

若按前例的数据则①②的账务处理相同，其他账务处理如下：

①交纳委托加工轮胎的消费税

②继续加工后的轮胎以不含税价20万元售出

③计提最终产品销售的消费税

④缴纳实际应纳的消费税

5．进口应税消费品缴纳消费税的账务处理

进口应税消费品，应在进口时，由进口者缴纳消费税，缴纳的消费税应计入进口应税消费品的成本。根据税法规定，企业进口应税消费品，应当自海关填发税款缴款书的次日起15日内缴纳税款。企业不缴税不得提货。因此，缴纳消费税与进口货物入账基本上没有时间差。为简化核算手续，进口应税消费品缴纳的消费税一般不通过“应交税费——应交消费税”科目核算，在将消费税计入进口应税消费品成本时，直接贷记“银行存款”科目。在特殊情况下，如出现先提货、后缴纳消费税的，或者用于连续生产其他应税消费品按规定允许扣税的，也可以通过“应交税费——应交消费税”科目核算应缴消费税额。

企业进口的应税消费品可能是固定资产、原材料等。因此，在进口时，应按应税消费品的进口成本连同消费税及不允许抵扣的增值税，借记“固定资产”、“物资采购”等科目，按支付的允许抵扣的增值税，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按采购成本、缴纳的增值税、消费税合计数，贷记“银行存款”等科目。

案例6－29：进口小轿车轮胎其不含增值税的价值为20万元，消费税适用税率为3%，账务处理如下：

6．2．3　工业企业营业税的核算

1．销售不动产的账务处理

根据《营业税暂行条例》及有关规定，企业销售不动产应缴纳营业税，营业税按向对方收取的全部价款计算征收。企业销售不动产，按其收取的全部收入，借记“银行存款”科目，贷记“固定资产清理”科目。发生的固定资产清理费用，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”或“现金”等科目。按销售额计算的营业税记人“固定资产清理”科目，借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费”科目，结转固定资产净值，借记“固定资产清理”科目，结转已提折旧，借记“累计折旧”科目，结转固定资产原价，贷记“固定资产”科目。销售不动产的净收益转入“营业外收入”(净损失转入营业外支出)科目，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入——处理固定资产净收益”科目。

2．转让无形资产的账务处理

根据《营业税暂行条例》及有关规定，企业转让无形资产应缴纳营业税，营业税的计算按向对方收取的全部价款征收。企业将无形资产出售，表明企业放弃无形资产的所有权。无形资产准则规定；企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。企业出售无形资产不属于《企业会计准则第14号——收入》的规范范围，但处置收入的确认时点应比照收入准则中的有关原则进行判断。出售无形资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目；按已摊销的累计摊销额，借记“累计摊销”科目；原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目；按应支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目；按其账面余额，贷记“无形资产”科目，按其差额，贷记“营业外收入——处置流动资产利得”科目或借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目。

企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，在满足收入准则规定的确认标准的情况下，应确认相关的收入及成本。出租无形资产时，取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；摊销出租无形资产的成本并发生与转让有关的各种费用支出时，借记“其他业务成本”科目，贷记“无形资产”科目。

案例6－30：某企业转让一项技术该项无形资产的账面余额为10　000元，已提减值准备2　000元，转让取得的实际收入为9　000元，支付公证费200元。账务处理如下：

企业出租无形资产所取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目；结转出租无形资产的成本时，借记“其他业务成本”科目，贷记“无形资产”科目。

3．兼营非应税劳务缴纳营业税业务处理

根据《增值税暂行条例》及有关规定，纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或者应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或不能准确核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。上述非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。现行会计制度规定，上述非应税劳务收入应在“其他业务收入”科目中核算。企业取得收入时，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按税法规定计算的营业税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交营业税”科目。

6．2．4　工业企业所得税的核算

(1)资产负债表日，企业按照税法计算确定的当期应缴所得税金额，借记本科目(当期所得税费用)，贷记“应交税费——应交所得税”科目。

(2)在确认相关资产、负债时，根据所得税会计准则应予确认的递延所得税资产，借记“递延所得税资产”科目，贷记本科目(递延所得税费用)、“资本公积——其他资本公积”等科目；应予确认的递延所得税负债，借记本科目(递延所得税费用)、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记“递延所得税负债”科目。

(3)资产负债表日，根据所得税会计准则应予确认的递延所得税资产大于“递延所得税资产”科目余额的差额，借记“递延所得税资产”科目，贷记本科目(递延所得税费用)、“资本公积——其他资本公积”等科目；应予确认的递延所得税资产小于“递延所得税资产”科目余额的差额。作相反的会计分录。

企业应予确认的递延所得税负债的变动，应当比照上述原则调整“递延所得税负债”科目及有关科目。

6．2．5　出口货物“免、抵、退”税的会计核算

1．购进货物的会计核算(1)采购国内原材料。

价款和运杂费计入采购成本，增值税专用发票上注明的增值税额计入进项税额，根据供货方的有关票据，作如下会计分录：

对可抵扣的运费金额按7%计算进项税额，作如下会计处理：

原材料入库时，根据入库单作如下会计处理：

(2)进口原材料。

报关进口。出口企业应根据进口合约规定，凭全套进口单证，作如下会计处理：

支付上述进口原辅料件的各项目内直接费用，作如下会计处理：

货到口岸时，计算应纳进口关税或消费税，作如下会计处理：

缴纳进口料件的税金。出口企业应根据海关出具的完税凭证，作如下会计处理：

对按税法规定，不需缴纳进口关税、增值税的企业，不作“应交税费”的上述会计处理。

进口料件入库。进口料件入库后，财会部门应凭储运或业务部门开具的入库单，作如下会计处理：

(3)外购出口配套的扩散、协作产品，委托加工产品。

现行政策规定，生产企业出口的自产货物包括外购的与本企业所生产的产品名称、性能相同，且使用本企业注册商标的产品；外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品；收购经主管出口退税的税务机关认可的集团公司(或总厂)成员企业(或分厂)产品；委托加工收回的产品。

购入的会计处理：

购入扩散、协作产品后，凭有关合同及有关凭证，作如下会计处理：

验收入库后，凭入库单作如下会计处理：

委托加工产品的会计处理：

①委托加工材料发出，凭加工合同和发料单作如下会计分录：

②根据委托加工合同支付加工费，凭加工企业的加工费发票和有关结算凭证，作如下会计分录：

③委托加工产品收回。

可直接对外销售的，凭入库单作如下会计分录：

还需要继续生产或加工的，凭入库单作如下会计分录：

2．销售业务的会计处理

(1)内销货物处理。

(2)自营出口销售。

销售收入以及不得抵扣税额均以外销发票为依据。当期支付的价外费用在冲减销售收入后，在当期可暂不计算不得抵扣税额冲减数，而在年末进行统一结算补税；也可在当期同步计算不得抵扣税额冲减数。

◆一般贸易的核算

①销售收入。财会部门收到储运或业务部门交来已出运全套出口单证，依开具的外销出口发票上注明的出口额折换成人民币后作如下会计处理：

收到外汇时，财会部门根据结汇水单等，作如下会计处理：

②不得抵扣税额计算。按出口销售额乘以征退税率之差作如下会计处理：

③运保佣金冲减。运保佣的冲减有两个处理方法，以下就两种方法分别进行会计核算：

a．暂不计算不得抵扣税额的，根据运保佣金额作如下会计处理：

b．在冲减的同时，按冲减金额同步计算不得抵扣税额的，作如下会计处理：

◆进料加工贸易的核算

企业在记载销售账时原则上要将一般贸易与进料加工贸易通过二级科目分开进行明细核算，核算与一般贸易相同。只不过是对进料加工贸易进口料件要按每期进料加工贸易复出口销售额和计划分配率计算“免税核销进口料件组成计税价格”，向主管国税机关申请开具《生产企业进料加工贸易免税证明》，在进口货物海关核销后申请开具《生产企业进料加工贸易免税核销证明》，确定进料加工“不得抵扣税额抵减额”。

①出口企业收到主管国税机关《生产企业进料加工贸易免税证明》后，依据注明的“不得抵扣税额抵减额”作如下会计处理：

②收到主管国税机关《生产企业进料加工贸易免税核销证明》后，对补开部分依据注明的“不得抵扣税额抵减额”作如下会计处理：

对多开的部分，通过核销冲回，以蓝字登记以上会计处理。

◆来料加工贸易的核算

出口企业从事来料加工业务应持来料加工登记手册等，向主管国税机关申请办理《来料加工免税证明》，凭此证明据以免征工缴费的增值税和消费税。来料加工免税收入应与其他出口销售收入分开核算，对来料加工发生的运保佣应冲减来料加工销售收入，不得在其他出口销售中冲减。

①同约定进口料件不作价的，只核算工缴费，作如下会计处理：

②合同约定进口料件作价的，核算进口原辅料款和工缴费，作如下会计处理：

③外商投资企业转加工收回复出口

销售处理与①或②一致，只不过是要核算委托加工过程，分进口料件外商不作价和作价两种情况。

a．不作价。在发出加工时作如下会计处理：

凭加工企业加工费发票，支付工厂加工费，作如下会计处理：

委托加工的成品验收入库时作如下会计处理：

b．作价。在发出加工时，凭业务或储运部门开具的盖有“来料加工”戳记的出库单，按原材料金额作如下会计处理：

加工厂交成品时，按合约价格及耗用原料，以及规定的加工费，根据业务部门或储运部门开具的盖有“来料加工”戳记的入库单作如下会计处理：

④对来料加工所耗用的国内进项税金进行转出

原则上按销售比例分摊，按分摊额作如下会计处理：

(3)委托代理出口。

收到受托方(外贸企业)送交的“代理出1∶1结算清单”时，作如下会计处理：

支付的运保佣金与自营出口一样，要冲减外销收入。

(4)销售退回。

生产企业出口的产品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货，其销售退回应分情况进行处理。这里只以一般贸易出口为例进行介绍，进料加工贸易与此类似。

◆未确认收入的已发出产品的退回，按照已记入“发出产品”等科目的金额，作如下会计处理：

◆已确认收入的销售产品退回，一般情况下直接冲减退回当月的销售收入、销售成本等，对已申报免税或退税的还要进行相应的“免、抵、退”税调整，分别情况作如下会计处理：

①业务部门在收到对方提运单并由储运部门办理接货及验收、入库等手续后，财会部门应凭退货通知单按原出口金额作如下会计处理：

②退货货物的原运保佣金，以及退货费用的处理。

由对方承担的：

由我方承担的，先作如下会计处理：

批准后：

3．应纳税额的会计核算

根据现行政策规定，“免、抵、退”税企业出口应税消费品免征消费税，增值税的计算按以下公式：

(1)如当期应纳税额大于零，月末作如下会计处理：

(2)如当期应纳税额小于零，月末作如下会计处理：

4．免抵退税的会计核算

出口企业应免抵税额、应退税额的核算有两种处理方法：一种是在取得主管国税机关出具的《生产企业出口货物免、抵、退税审批通知单》后，根据《生产企业出口货物免、抵、退税审批通知单》上的批准数作会计处理；另一种是在办理退税申报时，根据《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》上的申报数作会计处理。

(1)按批准的应免、抵税额、应退税额进行会计处理。

企业在进行出口货物退税申报时，不作账务处理。在收到主管国税机关出具的《生产企业出口货物免、抵退税审批通知单》后，根据批准的应退、应免、抵税作如下会计处理：

(2)按当期《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》上的申报数分别以下三种情况进行会计处理：

①申报的应退税额＝0，申报的应免、抵税额＞0时，作如下会计处理：

②申报的应退税额＞0，且免、抵税额＞0时，作如下会计处理：

③申报的应退税额＞0，申报的免、抵税额＝0时，作如下会计处理：

企业在收到出口退税时作如下会计处理：

6．2．6　工业企业其他税费的核算

1．资源税的会计核算

资源税纳税义务人开采或者生产并销售应税产品，应依据税法规定，计算和缴纳资源税。为反映和监督资源税税额的计算和缴纳过程，纳税人应设置“应交税费——应交资源税”账户，贷方登记本期应缴纳的资源税税额，借方登记企业实际缴纳或抵扣的资源税税额，贷方余额表示企业应缴而未缴的资源税税额。

企业销售应税产品应纳资源税的账务处理。企业计算出销售的应税产品应缴纳的资源税，借记“营业税金及附加”等科目。贷记“应交税费——应交资源税”科目；缴纳资源税时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。

自产自用应税资源产品计税的账务处理：企业计算出自产自用的应税产品应缴纳的资源税，借记“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；缴纳资源税时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。注意：自产原煤连续加工为精煤、原矿加工为精矿、原煤取暖等会计上不作收入，但要按原煤计税，税金计入有关成本费用。收购未税矿产品，资源税放在采购成本中。

外购液本盐加工固体盐应纳资源税的账务处理：注意资源税只征一道税，购入已税液体盐时，要把所含的资源税从价款中分离出来，放在应交税金的借方。

企业收购未税矿产品应缴资源税的账务处理：企业收购未税矿产品，按实际支付的收购款，借记“物资采购”等科目，贷记“银行存款”等科目，按代扣代缴的资源税，借记“物资采购”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；缴纳资源税时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。

企业外购液体盐加工固体盐应纳资源税的账务处理：企业外购液体盐加工固体盐：在购入液体盐时，按所允许抵扣的资源税，借记“应交税费——应交资源税”科目，按外购价款扣除允许抵扣资源税后的数额，借记“物资采购”等科目，按应付的全部价款，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；企业加工成固体盐后，在销售时，按计算出的销售固体盐应缴的资源税，借记“产品销售税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；将销售固体盐应纳资源税扣抵液体盐已纳资源税后的差额上缴时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。

2．土地增值税的会计核算

土地增值税纳税义务人有偿转让我国国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权，取得土地增值额的，应依税法规定，计算和缴纳土地增值税。为了对纳税人应纳土地增值税进行会计处理，应在“应交税费”账户下，设置“应交土地增值税”明细账户。

计算土地增值税税额，关键是正确计算和确定扣除项目金额。由于工业企业转让的房地产是旧的或使用过的，对其扣除项目金额，不能以账面价值或其净值计算扣除，应以政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本乘以成新度折扣率后的价格计算扣除。同时，纳税人因计税需要而请评估机构进行房地产评估所支出的房地产评估费用，允许在计算增值额时扣除。企业按税法规定计算应纳的土地增值税记入“固定资产清理”科目，即借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目。企业实际缴纳土地增值税时，借记“应交税费——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目。

3．城市维护建设税的会计核算

在会计核算时，工业企业按规定计算出的城市维护建设税，借记“营业税金及附加”等科目，贷记“应交税费——应交城市维护建设税”科目；实际缴纳时，借记“应交税费——应交城市维护建设税”科目，贷记“银行存款”科目。

4．房产税、土地使用税、车船税和印花税的核算

企业按规定计算应缴的房产税、土地使用税、车船税，借记“管理费用”科目，贷记“应交税费——应交房产税、土地使用税、车船税”科目；缴纳时，借记“应交税费——应交房产税、土地使用税、车船使用税”科目，贷记“银行存款”科目。

由于印花税是由纳税人以购买并一次贴足印花税票方式缴纳税款的，不存在与税务机关结算或清算税款的问题，因而，企业缴纳的印花税不需要通过“应交税费”科目核算，购买印花税票时，可直接借记“管理费用”或“待摊费用”科目，贷记“银行存款”科目。

5．耕地占用税的核算

企业按规定计算缴纳的耕地占用税，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”科目。

6．教育费附加的核算

教育费附加是以增值税、消费税、营业税纳税人应缴税额为依据征收的一种专项附加。为了核算教育费附加的增减变动，企业在“应交税费”科目下，应设置“应交教育费附加”明细科目。计算应缴教育费附加时，借记“营业税金及附加”等科目，贷记“应交税费——应交教育费附加”科目。缴纳时，借记“应交税费——应交教育费附加”科目，贷记“银行存款”科目。

如果教育部门根据办学情况，将部分教育费附加退给办学企业作为办学补贴，企业收到办学补贴时，应通过“营业外收入”科目核算。

7．车辆购置税的核算

车辆购置税是对在中国境内购置应税车辆的单位和个人以其计税价格为依据征收的一种税。其会计处理分别规定为：企业购置(包括购买、进口、自产、受赠、获奖或者以其他方式取得并自用)应税车辆，按规定缴纳的车辆购置税，借记“固定资产”等科目，贷记“银行存款”科目；企业购置的减税、免税车辆改制后用途发生变化的，按规定应补缴的车辆购置税，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目。