项目二 应纳增值税计算及会计处理
任务一 增值税一般纳税人应纳税额计算及会计处理
（一）熟悉会计科目设置
根据现行增值税会计核算的要求，一般纳税人应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级科目。如果是辅导期，增值税一般纳税人应在“应交税费”科目下另开设“待扣进项税额”明细科目核算。
1．“应交税费——应交增值税”科目。本科目的借方发生额反映企业购进货物或接受应税劳务所支付的进项税额、实际已缴纳的增值税以及月末转入“未交增值税”明细科目的当月发生的应缴未缴增值税额；贷方发生额反映销售货物、提供应税劳务应缴纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分摊的增值税以及月末转入“未交增值税”明细科目的当月多缴的增值税额；期末借方余额，反映尚未抵扣的增值税（期末不会出现贷方余额）。
该科目的账页使用多栏账簿格式（见表2－1），在“应交税费——应交增值税”二级科目下设置“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”明细科目。
表2－1 应交税费——应交增值税明细
（1）“进项税额”专栏，记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的，准予从销项税额中抵扣的增值额。企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。
（2）“已交税金”专栏，记录企业本月应交且实际已缴纳的增值税和本月缴纳前期的应交增值税。企业已缴纳的增值税用蓝字登记；退回多交的增值税用红字登记。
（3）“减免税款”专栏，记录企业按规定直接减免的，用于指定用途的（新建项目、改扩建和技术改造项目、归还长期借款，冲减进口货物成本等）或未按规定专门用途的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。按规定直接减免的增值税用蓝字登记，应冲销直接减免的增值税用红字登记。
（4）“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，记录内资企业以及1993年12月31日以后批准设立的外商投资企业直接出口或委托外资企业代理出口的货物，按国务院规定的退税率计算的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额。
（5）“销项税额”专栏，记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。企业销售货物或提供应税劳务应收取的销项税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销销项税额，用红字登记。
（6）“出口退税”专栏，记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收到退回的税款。出口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或者退关而补交已退的税款，用红字登记。
（7）“进项税额转出”专栏，记录企业购进货物、农产品、库存商品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。
2．“应交税费——未交增值税”科目。本科目的借方发生额反映企业上缴以前月份未交增值税和月末自“应交税费——应交增值税”科目转入的当月多交的增值税额；贷方发生额反映企业月末自“应交税费——应交增值税”科目转入的当月未交的增值税额；期末余额，借方反映企业多交的增值税，贷方反映企业未交的增值税。
3．“应交税费——待扣进项税额”科目。本科目的借方发生额反映企业取得增值税扣税凭证，但暂不予认证抵扣的进项税额和被设定为辅导期的企业在辅导期内取得的当月进项税额；贷方发生额反映企业暂不予认证抵扣的进项税额当月已认证允许抵扣转出到“应交税费——应交增值税（进项税额）”专栏的进项金额和辅导期企业上月的进项税额经税务机关交叉稽核比对无误，且认证相符允许抵扣的进项税额转出到“应交税费——应交增值税（进项税额）”专栏的金额。
根据国家税务总局关于《增值税日常稽查办法的通知》的规定，增值税一般纳税人在税务机关对其增值税纳税情况进行检查后，凡涉及应交增值税账务调整的，应设立“应交税费——增值税检查调整”专门账户。凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税额转出的，借记有关科目，贷记“应交税费——增值税检查调整”；凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税额转出的，借记“应交税费——增值税检查调整”，贷记有关科目；全部调账事项入账后，应对该账户的余额进行处理，处理后该账户无余额。
“应交税费——未交增值税”和“应交税费——待扣进项税额”科目的账页均使用三栏账簿格式。
（二）确定一般纳税人销项税额并进行会计处理
增值税采用购进扣税法，其应纳税额的计算公式为：
应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额
即增值税应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。那么，要正确计算一般纳税人的应纳税额，关键是要理解掌握销项税额、进项税额及当期的期限这三个概念。
销项税额是纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和适用税率计算，并向购买方收取的增值税税额，这说明：销项税额是向购买方收取的，并且是计算出来的。其计算公式为：
销项税额＝销售额×适用税率
其中，税率为税法给定的增值税税率，所以计算销项税额的关键是销售额的确定。
1．销售额的一般规定。销售额是指纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括向购买方收取的销项税额，即销售额是不含增值税的，这表明增值税是一种价外税。
价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费，返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费，但下列项目不包括在内：①受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；②纳税人代垫运费，但同时将承运部门开具给购货方的运费发票转交给购货方的。凡是销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。但必须注意，价外费用一般视为含税收入，因此，在将价外费用并入销售额征税时，需先将它换算为不含税收入。
纳税人销售货物或者提供应税劳务时，一般应向购买者开具增值税专用发票，并在专用发票上分别注明销售额和销项税额。但是，销售货物或提供应税劳务给消费者，以及小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务的，只能开具普通发票，从而发生价款和税款合并收取。在这种情况下，应将含增值税的销售额换算为不含税销售额。换算公式为：
销售额＝含税销售额÷（1＋增值税税率）
2．正常销售货物或提供应税劳务销项税额计算及会计处理。纳税人在国内销售货物或提供加工、修理修配劳务，按照实现的销售收入和按规定收取的增值税额，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目；按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目；按照规定收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。发生销货退回或折让，作相反的会计分录。
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纳税义务发生时间
1．纳税人销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得销售款凭据的当天。根据结算方式的不同，具体规定如下：
（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。
（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。
（3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。
（4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。
（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。
（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天。
（7）纳税人发生按规定视同销售货物的行为（除了将货物交付他人代销和销售代销货物两种行为外），为货物移送的当天。
2．进口货物，为报关进口的当天。
（1）直接收款销售货物。纳税人销售货物采取直接收款方式的，应根据销售结算凭证和银行存款进账单，以及增值税专用发票上所列税额或按普通发票上所列货款换算的增值税税额进行会计处理。
【例2－2】大力公司（一般纳税人）2010年1月5日对外销售A产品500件，不含税售价200元／件，单位成本为150元，收取价款100 000元，增值税额17 000元，价税合计117 000元，为购买者开具增值税专用发票，销货款存入银行。作会计分录：
借：银行存款 117 000
贷：主营业务收入 100 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000
借：主营业务成本 75 000
贷：库存商品——A产品 75 000
【例2－3】2010年1月8日，大力公司销售自产A产品1 000件给长江公司，不含税售价200元／件，单位成本为150元，开具的增值税专用发票注明价款200 000元，增值税为34 000元。商品已发出，款项尚未收到。作会计分录：
借：应收账款 234 000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
借：主营业务成本 150 000
贷：库存商品 150 000
（2）分期收款销售货物。
【例2－4】2011年1月12日，大力公司销售自产A产品2 000件给光谷公司，不含税售价200元／件，单位成本为150元，合同规定，光谷公司收到货物后，支付货款总额的40%及相应税金，余款在半年内分两次付清。
发出货物时，作会计分录：
借：发出商品 300 000
贷：库存商品——A产品 300 000
收到40%货款及相应税金时，作会计分录：
借：银行存款 187 200
贷：主营业务收入——A产品 160 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 27 200
同时按比例（300 000×40%＝120 000）结转成本，作会计分录：
借：主营业务成本 120 000
贷：发出商品——A产品 120 000
第二、三次付款时，按合同约定的收款日期的当天确认收入，作会计分录：
借：银行存款 140 400
贷：主营业务收入——A产品 120 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 20 400
同时按比例（300 000×30%＝90 000）结转成本，作会计分录：
借：主营业务成本 90 000
贷：发出商品——A产品 90 000
（3）预收货款方式销售货物。企业采用预收货款方式销售货物时，以货物发出的当天为纳税义务发生时间，计算销项税额。
【例2－5】2011年1月16日，大力公司收到宏伟机器厂预购A产品500件的货款117 000元，2月16日发出货物，开出增值税专用发票，不含税售价200元／件，余款2月25日收到。
1月16日收到预收货款时，作会计分录：
借：银行存款 117 000
贷：预收账款 117 000
2月16日发出货物时，作会计分录：
借：预收账款 280 800
贷：主营业务收入——A产品 240 000
应交税费——应交增值税（销项税额）40 800
余款2月25日收到时，作会计分录：
借：银行存款 163 800
贷：预收账款 163 800
3．特殊销售方式的销项税额计算及会计处理。
（1）以折扣方式销售货物或应税劳务。为了促进销售、占领市场，纳税人通常采取折扣方式销售货物或应税劳务。现实经济生活中，纳税人采取的折扣方式一般可分为以下三种形式。
①折扣销售（又称商业折扣），是指卖方为鼓励买方多购买货物而给予买方的一种价
格优惠。对折扣销售，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
【例2－6】2011年2月20日，大力公司以折扣方式（折扣10%）销售A产品5 000件给长江公司，不含税售价200元／件，单位成本为150元，开具的增值税专用发票注明价款900 000元，增值税为153 000元（注明折扣10%）。货物已发出，收到款项1 053 000元存入银行。作会计分录：
借：银行存款 1 053 000
贷：主营业务收入——A产品 900 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 153 000
借：主营业务成本 750 000
贷：库存商品——A产品 750 000
②销售折扣（又称现金折扣），是指卖方为鼓励买方尽早付清货款而在协议中许诺给予买方的一种折扣优惠。销售折扣是在销售货物之后发生的，从其性质看属于企业融资行为，故折扣额不能从销售额中扣除。
【例2－7】沿用［例2－4］的资料。大力公司为及早收回货款，与长江公司按总价款约定现金折扣条件为2／10、1／20、n／30。长江公司享受总价款的2%折扣。大力公司在2010年1月17日收到货款。2月25日因产品质量问题，长江公司退货，大力公司退款。
大力公司1月8日销售实现时，作会计分录：
借：应收账款 234 000
贷：主营业务收入——A产品 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
借：主营业务成本 150 000
贷：库存商品——A产品 150 000
1月17日收到货款时，作会计分录：
借：银行存款 230 000
财务费用 4 000
贷：应收账款 234 000
2月25日销货退回时，作会计分录：
借：主营业务收入——A产品 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
贷：银行存款 230 000
财务费用 4 000
借：库存商品——A产品 150 000
贷：主营业务成本 150 000
☞试一试
根据折扣销售有关规定确定批发业务应纳增值税并作会计分录。某新华书店批发图书一批，每册标价20元，共计1 000册，由于购买方购买数量多，按七折优惠价格成交，并将折扣部分与销售额同开在一张发票上。10日内付款2%折扣，购买方如期付款。
③销售折让，是指货物销售后由于其品种、质量等原因购货方未予退货，但销货方需给予购货方的一种价格折让。销售折让的实质是由于货物质量、品种等不符合要求而导致原销售额的减少，因此，对销售折让应以折让后的销售额为计税销售额。
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企业销售货物由于品种规格不符或质量原因造成购货方要求退货或折让的，不论是当月销售还是以前月份销售的，均应冲减退回当月的销售收入。
【例2－8】2011年2月25日，大力公司上月对外销售A产品500件发生销货退回，价款100 000元，应退增值税额17 000元，公司开出红字增值税专用发票，并以银行存款支付退货款项。作会计分录：
借：银行存款 117 000
贷：主营业务收入——A产品 100 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000
（2）采取还本销售方式销售货物。所谓还本销售是指将货物售出后，到约定的期限，再由卖方一次或分次将货款部分或全部退还给买方的一种销售方式。采取还本销售方式销售货物的，不得从销售额中减除还本支出。
企业采取还本销售方式销售货物时，按正常销售价格记入“主营业务收入”账户，按约定实际支付的还本金额记入“销售费用”账户。
【例2－9】长虹家电商场为促销采取还本销售方式销售洗衣机。2011年3月销售洗衣机500台，不含税售价1 200元／台，又支付前期销售现已到期的还本款项180 000元。
销售洗衣机时，作会计分录：
借：库存现金 702 000
贷：主营业务收入——洗衣机 600 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 102 000
支付还本款时，作会计分录：
借：销售费用 180 000
贷：库存现金 180 000
（3）采取以旧换新方式销售货物。以旧换新销售，是指纳税人在销售过程中，折价收回同类旧货物，并以折价款冲减货物价款的一种方式。税法规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，但对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取不含增值税的全部价款征收增值税。
【例2－10】长虹家电商场从2011年1月1日起推出以旧换新销售洗衣机业务，本月销售洗衣机500台，含税售价1 404元／台，单位成本为1 000元，回收一台旧洗衣机抵货款104元，每台洗衣机实收货款1 300元。
销售洗衣机时，作会计分录：
借：库存现金 650 000
原材料——旧洗衣机 52 000
贷：主营业务收入——洗衣机 600 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 102 000
同时，结转成本，作会计分录：
借：主营业务成本 500 000
贷：库存商品——洗衣机 500 000
（4）采取以物易物方式销售货物。以物易物是指买卖双方进行交易时不是以货币进行结算，而是以同等价款的货物进行结算，从而实现货物的买卖，满足购销双方的需求。对此税法规定：以物易物双方都要作购销处理，以各自发出的货物核算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。
【例2－11】某钢铁厂2011年3月6日用500吨钢材（成本1 500 000元，不含税售价1 700 000元），从某汽车公司换回8吨载重货车20辆，价款1 700 000元，双方都开具增值税专用发票，专用发票已认证，载重货车当即交付钢铁厂汽车运输公司使用：
发出钢材并收到载重货车时，作会计分录：
借：固定资产——在用汽车 1 700 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 289 000
贷：主营业务收入——钢材 1 700 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 289 000
结转销售成本时，作会计分录：
借：主营业务成本 1 500 000
贷：库存商品——钢材 1 500 000
（5）包装物销项税额。随同货物销售单独计价的包装物，应按规定缴纳增值税。其账务处理为：按价税合计数，借记“应收账款”、“银行存款”等科目；按应缴的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；按包装物价款，贷记“其他业务收入”科目。
【例2－12】某制药厂有包装用纸箱200个，单位实际成本60元，随中成药一同出售。中成药价款200 000元，增值税34 000元。包装物单独计价，价款16 000元，增值税2 720元。货款存入银行。
销售中成药时，作会计分录：
借：银行存款 252 720
贷：主营业务收入 200 000
其他业务收入 16 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 36 720
结转包装物成本时，作会计分录：
借：其他业务成本 12 000
贷：周转材料——包装物 12 000
随同货物销售不单独计价的包装物，在随同货物销售时，包装物只作为货物销售的一个组成部分，其账务处理为：按货物价税合计数，借记“应收账款”、“银行存款”等科目；按应缴的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；按包装物的成本记入“销售费用”科目。
【例2－13】某制药厂本月销售中成药200箱，中成药不含税价款200 000元，增值税34 000元。中成药成本160 000元，随中成药发出包装用纸箱200个，不单独计价，单位实际成本60元，货款存入银行。
销售中成药时，作会计分录：
借：银行存款 234 000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
结转销售成本时，作会计分录：
借：主营业务成本 160 000
贷：库存商品 160 000
借：销售费用 12 000
贷：周转材料——包装物 12 000
对因逾期未退回包装物而不再退还的押金，应视同包装物销售，作为“其他业务收入”处理，并计提增值税，记入“其他业务成本”科目。
【例2－14】某制药厂本月销售中成药200箱，中成药不含税价款200 000元，增值税34 000元。中成药成本160 000元，随中成药发出包装用纸箱200个，每件收取押金81．9元，包装物单位实际成本60元，货款存入银行。
销售中成药时，作会计分录：
借：银行存款 234 000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
结转销售成本时，作会计分录：
借：主营业务成本 160 000
贷：库存商品 160 000
收取押金时，作会计分录：
借：银行存款 16 380
贷：其他应付款——存入保证金 16 380
如果按期归还包装物，退还押金，作会计分录：
借：其他应付款——存入保证金 16 380
贷：银行存款 16 380
如果逾期未退回包装物，没收押金，计算销项税额，作会计分录：
销项税额＝200×81．9÷（1＋17%）×17%＝2 380（元）
借：其他应付款——存入保证金 16 380
贷：其他业务收入 14 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 2 380
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纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独计账核算的，不并入销售额征税，但对因逾期未退回包装物而不再退还的押金，应当按所包装货物的税率征收增值税。“逾期”是指按合同约定实际逾期或以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均应并入销售额征税。
对增值税一般纳税人向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入并入销售额计征增值税。
根据国家税务总局国税发［1995］192号文件规定，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按上述一般押金的规定处理。
（6）销售自己使用过的固定资产。自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。
【例2－15】2010年3月5日，大力公司转让2009年3月购入的机器设备，原值80 000元，已提折旧16 000元，转让价81 900元（含税价）；转让2008年以前购进的机器设备，原值100 000元，已提折旧50 000元，转让价52 000元。计算大力公司这两项业务的销项税额，并写出其会计分录。
转让2009年3月购入的机器设备：
销项税额＝81 900÷（1＋17%）×17%＝11 900（元）
借：固定资产清理 64 000
累计折旧 16 000
贷：固定资产 80 000
借：银行存款 81 900
贷：固定资产清理 70 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 11 900
借：固定资产清理 6 000
贷：营业外收入 6 000
转让2008年以前购进的机器设备：
销项税额＝52 000÷（1＋4%）×4%×50%＝1 000（元）
借：固定资产清理 50 000
累计折旧 50 000
贷：固定资产 100 000
借：银行存款 52 000
贷：固定资产清理 51 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 000
借：固定资产清理 1 000
贷：营业外收入 1 000
（7）视同销售货物行为的销项税额。
①将货物交付其他单位或者个人代销与销售代销货物。委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。
【例2－16】某食品厂委托某商场销售食品2 000件，双方约定，商场按每件含税价117元对外销售，食品厂向商场支付不含税销售额10%的手续费。该商品成本为每件70元，增值税税率为17%。食品厂收到商场开来的代销清单，食品厂同时开具增值税专用发票上注明售价200 000元，增值税34 000元。
食品厂应作会计分录：
发出委托代销商品时：
借：委托代销商品 140 000
贷：库存商品 140 000
食品厂收到代销清单时：
借：应收账款——某商场 234 000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
借：主营业务成本 140 000
贷：委托代销商品 140 000
收到商场汇来的货款时：
手续费＝200 000×10%＝20 000（元）
借：银行存款 214 000
销售费用 20 000
贷：应收账款——某商场 234 000
商场应作会计分录：
商场收到食品厂交付的商品时：
借：受托代销商品 200 000
贷：受托代销商品款 200 000
实际销售时：
借：银行存款 234 000
贷：应付账款——某食品厂 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000
开出代销清单，收到食品厂增值税专用发票时：
借：应交税费——应交增值税（进项税额） 34 000
贷：应付账款——某食品厂 34 000
借：受托代销商品款 200 000
贷：受托代销商品 200 000
按约定将款项付给食品厂，并扣收代销手续费收入时：
借：应付账款——某食品厂 234 000
贷：银行存款 214 000
其他业务收入 20 000
☞试一试
根据销售代销货物有关规定确定代销业务应纳增值税。某商业企业（一般纳税人）为甲公司代销货物，按零售价以5%收取手续费5 000元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票，该商业企业代销业务应纳增值税是多少？
②将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目。企业将自产、委托加工的货物用于非应税项目的，会计上不作为销售处理，但税法规定为视同销售。按应税销售额计算出的销项税额和货物的成本之和，借记“在建工程”、“生产成本”、“管理费用”等科目；按销项税额贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按货物成本贷记“库存商品”等科目。
【例2－17】某钢铁厂将自产的钢材50吨用于本企业建简易仓库，该产品每吨不含税售价为3 400元，单位生产成本3 000元，库存商品减少150 000元（3 000×50），销项税额28 900元（50×3 400×17%）。作账务处理：
借：在建工程 178 900
贷：库存商品 150 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 28 900
③将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。企业将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费的，会计上作为销售处理，税法规定为视同销售。
【例2－18】某食品厂（一般纳税人）2011年2月1日决定以其生产的食品作为福利发放给职工，每人发放A食品3箱。企业共有职工200人，其中生产工人150人，车间管理人员25人，厂部管理人员25人。每箱食品不含税售价为100元，单位成本为80元，库存商品减少48 000元（3×80×200），增值税率为17%。作账务处理：
非货币性福利＝100×3×200×（1＋17%）＝70 200（元）
借：应付职工薪酬——非货币性福利 70 200
贷：主营业务收入 60 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 10 200
借：主营业务成本 48 000
贷：库存商品 48 000
☞试一试
根据视同销售有关规定确定应纳增值税并作会计分录。某市一家电生产企业为增值税一般纳税人，12月将自产家电移送职工活动中心一批，成本价20万元，市场销售价格23万元（不含税）。
④将自产、委托加工或者购进的货物作为投资。根据税法规定，企业将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位和个人的，应视同销售按市场公允价值计算增值税。根据会计准则规定存货投资也视为销售处理，按照非货币性资产交换准则进行会计核算。
【例2－19】东方机床厂将生产的一批车床对外投资，账面成本为3 500 000元，双方协议按市场售价作价，此批产品市场售价为5 000 000元。按成本法核算，作会计分录：
对外投资时：
借：长期股权投资 585 000
贷：主营业务收入——车床 5 000 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 850 000
结转产品成本时：
借：主营业务成本 350 000
贷：库存商品——车床 350 000
⑤将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者。企业将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者，企业的债务减少，但没有货币资金的流出，会计上应作为销售处理，通过收入科目核算，并按照债务重组准则进行会计核算。
【例2－20】东风公司将生产的一批家用电器作为应付股利分配给股东和投资者，此批家用电器市场售价为500 000元，实际成本为40 000元。
对外投资时，作会计分录：
借：应付股利 585 000
贷：主营业务收入——家用电器 500 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 85 000
结转家用电器成本时，作会计分录：
借：主营业务成本 400 000
贷：库存商品——家用电器 400 000
⑥将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，虽然发生货物所有权的转移，但企业未获得实际经济利益，不通过收入类科目核算，为避免因相互赠送损害国家利益，税法上视同为销售，需计算销项税额。
【例2－21】东风公司将生产的一批家用电器赠送给关系客户，此批产品市场售价为15 000元，实际成本为12 000元。作会计分录：
借：营业外支出 14 550
贷：库存商品——家用电器 12 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 2 550（15 000×17%）
4．混合销售的销项税额。一项销售行为如果涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为。对从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位或个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。对属于征收增值税的混合销售，其销售额为货物销售额和非应税劳务销售额的合计数。
【例2－22】某水泥厂销售给某建筑公司水泥100吨，含税销售额为35 100元，并收取运输费2 340元，货款与运费已收，开具普通发票。作账务处理：
销项税额＝（100×351＋2 340）÷（1＋17%）×17%＝5 440（元）
借：银行存款 37 440
贷：主营业务收入 32 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 5 440
5．兼营非应税劳务的销售额。纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。纳税人兼营的非应税劳务是否一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。
【例2－23】某水泥厂本月销售水泥10 000吨，开出增值税专用发票，价款为3 000 000元，水泥厂设独立核算饭店取得营业收入20 000元，款项存入银行。作账务处理：
销项税额＝3 000 000×17%＝510 000（元）
应交营业税＝20 000×5%＝1 000（元）
借：银行存款 3 510 000
贷：主营业务收入 3 000 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 510 000
借：银行存款 20 000
贷：其他业务收入 20 000
借：其他业务成本 1 000
贷：应交税费——应交营业税 1 000
如果以上两项业务收入不能分别核算或不能准确核算，则一并征收增值税。
销项税额＝［3 000 000＋20 000÷（1＋17%）］×17%＝512 905．98（元）
借：银行存款 3 530 000
贷：主营业务收入 3 017 094．02
应交税费——应交增值税（销项税额） 512 905．98
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售价明显偏低且无正当理由情况下销售额的确定
纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，或者纳税人发生了视同销售货物的行为而无销售额的，主管税务机关有权核定其销售额。税法规定应按下列顺序确定其销售额：
1．按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。
2．按纳税人最近日期同类货物的平均销售价格确定。
3．用以上两种方法不能确定其销售额的情况下，可按组成计税价格确定销售额。其计算公式为：
组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）
这就是说，计税价格由成本和利润组成。其中成本分为两种情况：一是销售自产货物的为实际生产成本；二是销售外购货物的为实际采购成本。成本利润率由国家税务局统一确定为10%。
如果视同销售货物或自报销售价格偏低的货物是属于应征消费税的货物，其组成计税价格应加计消费税税额，计算公式为：
组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）＋消费税税额
属应从价定率征收消费税的货物，公式中的成本利润率则按消费税有关规定计算。
☞温馨提示
1．销售额应以人民币计算，纳税人以外汇结算销售额的可以选择销售额发生的当天或当月1日国家外汇牌价（原则上为中间价）折合成人民币计算。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后一年内不能变更。
2．一般纳税人因销售退回或折让而退还给购买方的增值税额，要从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减。同理，因进货退出或折让而收回的增值税额，要从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。
（三）确定一般纳税人进项税额并进行会计处理
进项税额是指纳税人购进货物或接受应税劳务，所支付或负担的增值税。企业购进货物、接受应税劳务时，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“原材料”、“在途物资”、“周转材料”、“库存商品”、“生产成本”、“管理费用”、“委托加工物资”等科目；按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。购入货物发生退货时，作相反的会计分录。
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允许抵扣进项税额的一般规定
准予从销项税额中抵扣的进项税额是：（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；（2）从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。按规定应征增值税的混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务，以及视同销售所用购进货物的进项税额，只要符合上述条件的也准予从销项税额中抵扣。
1．购进货物的进项税额。
（1）支付货款，材料入库，同时到税务机关认证。
【例2－24】东风公司购进原材料，价款500 000元。货款以银行存款支付。作会计分录：
借：原材料 500 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 85 000
贷：银行存款 585 000
（2）专用发票当月未认证。
【例2－25】沿用［例2－24］的资料，作会计分录如下：
借：原材料 500 000
应交税费——待扣进项税额 85 000
贷：银行存款 585 000
待认证的专用发票进行了认证后，其进项税额从“应交税费——待扣进项税额”账户贷方转入“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户借方核算。
（3）从小规模纳税人购入材料。
【例2－26】东风公司本月从小规模纳税人购进原材料，价款103 000元。货款以银行存款支付。作会计分录：
借：原材料 103 000
贷：银行存款 103 000
2．购入固定资产的进项税额。
【例2－27】东风公司本月从大力公司购进机器设备5台，支付货款200 000元，进项税34 000元，货款以银行存款支付。作会计分录：
借：固定资产 200 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 34 000
贷：银行存款 234 000
3．购买免税农业产品的进项税额。一般纳税人向农业生产者购买的免税农业产品和从国有粮食购销企业购进的免税粮食，可以分别按照收购凭证、销售发票所列金额和13%的扣除率计算进项税额，从当期销项税额中扣除。其进项税额的计算公式为：
进项税额＝买价×扣除率
这里的买价，仅限于经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款。
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对烟叶税纳税人按规定缴纳的烟叶税，准予并入烟叶产品的买价计算增值税的进项税额，并在计算缴纳增值税时予以抵扣。计算公式如下：
烟叶收购金额＝烟叶收购价款×（1＋10%）
烟叶税应纳税额＝烟叶收购金额×税率（20%）
准予抵扣的进项税额＝（烟叶收购金额＋烟叶税应纳税额）×扣除率
增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。
【例2－28】某食品厂（一般纳税人）本月收购农产品一批，实际支付的价款为20万元，收购的农产品已入库。作账务处理：
进项税额＝200 000×13%＝26 000（元）
借：材料采购 174 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 26 000
贷：银行存款 200 000
4．购进货物支付运费的进项税额。一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用（不并入销售额的代垫运费及销售免税货物所发生的运输费用除外），可按运费结算单据（普通发票）所列运费金额（不包括随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费，但包括随运费征收的建设基金）7%的扣除率计算进项税额，准予扣除。其公式为：
进项税额＝运费发票金额×扣除率
【例2－29】某食品厂（一般纳税人）本月收购农产品一批，实际支付的价款为20万元，支付运费500元，收购的农产品已入库。作会计分录：
进项税额＝200 000×13%＋500×7%＝26 035（元）
借：材料采购 174 465
应交税费——应交增值税（进项税额） 26 035
贷：银行存款 200 500
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增值税法对进口环节、混合销售、兼营及以物易物等进项税额抵扣条件作了特殊规定：
一是对海关代征进口环节增值税开具的增值税专用缴款书上标明有两个单位名称，既有代理进口单位名称，又有委托进口单位名称的，只准予其中取得专用缴款书原件的一个单位抵扣税款。申报抵扣税款的委托进口单位，必须提供相应的海关代征增值税专用缴款书原件，委托代理合同及付款凭证，否则，不予抵扣进项税额。
二是混合销售行为和兼营的非应税劳务，按规定应当征收增值税的，该混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，凡符合增值税暂行条例第八条规定的，准予从销项税额中抵扣。
三是对商业企业采取以物易物、以货抵债、以物投资方式交易的，收货单位可以凭以物易物、以货抵债、以物投资书面合同以及与之相符合的增值税专用发票和运输费用普通发票，确定进项税额，报经税务征收机关批准予以抵扣。
☞温馨提示
自2010年10月1日起，项目运营方利用信托资金融资进行项目建设开发，在项目建设期内取得的增值税专用发票和其他抵扣凭证，允许其按现行增值税有关规定予以抵扣。
5．进项税额转出。企业购进的货物、在产品、产成品发生非正常损失，以及已抵扣进项税额的购进货物或者应税劳务改变用途，用于免税项目、非增值税应税劳务、集体福利或者个人消费的，其进项税额应相应转入有关科目，借记“待处理财产损溢”、“在建工程”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
【例2－30】东风公司（一般纳税人）由于保管不善本月损失外购货物一批，价值2 000元，
作会计分录：
转出进项税额＝2 000×17%＝340（元）
借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 2 340
贷：原材料 2 000
应交税费——应交增值税（进项税额转出） 340
6．接受投资、捐赠货物的进项税额。企业接受投资者转入的货物，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按照确认投资各方确认的公允价值，借记“原材料”、“周转材料”、“库存商品”等；按其在注册资本中所占的份额，贷记“实收资本”或“股本”等科目；按其差额，贷记“资本公积”科目；按接受捐赠者按规定的入账价值，贷记“营业外收入——捐赠利得”科目。
【例2－31】2011年3月，大力公司接受东方机床厂新生产的车床设备投资，取得增值税专用发票，双方确认价值5 000 000元，增值税850 000元。作会计分录：
借：固定资产 5 000 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 850 000
贷：实收资本 5 850 000
【例2－32】A制药厂接受B制药厂捐赠的原料药一批，取得增值税专用发票，双方确认价值1 000 000元，增值税170 000元。作会计分录：
借：原材料 1 000 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 170 000
贷：营业外收入 1 170 000
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向供货方取得返还收入的税务处理
自2004年7月1日起，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。应冲减进项税金的计算公式调整为：
商业企业向供货方收取的各种返还收入，一律不得开具增值税专用发票。
☞温馨提示
不准予抵扣的进项税额
在计算增值税时，下列项目即使取得增值税专用发票，其进项税额也不得从销项税额中抵扣：
1．用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。所称个人消费包括纳税人的交际应酬消费。所称非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
2．非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。
3．非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。
4．国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
5．上述四项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
6．一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
另外，纳税人购进货物或应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
（四）确定一般纳税人应纳增值税额并进行会计处理
1．计算应纳税额的时间限定。
（1）计算销项税额的时间限定。销项税额是增值税一般纳税人销售货物或提供应税劳务按照实现的销售额计算的金额。什么时间计算销项税额，税法都作了严格的规定。例如，采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；纳税人发生视同销售货物行为中第三项至第八项的，为货物移送的当天，以保证准时、准确记录和核算当期销项税额。
（2）进项税额抵扣的时间限定。2003年以来，国家税务总局对增值税专用发票等扣税凭证陆续实行了90日申报抵扣期限的管理措施，对于提高增值税征管信息系统的运行质量、督促纳税人及时申报起到了积极作用。近来，部分纳税人及税务机关反映目前的90日申报抵扣期限较短，部分纳税人因扣税凭证逾期申报导致进项税额无法抵扣。为合理解决纳税人的实际问题，加强税收征管，国家税务总局下发了《关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函［2009］591号），自2010年1月1日起抵扣的进项税额按以下规定处理：
①增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。
②实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。
未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。
③增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票、机动车销售统一发票以及海关缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。
④增值税一般纳税人丢失已开具的增值税专用发票，应在本通知第一条规定期限内，按照《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发［2006］156号）第二十八条及相关规定办理。
增值税一般纳税人丢失海关缴款书，应在本通知第二条规定期限内，凭报关地海关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关缴款书电子数据纳入稽核系统进行比对。稽核比对无误后，方可允许计算进项税额抵扣。
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计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理
由于增值税实行购进扣税法，有时企业当期购进的货物很多，在计算应纳税额时会出现当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的情况。根据税法规定，当期进项税额不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。
2．结转未交增值税会计处理。对企业计算的应交未交增值税，应从“应交税费——应交增值税”科目的借方结转到“应交税费——未交增值税”科目的贷方。
【例2－33】某制药厂本月底“应交税费——应交增值税”科目有贷方余额8 500元，作会计分录：
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 8 500
贷：应交税费——未交增值税 8 500
3．结转多交增值税会计处理。对企业多交的增值税，应从“应交税费——应交增值税”科目的贷方结转到“应交税费——未交增值税”科目的借方。
【例2－34】某制药厂本月底“应交税费——应交增值税”科目有借方余额5 100元，作会计分录：
借：应交税费——未交增值税 5 100
贷：应交税费——应交增值税（转出多交增值税） 5 100
4．上交本期增值税的会计处理。企业按税法规定期限申报缴纳的增值税，根据银行退回的缴款书回执联借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”贷记“银行存款”科目。
【例2－35】某食品厂2011年4月从国营农场购进免税农产品一批，收购凭证上注明支付货款200 000元，支付长虹汽车运输公司运费30 000元，取得运费发票。本月购进其他货物100 000元，增值税进项税额17 000元，当月销售食品取得含税销售收入702 000元。作相关增值税会计处理。
可以抵扣进项税＝200 000×13%＋30 000×7%＝28 100（元）
销售货物的销项税＝702 000÷（1＋17%）×17%＝102 000（元）
当月应纳增值税＝102 000－28100＝73 900（元）
借：应交税费——应交增值税（已交税金） 73 900
贷：银行存款 73 900
5．减免增值税的会计处理。企业收到返还的增值税时应通过“营业外收入——政府补助”科目进行核算。采用先征后返、即征即退进行减免的企业，收到返还的增值税款时，直接借记“银行存款”科目，贷记“营业外收入——政府补助”科目。
采用直接减免的企业，则应借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“营业外收入——政府补助”科目。
任务二 增值税小规模纳税人应纳税额计算及会计处理
小规模纳税人只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”二级科目，贷方反映企业应交的增值税额，借方反映已缴纳的增值税额，期末贷方余额反映应交未交的增值税，借方余额反映企业多交的增值税。
按照增值税政策规定，小规模纳税人或采取简易征税办法的纳税人销售货物或者应税劳务，按不含税销售额和规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。计算公式为：
应纳税额＝销售额×征收率
如果小规模纳税人销售货物或应税劳务采取销售额和应纳税额合并定价的，则应将含税销售额换算成不含税销售额。换算公式为：
销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）
【例2－36】某建材厂2011年4月购进材料含税价20 600元，款已付，取得普通发票，当月销售货物取得含税收入30 900元，款已收，计算应纳税额并作会计分录：
计税销售额＝30 900÷（1＋3%）＝30 000（元）
应纳税额＝30 000×3%＝900（元）
购进材料时：
借：原材料 20 600
贷：银行存款 20 600
销售货物时：
借：银行存款 30 900
贷：主营业务收入 30 000
应交税费——应交增值税 900
上交本月应纳增值税时：
借：应交税费——应交增值税 73 900
贷：银行存款 73 900
知识链接
关于购置税控收款机的税款抵扣的计算
自2004年12月1日起，增值税小规模纳税人购置税控收款机，经主管税务机关审核批准后，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票上注明的增值税税额，抵免当期应纳增值税。或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款依下列公式计算可抵免税额：
可抵免税额＝价款÷（1＋17%）×17%
当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。
任务三 进口货物的应纳税额计算及会计处理
纳税人进口货物，按照组成计税价格和适用税率计算应纳税额不抵扣任何税款，其公式为：
应纳税额＝组成计税价格×税率
其中： 组成计税价格＝关税完税价格＋关税税额
如果属于征收消费税的进口货物，还需在组成计税价格中加上消费税，即：
组成计税价格＝关税完税价格＋关税税额＋消费税税额
＝（关税完税价格＋关税税额）÷（1－消费税税率）
这就是说进口货物先要征收具有保护作用的关税；对应征收消费税的，还要再征收消费税，以进行特殊调节；然后以关税完税价格、关税和消费税之和为税基，征收增值税。进口货物的增值税由海关代征。小规模纳税人进口货物，也按上述规定计算，缴纳增值税，个人携带或邮寄进境自用物品的增值税，连同关税一并计征。
企业进口货物，应当按照进口货物的采购成本，借记“原材料”、“材料采购”等科目，按照海关提供的完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按照实际支付或应付的金额，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。
【例2－37】大力公司2011年4月2日从国外进口材料一批，料到并已验收入库，海关核定的关税完税价格折合人民币为500 000元，应纳关税50 000元，增值税税率为17%。货物验收入库，货款已支付。计算应纳税额并作会计分录：
应纳增值税＝（500 000＋50 000）×17%＝93 500（元）
借：原材料 550 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 93 500
贷：银行存款 643 500
项目三 增值税的纳税申报
任务一 增值税的征收管理
（一）纳税期限
1．增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。
2．纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税。
（二）纳税地点
为了保证纳税人按期申报纳税，根据企业跨地区经营和搞活商品流通的特点及不同情况，税法还具体规定了增值税的纳税地点：
1．固定业户应当向其机构所在地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地主管税务机关申报纳税；经国家税务总局或其授权的税务机关批准，也可由总机构汇总向总机构所在地主管税务机关申报纳税。
2．固定业户到外县（市）销售货物的，应当向其机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，向其机构所在地主管税务机关申报纳税。未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税务管理证明，到外县（市）销售货物或者应税劳务的，销售地主管税务机关一律按6%的征收率征税，其在销售地发生的销售额，回机构所在地后，仍应按规定申报纳税，在销售地缴纳的税款不得从当期应纳税额中扣减。
3．非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地主管税务机关申报纳税。非固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务未向销售地主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或居住地主管税务机关补征税款。
4．进口货物，应当由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税。
（三）增值税专用发票的使用及管理
1．专用发票的联次。专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成，基本联次为三联：第一联为税款抵扣联，购货方作扣税凭证。第二联为发票联，购货方作付款的记账凭证。第三联为记账联，销货方作销售的记账凭证。
2．专用发票的开票限额。最高开票限额由一般纳税人申请，税务机关依法审批。最高开票限额为10万元及以下的，由区县级税务机关审批；最高开票限额为100万元的，由地市级税务机关审批；最高开票限额为1 000万元及以上的，由省级税务机关审批。
3．专用发票的开具范围。商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用部分）、化妆品等消费品不得开具专用发票。
增值税小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开。
4．专用发票与不得抵扣进项税额的规定。
（1）有下列情形之一的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证：①无法认证；②纳税人识别号认证不符；③专用发票代码、号码认证不符。税务机关退还原件，购买方可要求销售方重新开具专用发票。
（2）出现重复认证情形的，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证。税务机关扣留原件，查明原因，区别情况进行处理。
任务二 增值税纳税申报
（一）一般纳税人纳税申报程序
1．增值税一般纳税人网上申报流程。增值税一般纳税人（以下简称纳税人）在每月15日前，通过网上申报系统，填写增值税纳税申报表主表、附表及其他附列资料，审核确认无误后通过“纳税申报”模块在线提交电子报表。具体步骤如下：
进入“发票资料”：（1）发票领用存—下载信息—保存。（2）进项发票—远程导入—保存。（3）销项发票—导入或手工添加—保存。（4）普通发票—导入或手工添加—保存。（5）其他发票录入—保存。（6）进项税转出（有就录入）—保存。（7）填写报表。先打开附表一、附表二，保存后再打开增值税纳税申报表，然后点击“保存”。填写资产负债表、损益表，点击“保存”。别的报表都可自动生成。（8）发送报表。全选后，点击“发送”即可。（9）反馈查询。可以查看发送的报表是否申报处理成功，然后把报税资料打印出来，待年终后一次性报主管税务机关。
2．纳税申报资料。纳税人进行纳税申报必须实行电子信息采集。使用防伪税控系统开具增值税专用发票的纳税人必须在抄报税成功后，方可进行纳税申报。
（1）必报资料包括：
①《增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人）》、《增值税纳税申报表附列资料》（表一）、（表二）和《固定资产进项税额抵扣情况表》。
②使用防伪税控系统的纳税人，必须报送记录当期纳税信息的IC卡（明细数据备份在软盘上的纳税人还须报送备份数据软盘）。
③资产负债表和损益表。
④《成品油购销存情况明细表》（发生成品油零售业务的纳税人填报）。
⑤主管税务机关规定的其他必报资料。
纳税申报实行电子信息采集的纳税人，除向主管税务机关报送上述必报资料的电子数据外，还需报送纸介的《增值税纳税申报表（适用于一般纳税人）》（主表及附表）。
（2）备查资料包括：①已开具的增值税专用发票和普通发票存根联。②符合抵扣条件并且在本期申报抵扣的增值税专用发票抵扣联。③海关进口货物完税凭证、运输发票、购进农产品普通发票的复印件。④收购凭证的存根联或报查联。⑤代扣代缴税款凭证存根联。⑥主管税务机关规定的其他备查资料。
备查资料是否需要在当期报送，由各省级国家税务局确定。
3．主表的内容及格式。增值税一般纳税人纳税申报表如表2－2所示。
（二）小规模纳税人纳税申报程序
1．增值税小规模纳税人网上申报流程。
（1）纳税人向国税局的征管部门提出网上申报纳税申请，经县（市）区局审批同意后，正式参与网上申报纳税。
（2）纳税人向税务机关提供在银行已经开设的缴税账户，并保证账户中有足够用于缴税的资金。
（3）纳税人与银行签署委托划款协议，委托银行划缴税款。
（4）纳税人利用计算机和申报纳税软件制作纳税申报表，并通过电话网、因特网传送给税务机关的计算机系统。
（5）税务机关将纳税人的应划缴税款信息，通过网络发送给有关的银行，由银行从纳税人的存款账户上划缴税款，并打印税收转账专用完税证。
（6）银行将实际划缴的税款信息利用网络传送给税务机关的计算机系统。
（7）税务机关接收纳税人的申报信息和税款划缴信息，打印税收汇总缴款书，办理税款的入库手续。
（8）纳税人在方便的时候到银行营业网点领取税收转账完税证，进行会计核算。
2．增值税小规模纳税人纳税申报资料，包括：（1）增值税小规模纳税人纳税申报表；（2）资产负债表和损益表；（3）主管税务机关要求的其他资料。
3．增值税小规模纳税人纳税申报表的内容及格式。增值税小规模纳税人纳税申报表适用于增值税小规模纳税人（以下简称纳税人）填报。纳税人销售使用过的固定资产、销售免税货物或提供免税劳务的，也使用本表。增值税小规模纳税人纳税申报表见表2－3。
表2－3 增值税纳税申报表（适用于小规模纳税人）
受理人： 受理日期： 年 月 日 受理税务机关（签章）：
本表为A3竖式一式三份，一份纳税人留存，一份主管税务机关留存，一份征收部门留存。
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