三、物流成本核算的程序
物流成本核算是按照成本核算的要求，对企业在生产经营过程中发生的各项物流费用，逐步进行归集和分配，最后计算出各项期间费用、物流总成本和各种成本对象的物流成本的基本过程。物流成本核算的一般程序包括以下四个方面。
（一）审核原始记录
成本核算是以有关的原始记录为依据，如据以计算材料费用的领料单或领料登记表，计算工资费用的考勤记录和业务量记录等。为了保证成本核算的真实、正确和合法，成本核算人员必须严格审核有关的原始记录。审核其内容是否填写齐全，数字计算是否正确，签章是否齐全，费用应不应该开支，所耗费用的种类和用途是否符合规定，用量是否超过定额或计划等。只有经过审核无误后的原始记录才能作为成本计算的依据。审核原始记录要对企业发生的各项支出进行严格的审核和控制，并按照国家的有关规定确定其是否计入物流成本，以及应计入生产成本还是期间费用。也就是说，要在对各项支出的合理性、合法性进行严格审核、控制的基础上，对不符合制度和规定的费用以及各种浪费、损失等加以制止或追究经济责任。
（二）确定物流成本核算对象和成本项目
成本核算的过程，就是按照一定的成本核算对象分配、归集物流费用的过程。成本核算对象是指成本核算过程中归集、分配物流费用的对象，即物流费用的承担者。成本核算对象不是由人们主观随意规定的，不同的生产经营类型从客观上决定了不同的成本核算对象。企业可以根据自己生产经营的特点和管理要求的不同，选择不同的成本核算对象来归集、分配物流费用。确定成本核算对象，是设置成本明细账、分配物流费用和计算物流成本的前提。不同的成本核算对象，也是区分不同成本核算方法的主要标志。
为了正确反映成本的构成，必须合理地规定成本项目。成本项目要根据具体情况与需要设置，既要有利于加强成本管理，又要便于正确核算物流成本。企业一般应设置直接材料、燃料及动力、直接人工和间接费用等成本项目。在实际工作中，为了使成本项目更好地适应企业的生产经营特点和管理要求，企业可以对上述成本项目进行适当的调整。在规定或者调整成本项目时，应考虑以下几个问题：
1）各项费用在管理上有无单独反映、控制和考核的需要；
2）各项费用在物流成本中所占比重的大小；
3）某种费用专设成本项目所增加的核算工作量的大小。
对于管理上需要单独反映、控制和考核的费用，以及在物流成本中所占比重比较大的费用，应专设成本项目；否则，为了简化成本核算工作，不必专设成本项目。
（三）确定物流成本计算期
成本计算期，是指汇集费用、计算成本的时间范围，可以按年、月、日、周、经营周期作为成本计算期。物流成本计算期从理论上应是某项物流经营活动从开始到完成的一整个周期，但物流经营活动是连续不断进行的，很难对某一项物流经营活动确定经营期和单独计算成本。因此，往往根据权责发生制原则，一般以月份作为物流成本计算期，但对于一些经营周期比较短的特殊的物流活动，可将经营周期作为成本计算期。
（四）进行成本归集和分配
成本归集和分配是指根据成本计算期按成本计算对象和成本项目归集计算物流费用，计算出按成本项目反映的各种成本对象的成本。
1.设置和登记成本明细账
为了使成本核算结果真实、可靠、有据可查，成本计算的过程必须要有完整的记录，即通过有关的明细账或计算表来完成计算的全过程。要正确计算各种对象的成本，必须正确编制各种费用分配表和归集的计算表，并且登记各类有关的明细账，这样才能将各种费用最后分配、归集到成本的明细账中，计算出各种对象的成本。物流成本核算程序是指从物流费用发生开始，到计算出物流总成本和单位成本对象的成本为止的整个成本计算的步骤。
2.成本归集与分配
从一定意义上讲，物流成本计算就是成本归集和成本分配两大工作。首先是成本归集，然后是成本分配。两者是密切联系、交错进行的。物流成本的归集，是指对企业生产经营过程中所发生的各种物流费用，按一定的对象，如各种产品、作业、各个车间或部门，所进行的成本数据的收集或汇总。收集某类成本的聚集环节，称为成本归集点。对于直接材料、直接人工，应按成本计算对象，如物流服务的品种、批别、步骤进行归集；而对于间接费用，则应按发生地点或用途进行归集，然后再计入各成本对象的成本。成本计算对象作为企业或成本管理部门，为归集和分配各项成本费用而确定的，以一定时期和空间范围为条件而存在的成本计算实体。物流成本如何归集与计算，取决于对所评价与考核的成本计算对象的选定。正确地确定成本计算对象，是进行成本计算的基础。
在有多个物流成本计算对象的情况下，为求得各成本计算对象的成本，对不能直接计入成本计算对象的费用，在按照费用发生的地点和用途归集后，按一定分配标准进行分配。成本的分配，是指将归集的间接成本分配给成本对象的过程，也叫间接成本的分摊或分派。成本分配要使用某种参数作为成本分配基础。成本分配基础是指能联系成本对象和成本的参数，可供选择的分配基础有许多，如人工工时、机器台时、占用面积、直接人工工资、订货次数、采购价值、品种数、直接材料成本、直接材料数量等。
第二节 物流成本核算的一般方法
进行物流成本核算时可采用会计方式、统计方式或会计方式与统计方式相结合的混合方法。
一、会计方式的物流成本核算
会计方式的物流成本核算是通过凭证、账户、报表对物流耗费予以连续、系统、全面地记录的计算方法。采用会计核算方法计算物流成本，提供的成本信息比较系统、全面、连续、准确和真实。但采用这种方法计算物流成本复杂，工作量大，需要在不违反现行财务会计制度的前提下，设计新的凭证、账户和报表体系，或者需要对现有的体系进行较大的甚至是彻底的调整。这种核算方法包括以下三种具体形式。
（一）双轨制
双轨制核算需要把物流成本核算与企业财务会计和成本核算结合起来进行，即在产品成本计算的基础上增设一个“物流成本”科目，并按物流领域、物流功能分别设置二级、三级明细账，按费用形态设置专栏。当费用发生时，借记“物流成本”及有关明细账，月末按照会计制度规定，根据各项费用的性质再还原分配到有关的成本科目中去。双轨制核算流程可用图2-1表示。
图2-1 双轨制会计核算方法
使用这种模式时，在会计处理上，当各项费用发生时，与物流成本无关的部分，直接记入相关的成本费用账户，而与物流成本相关的部分记入相应设置的物流成本账户。会计处理如下。
借：××物流成本
贷：材料、应付工资、现金等
会计期末，再将各个物流成本账户归集的物流成本余额按照一定的标准分摊到相应的成本费用账户中，以保证各成本费用账户余额的完整性和真实性，会计处理如下。
贷：××物流成本
这样做一方面可以满足传统财务会计核算的需要，另一方面也可以从账户系统中获得物流成本的信息。
（二）单轨制
单轨制会计核算方法是把物流成本核算与其他成本核算分开，单独建立物流成本核算的凭证、账户、报表体系。在单独核算的形式下，物流成本的内容在传统成本核算和物流成本核算中得到双重反映。具体做法是，对于每项物流业务，均由车间成员或者基层核算员根据原始凭证编制物流成本记账凭证，一式两份，一份连同原始凭证转交财务科，据以登记财务会计账户；另一份留基层核算员据以登记物流成本账户。但这个计算方法的工作量较大，在目前财会人员数量不多、素质有限的情况下容易导致核算工作的繁重。另外，基层核算员财务核算知识的缺乏，也会影响物流成本核算的准确性。
（三）二级账户核算形式
这是指在不影响当前财务会计核算流程的前提下，通过在相应的成本费用账户下设置物流成本二级账户（或辅助账户），进行独立的物流成本二级核算统计。
以制造企业为例，可在含有物流成本的一级科目下设置供应物流成本、生产物流成本、销售物流成本等二级科目或增设费用项目，或者在编制记账凭证时设置“物流成本”辅助账户，在各二级账户（或辅助账户）下按物流功能设置运输费、保管费、装卸费、包装费、流通加工费、物流信息费和物流管理费等三级账户，并按费用支付形态（如人工费、材料费等）设置专栏。在按照财务会计制度的要求编制凭证、登记账簿，进行正常的财务会计成本核算的同时，根据记账凭证上的二级科目或辅助账户，登记有关的物流成本辅助账户及其明细账，进行账外的物流成本计算。将各种物流成本归入二级或辅助账户中，最后将各物流成本的二级科目分类汇总即可求得总的物流成本。
通过以上二级科目或辅助账户的应用，可以有效地核算和归集出货主企业的物流成本，并在此基础上实施有效的管理和控制。
二、统计方式的物流成本核算
统计方式的物流成本核算不要求设置完整的凭证、账户、报表体系，而主要是在不影响当前财务会计核算体系基础上，通过对有关物流业务的原始凭证和单据进行再次的归类整理，对企业现行成本核算资料进行解析分析，从中抽出物流耗费部分，然后再按物流管理的要求对上述费用按不同的物流成本核算对象进行重新归类、分配、汇总，加工成物流管理所需要的成本信息。
由于统计计算不需要对物流成本做全面、系统和连续的反映，所以运用起来比较简单、灵活和方便。但是由于不能对物流成本进行连续、系统和全面的追踪反映，所以得到的信息的精确程度受到很大影响，而且易于流于形式，使人认为，物流成本管理是权宜之计，容易削弱物流管理的意识。另外，在期末一次性地进行物流成本的归类统计，花费的时间也较多，对于财务会计人员来说，一次性工作量大。如果在日常会计处理过程中没有做相应的基础工作，按不同物流成本核算对象进行成本归集时，有时也无法确定某项成本的具体归属。
（一）核算步骤
统计方式的物流成本核算，平时不需要进行额外的处理，会计人员按照财务会计制度的要求进行会计核算。在会计期末（月末、季末或者年末），才进行物流成本的统计计算。具体说来，统计方式的物流成本核算的基本步骤如下。
1）通过材料采购、管理费用账户的分析，抽出供应物流成本部分，如材料采购账户中的外地运输费、管理费用账户中的材料市内运杂费、原材料仓库的折旧修理费、保管人员的工资，等等，并按功能类别、形态类别进行分类核算。
2）从生产成本、制造费用、辅助生产、管理费用等账户中抽出生产物流成本，并按功能类别、形态类别进行分类核算，如人工费部分按物流人员的人数比例或物流活动工作量比例确定，折旧修理费按物流作业所占固定资产的比例确定。
3）从销售费用中抽出销售物流成本部分，包括销售过程发生的运输、包装、装卸、保管、流通加工等费用。
4）外企业支付的物流费用部分，现有成本核算资料没有反映的供应外企业支付的物流费用，可根据在本企业交货的采购数量，每次以估计单位物流费用率进行计算；销售外企业支付的物流费用可根据在本企业交货的销售量乘以估计单位物流费用率进行计算，单位物流费用率的估计可参考企业物资供应、销售在对方企业交货时的实际费用水平。
5）物流利息的确定，可按企业物流作业所用资产资金占用额乘以内部利率进行计算。
6）从管理费用中抽出物流管理人员的耗费，同时推算估计企业管理人员用于物流管理的时间占其全部工作时间的比例。由于客户退货成本及相应物流成本都计入管理费用，也应该在计算物流成本时，将退货物流成本剥离出来。
7）废弃物物流成本数额较小时，可以不单独抽出，而是并入其他物流费用；委托物流费用的计算比较简单，它等于企业对外支付的物流费用。
在计算物流成本时，总的原则是单独为物流作业所耗费的费用直接计入物流成本，间接为物流作业所耗费的费用以及物流作业与非物流作业共同耗费的费用，应按一定比例，如从事物流作业人员比例、物流工作量比例、物流作业所占资金比例等进行分配计算。
与会计核算方法的物流成本计算相比，由于统计方法的物流成本计算没有对物流耗费进行连续、全面、系统的核算，所以这种方法运用起来比较简单、方便，但其结果的精确程度受到一定的影响。
（二）核算表
在计算物流成本时，首先从企业财务会计核算的全部成本费用科目中抽出所包含的物流成本，然后加以汇总。汇总的方法通常采用矩阵表的形式：在矩阵表的水平方向是企业按《企业会计制度》及其他财务会计规定设置的成本费用科目；在矩阵表的垂直方向是成本计算项目，这些成本计算项目可以是不同的费用要素，如表2-5所示。
表2-5 物流成本按费用要素的计算
物流成本按费用要素或支付形态进行计算，可以反映物流成本总额，从中也可以反映企业一定时期内在物流活动或物流作业中发生了哪些费用，数额各是多少，什么经费项目花费最多，据以分析企业各个时期各种费用的构成和水平。此外，还可以反映物质消耗和非物质消耗的结构和水平，从而考虑在物流成本管理上应以什么为重点。
在矩阵表的垂直方向也可以是不同的物流功能，如表2-6所示。
表2-6 物流成本按功能要素的计算
物流成本按功能要素进行计算，可以反映企业不同物流功能的费用耗费。根据这种方法可以看出哪种物流功能耗费更多成本，可以更进一步找出实现物流合理化的症结。这种分类计算方法有利于成本的计划、控制和考核，便于对物流费用实行分部门管理和监督。
物流成本核算的目的是为了更好地进行物流成本管理，因此企业可以按照物流成本管理的不同要求和目的，对成本计算项目进行规定，同时企业应当按照相应的成本计算项目设置成本费用科目的明细科目。一般来说，企业在确定成本计算项目时，如果可作为成本计算的项目较多时，可将成本控制的重点作为成本计算项目，而对于那些非成本控制重点可加以归并。
三、会计方式和统计方式相结合的物流成本核算
物流成本核算的目的是为了更好地进行物流成本的管理，因此企业可以按照物流成本管理的不同要求和目的设置相应的成本计算项目，并根据成本计算项目所需的数据设置成本费用科目的明细科目。但是，过细的会计科目设置会给会计工作增加很多负担，是不经济的。因此，企业在设置会计科目前应考虑物流成本核算可能给企业带来的收益以及增加物流成本核算科目将会增加的会计操作成本。在这种前提下，统计方式与会计方式相结合是企业进行物流成本核算的一个不错的选择。
（一）核算思想
这种方法的实质是，将物流成本的一部分通过统计方式予以计算，另一部分则通过会计核算予以反映。这种方法虽然也要设置一些物流成本账户，但它不像会计方式那么全面系统，而且这些物流成本账户不纳入现行财务会计成本核算的账户体系，是一种账外计算，具有辅助账户记录的性质。
（二）核算步骤
会计方式和统计方式相结合的物流成本核算具体步骤如下。
1.设置物流成本辅助账户
按照物流领域设置供应、生产、销售和回收废弃物物流成本明细账户，在各明细账户下按照物流功能设置运输费、保管费、装卸费、包装费、流通加工费以及物流信息费和物流管理费等三级账户，并按照费用支付形式设置人工费、材料费、办公费、水电费、维修费等专栏。实际上，账户的设置不是一定的，可以根据企业自身的要求来确定。
2.登记相关的物流成本辅助账户
对现行成本核算体系中已经反映但分散于各科目之中的物流成本，如计入管理费用中的对外支付的材料市内运杂费、物流相关固定资产折旧、本企业运输车队的费用、仓库保管人员的工资、产成品和原材料的盘亏损失、停工待料损失，计入制造费用的物流人员工资及福利费、物流相关固定资产的折旧费、修理费、保险费、在产品盘亏或毁损等，在按照会计制度的要求编制凭证、登记账簿，进行正常成本核算的同时，据此凭证登记相关的物流成本辅助账户，进行账外的物流成本核算。例如，企业以银行存款支付购进材料的货款和运费共计6 000元，其中货款5 000元，运费1 000元，则企业可以用如下的会计分录进行处理。
其中，材料采购账户和银行存款账户是正常登记，而括号中的物流成本账户则是登记有关的物流成本总账、明细账和三级账户。
3.各种费用的计算
对于现行成本计算中没有包括但应该计入物流成本的费用，根据有关统计资料进行计算，并单独设置台账反映。
各项费用的计算方法与统计核算方式的计算方法相同。物流相关的资金利息费用按企业物流资产占有额乘以一定的机会成本率得到，而外企业代垫的物流成本按照本企业的采购数量（或销售数量）乘以单位物流费率计算确定。
4.编制物流成本报告
月末，根据物流成本辅助账户所提供的成本信息，加上物流成本台账的信息，合计编制各种类型的物流成本报告。
四、统计方式的物流成本核算实例
某公司通过采取从月度损益表的“管理费用”、“财务费用”、“营业费用”等各个项目中，取出某项费用乘以分摊系数（比率）的方法，得到从财务会计核算的全部科目中所包含的有关物流成本资料如下。
1）根据公司工资费用计算表，本月发生物流工作人员工资、津贴、奖金等费用共计186 875元，其中，包装作业人员30 866元，运输作业人员62 565元，保管作业人员20 836元，装卸作业人员52 482元，物流管理人员20 126元。
2）根据材料领料单，对低值易耗品，包装作业耗用3 106元，保管作业耗用3 842元，物流管理耗用2 465元（由供应和销售物流负担）。本公司仓库包装作业所耗用包装材料费32 168元。
3）根据公司各部门管理费用计算表，物流作业管理发生的办公费共计8 208元。水、电、煤气、取暖费共计6 854元。运输部门发生的维修费共计12 568元，车辆租赁费101 130元。本月本部门提供物流运输劳务3 400 t·km。其中，采购材料耗用1 200 t·km，产品销售耗用2 200 t·km。
4）公司本月物流活动设施、设备分摊保险费5 420元，财产税13 586元。物流保险费、财产税按各物流作业设施的账面价值分配。其中包装设备价值为478 000元，运输设备价值为1 738 000元，保管设备价值为968 000元，装卸设备价值为215 400元，物流管理部门设备价值为146 500元。
5）根据公司折旧费用等费用计算表，物流设施、设备的维护费10 526元，折旧费28 967元。维护费、折旧费的分配同保险费、财产税。
6）本公司物流作业存货资金占用利息11 365元，物流信息费11 764元（由供应和销售物流负担）。
7）本月公司支付的委托物流费为121 430元。其中购买材料的市内运输费48 320元，仓库保管费73 110元。
8）本月外企业支付物流费为58 240元。其中，本月发生购进对其他企业支付的物流费（运费）为33 460元，本月发生销售对其他企业支付的物流费（运费）为24 780元。
（一）物流成本资料分析
根据会计记录和其他相关资料的分析，该公司供应物流和销售物流共同费用按1:2的比率分摊，公司的运输、装卸和物流管理等费用由供应物流和销售物流共同负担。选取费用支付形态别、范围别、功能别为核算对象，将上述各项物流成本资料按要求分析如下。
1.物流工作人员工资津贴费用
本月发生物流工作人员工资津贴费用共计186 875元。
1）包装人员工资津贴30 866元，属于企业内物流费用（即生产物流费用）。
2）运输作业工资津贴62 565元：
供应物流负担额=62 565×1/3=20 855（元）；
销售物流负担额=62 565×2/3=41 710（元）。
3）保管作业工资津贴20 836元，属于生产物流费用。
4）装卸作业工资津贴52 482元：
供应物流负担额=52 482×1/3=17 494（元）；
销售物流负担额=52 482×2/3=34 988（元）。
5）物流管理作业工资津贴20 126元：
供应物流负担额=20 126×1/3=6 709（元）；
销售物流负担额=20 126×2/3=13 417（元）。
2.低值易耗品、包装材料费用
低值易耗品、包装材料费用按材料领料单分配确定。
1）包装作业耗用低值易耗品3 106元。
2）保管作业耗用低值易耗品3 842元。
3）管理部门耗用低值易耗品2 465元：
供应物流负担额=2 465×1/3=822（元）：
销售物流负担额=2 465×2/3=1 643（元）。
4）该公司仓库包装作业所耗用包装材料费32 168元。
3.物流管理费
物流管理费用包括办公费与水、电、煤气、取暖费。
1）办公费8 208元：
供应物流负担额=8 208×1/3=2 736（元）；
销售物流负担额=8 208×2/3=5 472（元）。
2）水、电、煤气、取暖费计6 854元：
供应物流负担额=6 854×1/3=2 285（元）；
销售物流负担额=6 854×2/3=4 569（元）。
4.运输费用
1）运输部门发生的维修费12 568元：
供应物流负担额=12 568×1/3=4 189（元）；
销售物流负担额=12 568×2/3=8 379（元）。
2）车辆租赁费101 130元：
供应物流负担额=101 130×1 200/3 400=35 693（元）；
销售物流负担额=101 130×2 200/3 400=65 437（元）。
5.物流保险费、财产税、维护费、折旧费
物流保险费、财产税、维护费、折旧费用按各物流作业设施的账面价值分配。
（1）物流保险费、财产税、维护费
物流保险费、财产税、维护费为：5 420+13 586+10 526=29 532元。
1）包装作业费用=［478 000/（478 000+1 738 000+968 000+215 400+146 500）］×29 532
=（478 000/3 545 900）×29 532
=3 981（元）。
2）保管作业费用=（968 000/3 545 900）×29 532=8 062（元）。
3）运输作业费用=（1 738 000/3 545 900）×29 532=14 471（元）：
供应物流负担额=14 471×1/3=4 824（元）；
销售物流负担额=14 471×2/3=9 647（元）。
4）装卸作业费用=（215 400/3 545 900）×29 532=1 801（元）：
供应物流负担额=1 801×1/3=600（元）；
销售物流负担额=1 801×2/3=1 201（元）。
5）物流管理费用=（146 500/3 545 900）×29 532=1 211（元）：
供应物流负担额=1 211×1/3=404（元）；
销售物流负担额=1 211×2/3=807（元）。
（2）物流设施、设备的维修费
物流设施、设备的折旧费为28 967元。
1）包装作业费用=0.135×28 967=3 911（元）。
2）保管作业费用=0.273×28 967=7 908（元）。
3）运输作业费用=0.49×28 967=14 194（元）：
供应物流负担额=14 194×1/3=4 731（元）；
销售物流负担额=14 194×2/3=9 463（元）。
4）装卸作业费用=0.061×28 967=1 767（元）：
供应物流负担额=1 767×1/3=589（元）；
销售物流负担额=1 767×2/3=1 178（元）。
5）物流管理费用=0.041×28 967=1 188（元）：
供应物流负担额=1 188×1/3=396（元）；
销售物流负担额=1 188×2/3=792（元）。
6.物流作业存货资金
1）物流作业存货资金占用利息11 365元，属于生产物流费用。
2）物流信息费11 764元，其中供应物流负担1/3，为3 921元；销售物流负担2/3，为7 843元。
7.委托物流费
委托物流费为121 430元，其中供应物流运输费48 320元，保管费73 110元。
8.外企业支付物流费
外企业支付物流费为58 240元，其中供应物流运输费为33 460元，销售物流运输费为24 780元。
（二）编制费用计算表
该公司的物流功能包括包装、运输、保管、装卸、物流信息和物流管理六个方面。根据上述分析获得的资料可以编制以费用支付形态为成本核算对象的物流功能计算表，包括包装、运输、保管、装卸、物流信息和物流管理六个功能费用计算表，如表2-7～表2-12所示。
表2-7 包装费计算表 （单位：元）
注：表中“材料和易耗品费”是指低值易耗品、包装材料费用；“人工费”是指物流人员工资津贴费用；“维护费”是指物流设施、设备的保险费、财产税、维护费、车辆维修费、车辆租赁费等；“一般经费”是指办公费与水、电、煤气、取暖费、物流信息费等；“特别经费”是指物流设施、设备的折旧费、存货资金占用利息费等。以下同。
表2-8 运输费计算表 （单位：元）
表2-9 保管费计算表 （单位：元）
表2-10 装卸费计算表 （单位：元）
表2-11 物流信息费计算表 （单位：元）
表2-12 物流管理费计算表 （单位：元）
（三）汇总编制整个公司的物流成本计算表
根据各物流功能费用计算表，可以汇总编制整个公司某月的物流成本计算表，如表2-13所示。
表2-13 物流成本计算表（形态别、范围别） （单位：元）
通过表2-13，可以了解企业物流范围费用的构成情况，了解企业本身的物流费用、企业支付的物流费用、企业物流费用的大小等。
1.按支付形态、物流功能分类计算物流成本
根据各物流功能费用计算表，按支付形态项目进行汇总，可以编制按支付形态别、物流功能别的物流成本计算表，可以明确看出哪种物流功能的成本最大，都发生在哪些物流活动中，如表2-14所示。
表2-14 物流成本计算表（形态别、功能别） （单位：元）
表2-14清楚表明，该公司物流成本主要由包装、运输、保管等作业占用，这三项活动支付的费用占整个公司物流成本的82.6%。
2.按物流范围、物流功能分类计算物流成本
根据各物流功能费用计算表，按物流范围进行汇总，可以编制按物流范围别、物流功能别的物流成本计算表（见表2-15），这样可以了解哪个范围、哪种功能的物流成本高，并且还可以方便地计算出销售额与物流成本的比例，以便分析企业物流成本的合理性，改善企业物流成本管理。
表2-15 物流成本计算表（范围别、功能别） （单位：元）
五、隐性物流成本核算
按照我国《企业会计准则》的规定，费用是指企业在生产经营过程中实际发生的、能够用货币计量的各种耗费，企业确认成本费用的一个基本原则即须是实际发生的。我们把在会计核算中实际发生的，计入企业实际成本费用的各项物流支出称为显性的物流成本；那些并不是企业实际发生的，而是隐藏于经济组织总成本中，游离于企业财务审计监督之外的物流成本则称为隐性物流成本，主要包括存货所占压资金的机会成本以及由于物流服务不到位所造成的缺货成本。物流成本是企业在经营过程中，消耗在物流业务方面的显性物流成本与隐性物流成本之和。
（一）库存隐性物流成本的核算
社会物流成本包括运输费用、存货持有成本和物流管理费三个部分。存货持有成本是指用于保存货物的费用，主要包括保险费、仓储费、税费、运输费、搬运费、贬值费、过时费和存货占压资金的利息。其中，贬值费、过时费和利息费在物流决策中是非常重要的，可以看成是一种机会成本，属于隐性物流成本。
库存隐性物流成本的计算公式为
库存隐性物流成本=库存平均余额×（贬值比率+利息比率+过时比率）
其中，贬值比率可以用每年的通货膨胀率计算，利息比率可以用当年一年期商业贷款利率或用投资者期望的报酬率确定，而过时比率则要根据不同的行业和产品自身特点来确定。例如，笔记本电脑、手机等品种型号更新比较快的产品，其过时成本比率可能就比较高；而有些价格变动不是很大的产品，过时成本比率就比较低，甚至可以不计过时成本。
把存货占压的资金利息等隐性物流成本加入物流成本的核算，这是现代物流与传统物流成本计算的一个最大区别，只有这样，降低物流成本和加速资金周转速度才从根本利益上统一起来。
（二）缺货成本的核算
缺货对企业的影响很大，由于存货供应中断，可能造成停工损失、丧失销售机会等。缺货成本在传统的财务会计核算中也是不体现的，也是一种隐性成本。缺货对企业造成的隐性成本一般有以下几种。
1.延期交货
如果客户不转向其他企业，一旦恢复存货供应时，客户再来购买，则不发生缺货损失。但如果公司为了不失去客户而进行紧急加班生产或进货，利用速度快、收费高的运输方式运输货物，则这些成本就构成了延期交货成本。从这种角度看，这种成本将在实际的会计核算中发生，也可以说不构成隐性成本的内容，而成为一种显性的附加成本。
2.失去某次销售机会
尽管有些客户可以允许延期交货，但是某些客户在缺货时会转向其他竞争者，而当下次购买时，又会回头再购买本企业的商品。在这种情况下，缺货就造成失销。这时，缺货成本主要就是未售出商品的利润损失，这时的缺货成本就是一种隐性的物流成本。另外，失销的隐性成本除了利润损失外，还包括当初负责这笔业务的销售人员的人力、精力浪费。
3.永远失去某些客户
有些客户在本企业缺货时，会永远地转向其他供应商，这时的缺货成本损失最大，由企业每年从客户身上获得的利润和该客户的寿命期限决定。这种缺货损失很难估计，需要用管理科学的技术以及市场营销研究方法加以分析和计算。另外，除了利润损失外，还有缺货造成的信誉损失，信誉很难度量，在库存成本决策中往往很容易被忽视，但是它对未来的销售以及企业经营活动却是十分重要的。
在企业的库存决策中，对缺货损失的估算是十分重要的。缺货成本的确定往往用缺货发生的期望损失来计算。企业可根据每期缺货的次数来估算每期的缺货成本数额，求出平均一次缺货成本作为某商品的缺货成本。
【例3-1】某公司向300名客户询问他们遇到缺货时的态度，发现其中30名（占10%）客户会推迟购买；210名（占70%）客户会去购买其他生产商的商品，但下次有货时还会再购买该企业的商品；而另外的60名（占20%）客户将会永远地转向其他供应商。企业又计算出三种情况下的缺货成本分别是：0元、50元和1 200元。
缺货成本计算如下：
缺货成本=0×10%+50×70%+1 200×20%=275（元/次）
第三节 物流作业成本法
企业物流活动过程涉及的间接费用比例较高，却都不能直接归入直接成本。由于物流中发生的许多间接费用与产品产量并不相关，所以，使用传统的成本计算方法必然严重扭曲产成品成本，难以对企业物流成本进行有效的管理。随着现代物流的发展，必然要求企业在物流成本管理中采用物流作业成本法，以保证企业对物流成本的有效监督与控制。
一、作业成本法原理
作业成本法（Activity Based Costing，简称ABC法），是以成本动因理论为基础，通过对作业进行动态追踪，反映、计量作业对象的成本，评价作业业绩和资源利用情况的一种成本核算和管理方法。
美国会计大师埃里克·科勒教授在1952年编著的《会计师词典》中，首次提出了“作业”、“作业账户”、“作业会计”等概念。之后，1971年，乔治·斯托布斯教授在《作业成本计算和投入产出会计》中对“作业”、“成本”、“作业会计”、“作业投入产出系统”等概念作了全面、系统的讨论。20世纪80年代后期，随着MIS、MRPII、FMS和CIMS的兴起及广泛应用，使得美国实业界普遍感到传统的成本计算所得到的产品成本信息与现实脱节，成本扭曲普遍存在，严重影响了公司的赢利能力和战略决策。美国芝加哥大学的青年学者罗宾·库伯和哈佛大学教授罗伯特·S.卡普兰在对美国公司调查研究之后，发展了斯托布斯的思想，在1988年提出了以作业为基础的成本计算方法。目前，作业成本法已在各国企业管理实践得以广泛应用，应用的领域包括制造业、商业批发、零售业、金融、保险机构、医疗卫生、会计师事务所、咨询类社会中介机构及物流产业。
（一）作业成本法的几个概念
1.作业
作业是作业成本计算中最基本的概念，是指企业为提供一定量的产品或劳务所发生的、以资源为重要特征的各项业务活动的总称。它是汇集资源耗费的第一对象，是连接资源耗费和产品成本的中介。物流作业包括包装作业、装卸搬运作业、运输作业、仓储作业、配送作业、物流信息处理、流通加工作业等。
2.物流资源
资源是指作业所消耗的各种成本资源，是成本的原始本源。物流作业需要消耗人力、物力、财力资源，如包装作业需要占用和消耗一定的人员、材料、工具和机器等资源。当一项资源只服务于一种作业时，成本计算简单；但当一项资源服务于多种作业时，就必须通过成本动因把资源的消耗恰当地分配到相应的作业。
3.成本动因
成本动因是导致成本发生的各种因素，是决定成本发生额与作业消耗量之间的内在数量关系的根本因素，如直接人工小时、机器小时、货物挪动次数、订购次数等。在作业成本计算中，成本动因就是资源成本的分配标准。
成本动因依其在资源流动中所处的位置划分为资源动因和作业动因两种。
（1）资源动因
资源动因是作业成本计算的第一阶段动因。按作业成本法的规则、作业量决定资源的耗用量，资源耗用量的多少与作业量有直接关系，与最终的产品量没有直接关系，资源的耗用量与作业量的这种关系称为资源动因。
资源动因是资源被各种作业消耗的方式和原因，它反映某项作业对资源的耗用情况，是将资源成本分配到作业中的基础。例如，人工费用主要与从事各项作业的人数相关，那么，就可以按照人数向各作业中心（作业成本库）分配人工费用，从事各项作业的人数，就是一个资源动因。
（2）作业动因
作业动因是作业成本计算的第二阶段动因，可认为是各项作业被最终产品或劳务消耗的方式和原因，它反映产品消耗作业的情况。比如订单处理这项作业，其作业成本与其产品订单所需的处理份数有关，那么，订单处理份数就是一个作业动因，就可以按订单处理份数向产品分配订单处理作业的成本。
4.作业中心与作业成本库
作业中心是成本归集和分配的基本单位，它由一项作业或一组性质相似的作业所组成。一个作业中心，就是生产流程的一个组成部分。根据管理上的要求，企业可以设置若干个不同的作业中心，其设立方式与成本责任单位相似。但作业中心的设立是以同性质作业为原则，是相同的成本动因引起的作业的集合。例如，为保证产品质量，对A产品所花费的质量监督成本与对B产品所花费的质量监督成本虽然不同，但它们都是由监督时所消耗的时间引起的，因而性质上是相同的，可以归集到一个作业成本中心。由于作业消耗资源，因此伴随作业的发生，作业中心也就成为一个资源成本库，也称为作业成本库。
（二）作业成本法的基本思想
传统成本理论的成本概念揭示了成本的经济实质（价值耗费）和经济形式（货币资金），但没有反映出成本形成的动态过程。它是将各种资源直接计算，分配到最终的成本计算对象（产品或劳务）上。然而，企业许多组织资源并非都用于构成产品的实物形态，而是用于各种辅助作业活动。有些资源直接构成了产品的实体或消耗在产品实体上，可以直接追溯到产品上，称为直接费用，如生产产品所耗用的直接材料、直接人工、直接技术设备等，这种成本的计算很方便也很准确；而有些资源是通过各种辅助作业活动间接转化到产品上，如订单的处理、验货、质量检查、机器设备的调整、保管等，传统成本理论将这些资源称为间接费用。对于间接费用，传统成本计算法是按一定的标准如工时或劳动量等分配到产品或劳务上，并不区分某种产品或劳务所消耗的辅助作业的情况，这势必影响间接费用分配的准确性，当间接费用在产品成本中所占比例较小时，这种影响并不大，但当间接费用在产品成本中所占比例较大时，则会产生严重的成本扭曲。随着生产技术的不断进步和企业自动化程度的不断提高，面对市场客户的个性化、多样性需求，企业已由大批量生产转为小批量、多品种生产，使得间接费用在产品成本中的比例加大，甚至超过直接人工成本在产品成本中的比例。这样，传统成本核算不便于对各种作业活动的管理，不利于企业的经营决策。而作业成本法重视成本发生的动因，使得成本的分配更加合理。
作业成本核算理论认为，企业提供产品或劳务的过程是由一系列作业（Activity）构成的，每完成一项作业要消耗一定的资源，这些作业是资源（人、财、物等）耗费的原因。由于产品的生产要受不同作业活动的影响，不同作业活动消耗资源费用的水平不同，因而不能把耗用的资源按产量等因素均衡地分配到产品中，而应把资源的消耗和作业联系起来，进而把作业和产品或劳务联系起来，反映资源消耗与成本对象之间的因果关系，体现成本形成的动态过程。
作业成本计算法的基本思想是：在资源和产品之间引入一个中介——作业，先按作业活动归集发生的间接费用，然后，根据决定或影响作业活动发生的因素，将其分配给不同的产品。其基本原则是：产品消耗作业，作业消耗资源；生产导致作业的产生，作业导致成本的发生。
作业成本法总是先确定那些能直接追溯到成本对象上的成本，然后再把其余的成本分配给作业成本库，通过作业成本库，按作业成本动因分配给产品或劳务。由于有的作业直接为最终的产品或劳务所消耗，有的又通过其他的作业再作用到产品或劳务上，如搬运装卸，可能为产品的加工服务，也可能为其他作业服务，而其他作业又是为产品生产服务的。因此，作业成本的计算分配方法有两种：两阶段法和多阶段法。如图2-2、图2-3所示。
图2-2 两阶段作业成本计算程序图
图2-3 多阶段作业成本计算程序图
二、物流作业成本核算
物流存在大量而复杂的跨部门、跨地区的作业，作业环节多，涉及面广，使得物流活动所耗费的物流费用具有共同耗费的性质。传统的成本核算方法缺乏成本动因的分析，在物流费用的确认、分类、分析和控制上存在许多缺陷，在管理上造成了所谓的“物流成本冰山说”。物流作业成本计算是采用作业成本法的思想，将物流间接成本和辅助资源更准确地分配到物流作业，再分配到最终成本计算对象，能准确反映物流成本的实际情况，非常适合物流成本的核算。
（一）物流作业成本核算的步骤
一般来说，物流作业成本计算同样需要以下几个步骤：取得物流成本信息，建立资源成本库；分析和确定作业，建立作业成本库；确定资源动因，分配资源成本至作业成本库；确定作业动因，分配作业成本至成本计算对象；计算某成本计算对象的物流成本。
1.取得物流成本信息
一般来说，企业物流成本项目并未从产品成本中分离出来，而是包含在产品成本内。
如果一个企业会计科目分类足够细，会计科目的子科目应当可以足够辨识成本费用属于哪个单位，物流成本项目可由会计记录中直接取得或经成本分离、推估等方式取得。例如，产品输送及仓储保管成本在一般企业中可以按照下列方式剥离出来。
1）直接人工，包括仓储行政、入库、拣货、包装、贴标等。
2）仓储厂房费用，包括仓储空间的租金或折旧，货架、仓储设备折旧等。
3）装卸设备，按照使用年限计提折旧。
4）车辆相关成本，包括自有车辆折旧、租用车辆租金、车船使用税等。
5）其他材料费，包括包装材料、标签等。
当企业在其会计记录确实无法理清各项细目时，则需合理估算以上物流成本项目。
（1）直接人工
直接人工是物流成本的一大要素，因此应首先确认执行物流（仓管、配送）功能的相关人员，按照人数计算，也就是说，如果某员工只花费其工作时间的1/3执行仓管功能，另外2/3的时间执行其他非物流功能，则将该员工工资的1/3计作物流成本。至于直接人工除了工资外的其他部分包括保险费、退休金、年终奖金、绩效奖金及其他福利等，可将每月工资按照企业的福利政策进行估算，如将工资乘以一定系数。
（2）仓储厂房费用
仓储厂房费用要根据不同情况进行考虑。仓储空间若是租用，则可按照租金计算，若是自建，则可按照机会成本概念，即因为自用而不能外租损失的市场可取得租金收益作为约当费用。货架等的投资则可依照使用年限或租赁期间计提折旧。
（3）装卸设备
装卸设备的成本费用按照使用年限计提折旧。
（4）车辆相关成本
如为外车运输，直接以所付运费计算；如为自有车辆运输，则按照其使用年限计算每年折旧；其他如燃料费用、车船使用税等按照实际成本计算。
（5）其他材料费
其他材料费如包装材料、胶带、标签等可以按照实际成本计算，也可以每件产品平均成本乘以产品总数推估。
2.分析和确定物流作业
定义物流作业需要借助作业流程图法。具体做法是把为完成特定业务所要求的各种作业步骤画成一张张系统的流程图，根据每一个细部作业来选定物流作业。在确定作业时，作业既不能分得过细又不能过于综合，必须把握好作业合并和分解的平衡。作业合并是指把所有性质相同的业务集合起来组成一个具有特定功能的作业的分析过程。以特定功能对作业进行合并，目的在于将单个的、细小的作业组合成可以作为成本计算对象的作业。比如检验发票作业和付款作业就可以整合为会计这一大作业来管理。作业分解是指把一个较大作业分解成为具有不同功能的作业的过程，它与作业合并过程相反，比如运输作业可分解为调度作业、运行作业、到达作业等；获取原材料作业可以分解为购货、验货和收货作业等。该过程的作用就是深入活动内部，分析组成特定活动的作业，分析各个作业的成本动因，选择更合理的成本动因分配作业成本。物流作业经分析、确认后，要为每一项作业设立一个作业成本库，然后以资源动因为标准将各项资源耗费分配至各作业成本库。
物流部门在进行物流作业（或作业中心）划分时，其主要作业包括下述项目。
（1）采购作业
采购作业又包括供应商管理、向供应商订货、货物验收以及货物入库等作业。供应商管理包括采购合约签订、订货、进货、验收、付款等作业；向供应商订货主要包括存货控制、计算机人工操作以及订单处理等；验收作业包括开箱、清点等；入库作业包括搬运、堆码、标签、登记台账等。
（2）销售订单处理
订单若由电子订货系统传来，则无须进行输入工作；以传真方式传来，必须有专人做输入工作。若通过网络传到仓库现场的计算机，则不需要打印拣货单；若未与仓库现场联网，则需有人按批次打印拣货单，交给仓库现场人员拣货。在销售订单处理作业上，也需有人力花在接电话进行确认、追加、回答客户咨询等工作上面。
（3）拣货作业
拣货方式若为半自动化拣货，就不必人为判断商品，只看编号即可，人工动作主要为搬运货物及电动拖板车的行进。
（4）补货作业
补货作业包括割箱、人工补货、堆高机补货等作业。
（5）配送作业
配送作业包括配车、打印派车单、货品项的核对、拉货上车、配送运输、卸货、点收等作业。
（6）退货作业
退货作业包括运输、商品整理分类、重新上架等作业。
3.确定资源动因，分配资源成本至作业成本库
企业经营所耗费各种资源的活动相对要比作业简单。确定物流资源动因应按资源被消耗的情况而定，主要有以下几种情况。
1）如果某一项资源能直观地确定被最终的成本计算对象（产品或物流服务）所消耗，如材料消耗，那么资源动因就按传统的方法确定，比如消耗量等。
2）如果某项资源被某项作业所消耗，这种资源具有专属性，如特定的固定资产折旧被特定的作业所消耗，特定的人工费用被特定的作业所消耗，以及运输人员的工资费用、燃料被运输作业所消耗等。这种情况下资源动因按作业消耗资源的关系确定，比如按所使用的设备的价值、按人数、按消耗量等作为资源动因。
3）如果某项资源被多项作业所消耗，如各作业中心发生的信息费、办公费等，按多收益、多分摊的原则确定资源动因。
物流作业资源动因确定之后，各资源库价值要根据资源动因一项一项分配到各作业中去，形成作业成本库。每个成本库可以归集人工、材料、机器设备折旧、管理性费用等，如设备调整人员的工资、福利，调整所用的物料、工具的损耗等。
4.确定作业动因，分配作业成本至成本计算对象
由于物流作业的复杂性，作业成本动因的确定远比资源动因复杂。选择作业成本动因，即选择驱动成本发生的因素。一项作业的成本动因往往不止一个，应选择与实耗资源相关程度较高且易于量化的成本动因作为分配作业成本、计算产品成本的依据。成本计量要考虑成本动因材料是否易于获得；成本动因和消耗资源之间相关程度越高，现有的成本被歪曲的可能性就会越小。常见的物流作业成本动因主要有直接人工工时、托盘数量、订单数量、货物的价值等。这些成本动因也需要在日常的工作中加以统计计量。各项作业可能耗用的资源通过系统的记录方法，可以清楚地了解到各项作业的成本。表2-16列举了一些常见的物流作业成本动因。
表2-16 物流作业成本动因示例
作业成本动因确定后，需确定作业成本动因分配率，将作业分配到最终的成本计算对象上。作业成本动因分配率的确定可采用如下计算方法：
某成本计算对象应分摊的某项作业成本=该对象耗用的该项作业的成本动因数×成本动因分配率
某成本计算对象的物流作业成本=S该成本计算对象应分配的各项作业成本
作业成本动因分配率确定之后，采用两阶段或多阶段作业成本计算方法分配作业成本至成本计算对象，计算某成本计算对象的物流成本。
（二）企业物流作业成本核算举例
【例3-2】某公司某月采购10 000个单位A、3 000个单位B两种原材料，库存中尚存有A材料4 545个单位、B材料455个单位。该月为采购A、B两种原材料所消耗的服务资源总费用为44 565元，其中人工费10 500元、电费3 835元、折旧费24 030元、办公费5 200元、存货占用资金利息费1 000元。现要求采用物流作业成本法核算该公司A、B两种原材料的物流作业成本。
1.确定作业
对该公司采购业务流程进行分析，确定采购的物流作业包括购货、收货、验货、存储、票款处理、一般管理六项作业。
2.确定资源动因，分配资源成本至作业成本库
公司采购资源包括人工费、电费、折旧费、办公费、存货占用资金利息费等，其资源动因如表2-17所示。
表2-17 资源项目及资源动因
根据表2-17所示资源动因及各作业实际数据资料，利用一定的分摊系数可对相应资源按作业进行分配。汇总计算各作业的作业成本，形成作业成本库，如表2-18所示。
表2-18 资源向各作业分配形成的各作业成本库 （单位：元）
3.确定作业动因，分配作业成本至成本计算对象
对公司各项采购作业进行成本动因分析，确认作业成本动因，如表2-19所示；依据成本动因数量确定作业成本动因分配率，如表2-20所示；将各项作业成本，按作业成本动因及动因分配率分配到A、B两种原材料上，计算这两种原材料的物流作业成本，如表2-21所示。
表2-19 各项作业成本动因
表2-20 各项作业成本动因分配率
表2-21 A、B两种产品的物流作业成本计算 （单位：元）
【例3-3】某配送中心自用货车和托盘运输一项产品，每一托盘可装载24个产品，每台卡车可运载32个托盘共768个产品，产品从配送中心出发到达目的地的运输距离为290公里。要求采用物流作业成本法核算配送中心运输该项产品的物流作业成本。
1.作业分析
首先，对该自用货车运输的步骤进行“动作研究”，所调查的结果如表2-22所示；然后进行成本动因分析，获得的结果如表2-23所示。
表2-22 自用货车送输作业分析
表2-23 物流作业与其对应的成本动因
表2-24为调查分析自用货车送输时间的结果，包括构成自用货车送输性能的各个物流作业，其所需的人数、次数、单位作业时间、总作业时间、燃料费（平均每公里的燃料消耗量）、燃料消耗量等。
表2-24 自用货车送输时间
2.物流作业成本核算
分析和确定运输作业成本动因分配率（单价），核算物流作业成本，如表2-25所示。
表2-25 物流作业成本计算表
续表
根据表2-25，该产品的数量为768个，若一次送完，则送输费是40 202元，平均每个需52元。因此，按照传统的成本计算方法计算，平均每个的送输费是52元，即便是分两次，每次384个进行配送，也被看成是同样金额的配送费。然而，如果采用作业成本法计算，则可发现如果分成两次进行输送，每次配送384个的话，除了托盘上下作业费的成本皆倍增，使得总送输费为75 892元，即平均每个99元，增加47元，增加率为90%。
本章小结
企业开展物流成本的核算，首先必须结合自身实际确定核算的目的与核算对象，可以选取包括形态别、功能别、客户别、范围别、制品别、部门别、地域别、过程别等物流成本核算对象；明确物流成本的核算对象后，就要按照这个核算对象设置相应的物流成本账户，然后设置相应的账簿，选择合适的成本核算方法，按步骤进行物流成本的核算。
物流成本核算可以采用会计核算方法、统计方法或会计与统计相结合的混合方法。其中会计方式的物流成本核算相对复杂，但得到的成本信息更为准确；而统计方式则相反。
隐性物流成本主要包括存货所占压资金的机会成本以及由于物流服务不到位所造成的缺货成本，物流成本是企业在经营过程中，消耗在物流业务方面的显性物流成本与隐性物流成本之和。
作业成本法是物流成本核算和管理的一种新方法，其基本思想是：在资源和产品之间引入一个中介——作业，先按作业活动归集发生的间接费用，然后，根据决定或影响作业活动发生的因素，将其分配给不同产品；作业成本法是针对制造费用、间接费用比例较高的企业而提出的，这正与物流管理过程涉及无形服务、产生大量制造和间接费用的特点相吻合，被认为是物流成本管理最有前途的方法；物流作业成本核算一般步骤是：取得物流成本信息，建立资源成本库；分析和确定作业，建立作业成本库；确定资源动因，分配资源成本至作业成本库；确定作业动因，分配作业成本至成本计算对象；计算某成本计算对象的物流成本。
思考与练习题
一、简答题
1.企业进行物流成本核算有什么意义？
2.我国企业在推行物流成本核算的过程中会遇到什么样的困难？
3.企业进行物流成本核算的目的有哪些？
4.企业如何选择物流成本的核算对象？企业可以选择的物流成本核算对象有哪些？
5.独立的物流成本会计核算模式如何实施？有什么优缺点？
6.如何进行统计方式的物流成本核算？
7.什么是显性物流成本和隐性物流成本？隐性物流成本主要包括哪些内容？
8.如何计算隐性物流成本？
二、计算题
1.某物流中心2006年2月共发生如下经济业务：
（1）为A公司配送货物取得收入20万元；
（2）为B购物中心配送货物取得收入30万元；
（3）为C批发公司配送货物取得收入50万元。
全月发生包装材料费18万元，电话及网络通信费10万元，设备折旧费25万元（其中运输车辆折旧20万元，搬运设备折旧5万元）。发生各项工资、福利费32万元，其中驾驶人员工资及福利费8万元，搬运工人工资及福利费9万元，保管人员工资及福利费3万元，管理人员工资及福利费12万元。请按收入比例计算为B购物中心配送货物发生的物流包装成本、配送成本、保管成本、搬运成本、信息成本和物流管理成本及物流总成本。
2.某企业对甲、乙两种产品进行包装，本月发生的成本资料如表2-26所示。
表2-26 成本资料
与间接物流成本相关的作业及成本动因如表2-27所示。
表2-27 成本动因表
参考表2-26及表2-27，用作业成本法核算两种产品的包装成本，列出两种产品包装成本计算表。
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