房地产开发行业常见涉税问题及主要检查方法

第五节　房地产开发行业常见涉税问题及主要检查方法

一、检查总体思路

对房地产开发行业的检查，不能简单的就账查账，要有针对性地开展检查，应以已完工或阶段性完工的开发项目为重点，从立项、开发、竣工、销售四个环节入手，全面调取售楼部门销售明细、销（预）售合同、行政审批文书和证书、招投标合同、施工预决算书、监理记录等资料，运用建安成本分析控制、利润率分析控制、实际投资额和投资概算差额控制、大额资金支付控制的等方法找准疑点。检查主要采用从实地调查和静态查账两个方面开展检查，全面审核开发项目的收入和成本费用支出的真实性、合法性和准确性。

二、检查方式

（一）实地调查

1.查看项目。到企业的开发项目地进行实地察看和了解，重点关注四个方面：⑴开发项目的完工程度：在建还是已竣工；在建的工程量；竣工后是否办理结算手续，是否交付使用，属滚动开发的项目共有几期，各期进展状况。⑵开发产品的类型和用途：商品房还是商铺门面；销售还是用于经营、抵债、自用、出租等。⑶核实开发建设用地的情况，分清是自用还是转让及土地来源情况。⑷核实商品房及商铺的户数和建筑面积。

2.查售楼部。通过查售楼部掌握第一手销售资料，了解实际销售情况。售楼部是销售楼盘的主要场所，汇总各种销售信息，然后再传递到财务部。售楼部资料主要有商品房的平面图、模型、建筑面积、可售面积、预收房款、销售合同、已售面积等，重点核实预收房款、销售合同、可售总面积、已售面积。

（二）静态查账

1.运用合理的查账方法和技巧，对收入、成本、费用各方面进行逐项深入细致的检查。特别是对“开发成本”科目的借方发生额应结合票款审核、调取合同、实地调查、外调协查等方式逐项审查其真实性和合法性；对“开发产品”科目的贷方结转数核实其正确性和及时性；对“预收账款”科目审核其借方结转主营业务收入的及时性，是否按照贷方发生额如实及时的按照预计计税毛利率调增了当期应纳税所得额等。

2.收集相关资料，检查时要求企业提供相关行政部门审批资料。如：⑴建委审批立项证明复印件；⑵建委开工许可证复印件；⑶土地规划局证明复印件；⑷国有土地使用权出让合同及支付凭证复印件；⑸土地拆迁补偿费协议及支付凭证复印件；⑹前期工程费、建筑安装合同、基础设施、公共配套等金额的相关合同及支付凭证复印件；⑺土地拆迁补偿费协议及支付凭证复印件；⑻房屋预售许可证；⑼房产测绘报告；⑽建安合同；⑾工程结算书、工程验收备案证；⑿《房地产企业销售情况明细表》等。

3.查银行资金往来。对房地产检查时除掌握企业的基本账户、一般账户外，还应掌握其银行信用卡账户，掌握资金的总量和流向，从中发现问题和寻找线索。

三、检查内容、常见涉税问题及检查方法

(一)收入的检查

1.检查内容

一是确定收入的完整性，重点是各种主营收入、副营收入、营业外收入、投资收益等是否全部按规定入账；

二是确定收入确认的合法性，检查其开发产品（包括完工产品、未完工产品）的销售收入、预售收入、视同销售收入、预租收入、代建工程和提供劳务的收入确认以及成本和费用的扣除，是否符合《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）有关规定；

三是确定应税收入与非应税收入的划分，检查其有无将应税收入作为非应税收入申报等情况。

检查方法：要核对企业的销售明细账、明细表、销售价格，抽查销售合同、发票；检查应税收入的真实性、完整性。通过网上或实地查询销售进度，防止企业瞒报、滞后申报其销售收入。

2.常见涉税问题及其检查方法

（1）预售房款未按规定预缴税款方面的问题

主要表现为：①预售房款记入“应付账款”等往来科目归集，不通过预收账款”科目核算；②将预收房款作为购房定金或其他垫付款项；③以收抵支，巧立名目，通过“其他应收或应付款”科目直接拨付工程款等；④分开开票，一部分开预收款发票交财务，将另一部分开具收据货款入销售部，不入企业财务账。

检查方法如下：①了解企业预售房款从收取到记账的程序及相关记录，将记录内容和发票、明细账、总账报表相核对，看金额是否一致；②到地税部门核对企业开具预收房款的发票存根联金额与申报的预售房款是否一致；③查看建设部门批准的预售房许可证，看企业可预售的房屋的位置、地点、面积售价、数量等；④查看预售房合同，核对与客户进行商品房交接记录，确认已交接商品房收取货款是否与开票数一致。

（2）故意隐匿商品房销售收入、视同销售不作收入方面的问题

主要表现为：一是销售收入确认不及时，长期挂在“预收账款”科目，以未清算、未决算为由拖延缴纳企业所得税；二是只计商品房收入，车库销售不计收入；三是整体转让“楼花”不作收入，即开发商将部分楼的开发权整体转让给其他具有开发资质的企业，按照约定收取转让费，却不按规定作收入，而是挂往来账，甚至私设账外账；四是先租后售的收取的租金不记收入；五是以开发产品向建筑商抵账等债务重组业务中，不进行收入的确认；六是以房屋抵顶地价款赔偿给原住户的房屋不作收入处理；七是合作建造开发产品以房屋抵顶投资额、换取土地使用权等换出的开发产品不作收入处理；八是视同销售的开发产品不记收入；九是视同销售商品价格偏低；十是价外费用不记收入；十一是与关联方之间的出售、出租业务，或挂往来、或随意作价；十二是代建工程、提供劳务过程中节省的材料、下脚料、报废工程或产品的残料、按合同留归开发企业所有的，不作收入处理；十三是其他收入如施工方延误工期的罚款收入、政府给予的安全奖、优质奖等不入“营业外收入”核算。

检查方法：一是收集企业资料，查看企业在开发过程中取得的立项审批表、房屋开发规划书、预售许可证、土地转让合同、项目建筑平面图、竣工验收单等资料，了解企业开发项目及进度情况；二是从房地产主管部门或相关部门收集各项目建筑面积，与账面记载面积、实地开发面积核对，以确定可销售面积；三是审查企业各项会议记录、董事会决议，看有无特殊事项发生（如抵债、赠送等）；四是到销售部门实地查看销售合同、统计数据、售房发票、收款收据等资料，并将结果与账载记录相核对，以确认收入准确性、及时性；五是根据未售房屋明细表，并到实地核对，确认未售房数量、面积；六是根据发票开具情况，抽查部分用户进行核对，看开票金额与收取货款金额是否一致。七是检查:①“固定资产”、“营业外支出”、“营业费用”“应付福利费”“开发产品”等科目、看有无将开发产品用于本企业自用、捐赠、广告、样品、福利、奖励等视同销售行为；②“长期投资”、“应付股利”、“利润分配”“开发产品”等科目，看有无用开发产品作对外投资及分配给股东或投资者。”的视同销售行为；③“应付账款”、“长期借款”、“短期借款”、“开发产品”等科目，看有无以房抵债视同销售行为；④“生产成本”、“固定资产”、“开发产品”科目，看有无以开发产品偿还拆迁还建面积，以开发产品换取其他单位或个人的非货币性资产（内资）。

3.收入检查还应注意下列几个方面

（1）到售楼部核实已售面积及销售方式。

（2）客户放弃的购房定金是否转作营业外收入。房地产开发商往往将此部分款项计入“其它应付款”中不结转收入。

（3）收取配套费是否转作其他业务收入。房地产开发商往往将此部分款项计入“其它应付款”中以后续还有相关费用发生为由不列或少列收入。

（4）是否以开发产品抵工程款不记收入，房地产开发企业属资金密集型企业，而建筑安装工程在承接建安工程时，为了顺利拿到所招投标项目，经常出现与房地产开发企业协议首先带资入场的现象。产品建成后就以相应等值的商品房或门面抵建安工程款，建安票据全额开具，但款项未完全支付，不申报收入以偷逃国家税款。

（5）是否构造虚假合同，低价转移收入，房地产开发商往往以虚假合同限制销售价格，再二次转让达到少报收入的目的。

（二）成本的检查

1.检查的内容

企业成本内容主要包括开发产品成本和期间费用两大类。检查重点：一是成本支出及相关科目的核算是否真实、合法；二是成本分配和结转是否准确、及时、合法；三是企业在进行成本、费用的核算与扣除时，是否按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。

2．常见涉税问题类型及其检查方法

（1）成本对象划分不清方面的问题

主要表现为：①不按规定计算期间费用和开发产品成本，擅自扩大期间费用；②将未竣工验收产品成本并入产品销售成本；③扩大拆迁安置补偿面积，减少可售面积，多转经营成本；④在未取得建筑商合法凭证的前提下，将预计建筑成本转为销售成本；⑤返还给建筑商的货款未冲减销售成本；⑥立项作为经营资产的项目不及时结转，或并入可售面积计算销售成本；⑦企业自用房产仅分摊前期工程费、基础设施费等费用，而土地成本、借款利息、建筑安装等费用由出售房分摊；⑧建筑成本重复入账，在取得建筑发票结转完工成本入账的同时，又签订虚假单项合同，或者将建材发票重复进入开发成本。

检查方法：成本的检查首先要确定企业的总可售面积，房地产建筑面积的种类，如：规划面积、施工面积、竣工面积、测绘面积、可销售面积、不可销售面积、合同面积等。可售面积单位工程成本取决于核算对象开发总成本及可售面积。

具体计算公式为：

可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷总可售面积

销售成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本

具体检查方式为：①项目已完工应以房管局测绘中心测量报告上的面积确认；②划分企业的直接成本及共有成本，直接成本对此部分的相关票据须逐笔审核，无相关票据或属虚假票的一律不予列支，共有成本应采取合理的方法在已售和未售商品房直接进行分配；③检查企业“主营业务收入”和“主营业务成本”明细账，将销售成本与销售收入对比分析，复核计入销售成本的户数、面积和销售收入的统计口径是否一致；④根据当期销售面积以及可售单位工程成本费用，计算当期成本费用，审查申报数据是否准确；⑤检查企业“开发成本”明细账，看所列成本是否真实、是否有合法凭证入账；⑥查看企业立项报告书和竣工验收单，了解公用设施、配套设施和经营资产的处理情况；⑦看往来款项科目，看是否有返还建筑商或其他供应商资金而未冲减成本情况。

（2）房地产开发资本性支出直接列支当期成本常见涉税方面的问题

主要表现为：①企业将用于办公的电子设备及汽车、用于宣传音像设备等记入销售费用或低值易耗品，在税前扣除；②企业将开发产品作为售楼部，或提供给职工使用且已办理产权证明（产权所有人为本企业），未将此部分成本从可售总成本中结转至“固定资产”。

检查方法：①检查企业的固定资产账目，核实相关情况；②检查企业办理产权情况，凡将开发产品产权为本企业的应当作相应税务处理。

（3）将车库和人防工程概念混淆，多转成本

人防工程是根据规划许可证设计来施工建造的，在产品完工后，要经过政府人防办组织人员验收，并缴纳一定的费用，由人防部门核发征用批复，在成本核算时，建安成本可进入开发成本。

在房地产开发过程中，部分开发商将完工产品人防工程部分不通过人防部门验收，私自改造成车库，用于出租或出售，这种情况在成本核算时，就应该考虑将该部分面积界定为可售面积，重新计算单位成本，并相应结转销售成本。

3．成本检查还应注意以下几个方面

（1）是否准确区分期间费用和开发成本，有无虚列、重列有关的成本费用；

（2）开发企业发生的应计入开发成本中的费用，是否按成本对象进行收集，是否将成本对象完工后实际发生的费用全部计入当期销售成本，重点审查地价的分摊是否合理，建安成本是否合理；

（3）开发产品销售成本结转是否正确，有无多个项目滚动开发，其发生的成本、费用能否划分清楚，有无汇杂其他未结转收入项目的成本费用；

（4）是否利用建安公司等关联企业虚增成本；

（5）是否将应列入固定资产的建筑成本计入销售成本中。

（三）费用的检查

1.检查内容

期间费用的检查主要审核“销售费用”科目、“管理费用”科目、“财务费用”科目发生额的真实性和合法性以及对有关纳税调整项目的核实。

2.常见涉税问题类型及其检查方法

（1）开发间接费用直接列入期间费用方面的问题

主要表现为：企业将为开发建设工程而发生的管理费用等费用一次性在税前扣除。

检查方法：①了解开发项目的基本情况，掌握开发项目的成本核算内容和成本费用的支出，审核“开发成本-开发间接费”科目中有关的支出是否在本科目列支；②检查企业“管理费用”、“财务费用”、“销售费用”科目中有无应计入开发间接费的有关支出。

（2）借款费用企业所得税前列支不规范方面的问题

主要表现为：①将利息支出全额在“财务费用”科目中直接列支；②向关联企业借款全额在税前列支；③借款给关联企业长期挂“应收账款”、“其他应收款”等往来账务，不按照独立企业往来结算应收利息；④通过其他企业或个人拆借资金在“财务费用”列支。

检查方法：①检查企业“长期借款”、“短期借款账”，了解企业资金来源情况；②检查企业“财务费用”等科目，看企业列支的金额是否超过规定标准，是否将应计入“开发成本”科目的利息支出计入本科目；③检查企业资金往来科目，看是否有长期挂账情况，分清是借入资金还是借出资金，是否属关联企业。

（四）未达优惠条件而享受税收优惠的检查

根据《外商投资产业指导目录》（发改委〔2004〕24号）“八、房地产业1．普通住宅的开发建设”，按照《财政部国家税务总局海关总署关于西部大开发税收优惠政策问题的通知》第二条第1项规定，普通住宅收入占企业总收入70%以上，可以在2001年至2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税。

1.主要表现为：①外资企业仅开发商务楼盘、高档住宅、别墅等非“普通住宅”，依照15%的税率申报缴纳外商投资企业和外国企业所得税；②外资企业虽开发商务楼盘、高档住宅、别墅等，同时开发非普通住宅，依照15%的税率申报缴纳外商投资企业和外国企业所得税，但普通住宅收入不达主营业务收入的70%。

2.检查方法：提取企业销售记录、规划设计方案等原始资料，统计主营业务收入、普通住宅销售收入，计算是否达到标准。

（五）其他方面的检查

1.其他常见违法问题

房地产企业代收、代付、其他应收、应付等科目违法问题内容相对比较零乱，会计核算内容涉及科目多，问题发生概率较高，常见违法问题有：

（1）将代收代缴的维修基金或预提的维修基金作为费用在税前扣除；

（2）采取银行按揭方式销售开发产品的，将开发企业为购买方的按揭贷款提供担保的保证金作为费用在当期税前扣除；

（3）按预售收入作为广告费、业务宣传费、业务招待费等的计算基数；

（4）将应有用户承担的各项支出作为费用在税前扣除；

（5）将应有个人消费支出的费用作为企业费用在税前列支。

2.检查方法

（1）检查企业“管理费用”、“营业费用”等科目，看是否有预提费用、是否有非法凭证入账，或者不按照税法规定记账；

（2）检查应收或应付款科目，看是否有与费用对应的项目；

（3）重点检查以基数作为计提标准的项目，如工资、广告费、招待费等，是否超过税法规定的标准。

五、债务重组的检查

（一）债务重组的形式

债务重组作为企业经常采用的一种运作形式，它是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步事项。主要包括：

1.以资产清偿债务；

2.将债务转为资本；

3.修改其他债务条件，如减少债务资本金、减少债务利息等；

4.以上三种的组合等。

（二）常见违法问题

1.利用虚假债务重组，调节利润，少申报缴纳税款；

2.债务重组所得计入资本公积，未作纳税调整；

3.关联企业之间利用债务重组业务少缴纳税款。

（三）检查方法

1.确认债务重组的真实性，分析债务重组合同、协议批文等，了解具体内容，确定债务重组的方式和债务重组日，对债务重组所涉及的资产债务，可到对方单位调查取证，核实纳税人的账面记录是否真实，有无虚假行为。

2.检查“资本公积”明细账户，对照其对应账户，检查有无发生债务重组业务不按规定确认重组所得的情况。

3.判断债务重组是否属于关联企业的关联交易，到工商部门调阅纳税人的公司章程等资料，查看债务方与债权方是否属于关联企业。确认关联企业之间的债务重组业务是否符合税法规定的条件，判断企业债务重组所得（损失）的税务处理是否正确。

六、检查调阅第三方信息

房地产检查重点要协调政府相关部门，要获取大量的外部信息，尤其是第三方信息。主要获取以下资料：

1．从银行了解该房地产企业新办账户名称、账号。因为不管企业的“账外账”放在什么地方，他所收取的销售款都不会放在家里，必须存到银行，以便于使用。（也有部分业户把销售款直接存进自己的存折，这还有待于跟银行进一步的协调、联系）只要银行方面及时的通报了房地产业户的账户存款情况，我们就可以及时了解、掌握业户的销售情况，从而确定其应申报收入。

2．产权管理部门。任何单位、个人只要购买了房屋，都会办理房产证和土地使用证。我们税务机关只要及时与房产、土地部门沟通，掌握住第一手资料，就可以掌握住房地产企业的实际销售情况，从而确定其应纳税所得额。

3．浏览当地政府行政审批相关部门对外网站，如：计委（发改委）、建委、规划、土地、房管等部门，可了解开发项目的立项审批和行政许可情况，通过以上查阅的资料，我们可以查清所检查对象的开发项目名称、项目所在地、土地使用面积、土地用途、土地有效期、土地出让金的金额(含建筑物拆迁、土地出让金、征地、建设规费)、总建筑面积,所批准的建筑规模、容积率、绿化率、分期开发情况、及现已开发情况相关数据。通过在以上相关部门的取证，结合实地调查情况，检查人员可以对房地产项目开发有更加直观、真实的认识和了解。

4．通过浏览当地房地产网站，查找该房地产企业的基本情况，了解该开发项目名称、项目所在地、土地使用面积及用途、建筑规模及总建筑面积、可售面积等房地产企业开发项目的基本情况。

5．通过地税部门对大额建筑安装发票发起协查，尤其是地税部门代开的发票作为重点检查对象，对照其近年来签订的分包合同和收款单位，就其取得的发票和对应的款项逐笔进行交叉稽核，对票款来源不一致或未按规定取得发票的情况开展重点检查。国税、地税要联合组织协查，要对建筑业统一发票的发票号码、发票代码、发票联次、开票时间、购票单位、开票单位、受票单位、票面金额等进行比对。看有无接受虚开发票、假发票，有无虚构业务买卖发票、偷逃税款等行为；有无套购发票、开具“大头小尾”发票、倒买倒卖发票、虚构业务买卖发票、偷逃税款等行为。通过发票协查比对，确定该发票的真实性、合法性。