烟草行业常见涉税问题及主要检查方法

第五节　烟草行业常见涉税问题及主要检查方法

在烟草行业的纳税检查中，应重点关注的涉税问题：一是生产企业超计划生产，企业采用以大量低价烟折算为价值相当的高价烟的方法入账核算并据以申报纳税，实际生产数量大而账面折算的数量少，造成生产数量的虚减，而大量烟叶已投入生产，财务账面无法减少库存，账存实无，形成烟叶的虚亏。在纳税上存在多转出增值税进项税额的问题，少缴从量计征的消费税问题，财产损失在企业所得税产扣除不实的问题等；二是在增值税、消费税纳税申报时，企业未能按照税法规定的计税依据、使用税率进行计算缴纳税款，主要表现为：①生产企业（批发企业）实际销售价格低于计税价格（核定的批发价格），直接以实际销售价格申报缴纳消费税；②生产企业将卷烟、烟叶换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等，未按企业同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税；③卷烟消费税率进行调整后，未及时变更适用税率等问题；三是在现行烟草运营体制下，卷烟的批发价和零售价相对固定，烟草商业企业往往虚构或任意抬高配送运输费用，造成多抵扣增值税进项税额问题，虚增运输费用在企业所得税前扣除不实的问题等；四是企业利用各种名义对烟草制品进行宣传推介，在税前列支按规定不得列支的广告费；通过虚开办公费、虚开服务业发票、虚增人员工资、以有关联关系的销售公司或办事处的名义虚增经费、销售费用等虚增成本套取现金等问题。

下面，分税种介绍税务检查中常见问题及检查方法：

一、增值税方面

（一）进项税额的检查

1．一般购进货物进项税额的检查

（1）将生产报表、库管帐表等与会计账簿进行核对，重点关注企业有无超计划生产，实际生产数量大，但账面核算的数量少，造成生产数量的虚减和烟叶的虚亏，而多转出增值税进项税额的问题。

（2）新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产（包括建筑物、构筑物和其他土地附着物），均属于不动产在建工程，其耗用原料和应税劳务的进项税额均不能申报抵扣。

（3）核对仓储部门的保管帐和会计存货明细帐，是否存在因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质等损失的库存卷烟、烟叶等购进货物，未按规定作进项税额转出处理。

（4）核查购销合同及材料采购、应付帐款等科目，是否存在以违约金、索赔款、折扣款等名义，扣付供货单位货款，未作进项税额转出现象。但违约金、索赔款如果和购进货物的金额无关，不作增值税进项税额转出。

2．烟草商业卷烟配送环节的检查

（1）利用比较分析法核对发生仓储、物流、配送费用的合理性，是否有虚构或任意抬高配送运输费用抵扣增值税进项税额现象。

（2）审核发生配送费用取得的可抵扣增值税进项税额的运输费用发票的合法性，是否有以不合法票据计提增值税进项税额现象。

3．烟叶收购环节的检查

（1）检查收购发票填开的真实性、正确性、完整性，如收购发票上是否按规定填写了销售人姓名、身份证号、名称、单价、数量和金额，有无虚拟身份证号码、虚抬收购价格、虚报收购数量的情况。

（2）是否存在向贩运户等非农产品生产者手中收购烟叶，开具农产品收购发票的情况。

（3）是否存在购进不属于农产品的货物，以烟叶名义自行填开收购发票、或取得普通发票，计算抵扣进项税额的情况。

（4）是否存在将运输费用包含在烟叶买价中自行填开收购发票计算抵扣进项税额的情况。

（5）是否存在向一般纳税人购进烟叶不索取专用发票，自行填开收购发票计算抵扣进项税额的情况。

（6）检查烟叶收购合同、材料采购等科目，检查增值税进项税额计算是否准确，是否存在价外补贴统一按10%计算抵扣进项税额后，又以各种名义支付烟叶经销商补贴，再次取得增值税专用发票并申报抵扣进项税额的现象。

4．“四小票”的检查

检查其货运发票、农副产品收购发票、海关抵扣凭证有无异常，是否存在骗抵税款的问题；是否存在将向小规模纳税人购进的货物及未取得增值税专用发票购进货的金额合并开具运输发票抵扣进项税额。

（二）销项税额的检查

1．应税收入的检查

通过查看卷烟和烟叶准运证，内部考核办法及相关考核数据，营销中心供货记录、仓库实物账、车间生产记录和计算计件工资等相关资料，结合账面的相关内容进行比对分析，检查企业是否存在隐瞒应税收入的行为，重点要核查以下内容：

（1）是否如实反映销售收入，是否足额计提销项税额，是否存在收入延迟入账、现金销售不入账、账物不符、冲抵经营费用等情况。

（2）向购买方收取的手续费、补贴等各种性质的价外收费，是否全部入账申报了应税收入。

（3）残次品、下脚料及废料销售，是否申报了应税收入。

（4）让售材料、转供水电是否申报了应税收入，适用税率是否正确。

（5）销货退回或折让的处理是否符合规定。

（6）核对商业企业实际销售价格与烟草专卖局规定的批发价格，是否存在随意调低批发价而减少计税依据现象。

（7）核查市州级商业烟草公司之间调拨卷烟业务，是否存在隐匿销售或随意调低销售价格现象。

2．特殊事项的检查

（1）核查销售合同、其他业务收入科目等，是否存在销售卷烟、烟叶同时送货上门等混合销售行为，未按税法规定一并缴纳增值税。

（2）核查管理费用、财务费用等科目，是否存在延期付款利息收入等价外费用，未并入销售额申报缴纳增值税。

（3）检查应付账款、其他应付款、委托加工物资等科目及有关合同、仓储配送中心的保管记录等，是否存在以物易物、以产品或材料抵货款等方式冲抵应付款项，未按规定计提销项税额；是否存在将委托加工的货物直接用于非应税项目、集体福利及个人消费的情况，未按规定作为应税销售额申报缴纳增值税等情况。

（4）检查经营费用类和往来类科目等，是否存在销货返利、有奖销售等，企业直接用红字冲票、退库减少收入现象，是否存在以实物形式奖励销售未计收入的现象。

（5）检查关联方及关联交易，是否存在关联企业间业务往来异常现象；是否以明显偏低的价格结算，换取其他经济利益，少交增值税；是否存在通过定向销售渠道转让定价避税行为。

（6）核查其他业务收入、营业外收入等科目，是否存在销售旧货未按规定计算应纳增值税现象。

（三）发票的检查

1．检查发票的领购使用结存情况。检查企业内部发票管理制度是否健全、领发手续是否清楚、是否有虚开、转借、出售或丢失发票情况、是否有压票、瞒票隐瞒收入或转移收入情况。

2．检查发票的开具情况。检查企业普通发票开具情况、查企业是否存在未取得《开具红字增值税专用发票通知单》而开具红字增值税发票的情况。

3．接受发票的检查。检查外单位向企业提供应税劳务，企业是否接受非应税劳务发票。

二、消费税方面

消费税检查重点关注计税依据和计税数量的准确性与完整性。

（一）应税收入的检查

1．纳税检查必须获取国家税务总局对被查企业各种牌号、系列的卷烟所核定的计税价格，在适用税率不变的期间内，根据真实的产量、规定的价格计算应纳消费税税额。重点核查企业是否存在卷烟生产销售价格低于计税价格的卷烟，以实际销售价格计算缴纳消费税的情况；实际销售价格高于计税价格的卷烟，以计税价格征收消费税的情况。

2．分析核对商业批发企业卷烟实际销售价格与批发价格，是否存在随意调低批发价而减少消费税计税依据现象。

3．将应收账款、主营业务收入等明细账与仓储保管帐进行审查核对，是否存在消费品赊销和预收款发货后未及时足额申报消费税的现象。

4．对于烟草工业企业，审核其销售费用、产成品等科目，是否存在将卷烟用于赠送、广告、招待以及发给职工作为福利等项目，未按按规定缴纳消费税。

5．检查销售费用、管理费用等有关费用账户，是否存在以各种形式收取价外费用冲减期间费用，不计或少计应税收入的现象。

6．对于烟草工业企业，检查其长期股权投资、应付账款等科目，是否存在将卷烟、烟叶换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等，未按企业同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。

（二）烟草工业适用税率的检查

1．生活销售卷烟的适用税率是否正确，有无故意降低烟类产品等级的现象。重点检查2009年5月1日前后，是否存在人为调节销售时间，或未按规定及时调整适用税率的问题。

2．核查销售明细、仓储保管等资料，是否存在虚减卷烟产品计税数量现象，是否存在未按照规定的计量单位换算标准确定应税消费品数量现象。

3．将生产记录与产成品、生产成本等科目核对，是否存在残次品卷烟处理，未按照同牌号价格正品卷烟的征税类别确定适用税率的问题。

（三）烟草工业特殊事项的检查

1．检查委托加工合同、委托加工物资科目等，核查用外购或委托加工收回的已税烟丝连续生产卷烟，在扣除外购或委托加工收回的己税烟丝的消费税时计算是否正确，有无多抵扣消费税的现象。

2．检查关联方及关联交易，是否存在烟草工业企业成立独立核算的销售公司等关联企业进行避税或偷税的情况。

3．工业企业在生产新牌号、新规格卷烟时，是否按照现行政策的规定及时申报核定其计税价格，是否以现行实际调拨价格计算缴纳消费税，有无套用其他牌号规格卷烟已核定的计税价格的行为。

检查工业企业有无仅以增加健康警语为由，以“核定计税价格”期间的调拨价作为计税依据；有无未核定消费税计税价格的卷烟因使用健康警语而延长试销期的情况。

4．“促样福试”用烟的检查。“促样福试”用烟，是指烟草生产企业的促销评吸烟、样品烟、福利烟、科研试制烟。通过检查企业应付福利费、业务招待费、经营费用、营业外支出等科目，对照从技术中心取得的有关新产品开发的文件、从生产部门取得的生产记录等文件资料，核实企业各牌号试制品卷烟达到50000支的，是否未按规定计入年度产品产量计划；“促样福试”用烟是否存在未按规定计算消费税税额的问题。

注意：样品烟、科研试制烟应当计算缴纳消费税，但不计算增值税销项税额。

三、企业所得税方面

企业所得税检查一方面要检查收入的真实性、完整性，另一方面要检查税前扣除项目的真实性、合法性。具体检查重点为：

（一）应税收入的检查

审阅收入类科目及有关合同协议，检查企业各种主营收入、其他业务收入、营业外收入（包括各种形式的财政返还在内）、投资收益，特别是视同销售收入，是否全部按规定入账；有无故意压低售价转移收入的行为；有无将已实现的收入长期挂往来账或干脆置于账外而不确认收入的问题。

（二）产品成本的检查

核查产品生产成本计算表以及生产成本、产成品等科目，检查企业是否正确划分产品生产成本及当期费用；生产费用在产成品、在产品间摊销和分配是否合理；是否正确计算当期完工及销售产品成本。

（三）固定资产折旧及后续支出的检查

检查固定资产、累计折旧、在建工程等明细账、固定资产卡片以及工程决算等资料，通过计算固定资产综合折旧率、改扩建工程等后续支出占固定资产原值比率等方法，审核折旧以及改良工程涉税处理的合理与合法性。重点审核：

1．折旧政策和方法是否与税法规定一致，是否存在擅自加速折旧的现象。

2．分类固定资产折旧年限是否符合规定；采用加速折旧法的，是否符合税法规定的条件和方法。

3．计提折旧的起止时间是否正确，有无已经提足折旧继续使用的固定资产仍然提取折旧。

4．新增固定资产计提折旧起始时间是否符合规定、固定资产计量是否准确、残值比例是否合理，有无多提或少提折旧；固定资产不留残值其原因是否成立。

5．对已交付使用但未办理竣工决算的固定资产，是否已暂估入账并按规定计提折旧。

6．正式竣工后，是否及时调整固定资产的计税基础。

7．应资本化的固定资产后续支出，是否一次性税前列支等。

2007年12月31日前，符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出，按规定应予以资本化：（1）发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；（2）经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上；（3）经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。

2008年1月1日起，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；2）租入固定资产的改建支出；（3）固定资产的大修理支出；（4）其他应当作为长期待摊费用的支出；其中，第（1）项和第（3）项应当按照固定资产预计尚可使用年限摊销扣除；第（2）项应当按照合同约定的剩余租期摊销扣除；第（4）项其它长期待摊费用应当自发生支出月份的次月起，分期摊销，摊销年限不低于3年。

（四）无形资产摊销的检查

1．原值计量是否准确；作为投资或购入的无形资产，其价值是否与合同、协议、验资报告及资产评估结果确认书等证明文件一致。

2．摊销年限是否准确；改变摊销政策是否有依据或经税务机关批准。

（五）捐赠支出税前扣除的检查

查看有关受赠机构出具的捐赠证明等文件，审核企业具体对外捐赠事项是否属于公益救济性捐赠；是否直接支付给受赠人；有无将摊派支出、赞助支出等作为对外捐赠列支的问题。

（六）广告费的检查

财政部、国家税务总局规定，烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除（财税[2009]72号）。检查企业有无在税前列支广告费和业务宣传费，有无变通广告费和业务宣传费性质，有无分解列支到不同科目的现象。

（七）财产损失税前扣除情况的检查

税前列支的财产损失（如烟叶降级损失、固定资产损失等）是否符合规定，对需审批的是否有审批手续（报批标准：2008年以前税务总局2005]13号令，2009年及以后国税发[2009]88号）。检查中，应注意审查其财产损失的真实性。

（八）税前不予列支项目的检查

有无资本性支出一次列支；有无税前列支无形资产受让、开发支出，罚没支出，自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分，非公益救济性捐赠，各种赞助支出，与生产经营无关的支出（如无关担保支出、政府摊派支出、回扣支出等）。

（九）税收优惠的检查

1.技术开发费

检查无形资产、管理费用等科目及有关合同协议，重点审核技术开发费的真实性与合规性。具体注意：

（1）检查企业执行技术开发费加计扣除是否符合《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）规定的条件，是否具备办法规定的相关资料。

（2）有无超范围归集技术开发费（如将科研项目使用的办公楼、汽车等作为开发费归集）套取加成扣除的情况。

（3）有无把以前年度未扣除完或不允许扣除的开发费在本年度扣除的现象。

（4）企业集团采取合理分摊研究开发费的，有无企业集团提供的集中研究开发项目协议或合同，该协议或合同是否明确规定了参与各方在该研究开发项目中的权利和义务、费用分摊方法等内容。如不提供协议或合同，研究开发费不得加计扣除。

2.专用设备投资税额抵免

检查固定资产、管理费用等科目及有关合同协议，审核有关专用设备投资事项的真实性与合法性。审核重点：

（1）企业购置并实际使用环境保护、节能节水、安全生产等专用设备。

（2）该专用设备是否符合《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定。

（3）该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免，对不足抵免的，是否超过设备实际购置并使用年度起的5个纳税年度。

（4）企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，是否按规定补缴了已经抵免的企业所得税税款。

（十）亏损弥补的检查

检查纳税人获利年度与亏损弥补是否合法，有无人为调节利润而在年度之间多转少转成本，一是弥补数额是否准确；二是弥补期限是否准确；三是有无经过税务审计、检查已经调整过的亏损额仍然按原先的亏损数额申报弥补。

（十一）关联交易的检查

《烟草专卖法》规定，烟草生产设备的购置需取得一定的资质。检查纳税人有无将专用设备提供给关联企业使用，是否按照独立企业之间公平交易原则确定资产使用以及委托其加工收回的产品价格；有无在利益集团企业之间抽肥补瘦、人为调节利润，造成长期不缴纳所得税或者滞纳税款等问题。

（十二）资本运作的检查

资本运作又称资本经营，主要包括：发行股票、发行债券、配股、转让股权、派送红股、转增股本、股权回购，企业的合并、托管、收购、兼并、分立以及风险投资等，资产重组，对企业的资产进行剥离、置换、出售、转让等行为，以实现资本结构或债务结构的改善。

按资本运作事项是否需纳税，可将其划分为“免税类”与“应税类”两大类。税务检查时应把握一个原则，即纳税人发生的资本运作活动，有关资产隐含的增值或损失在税收上已确认实现的，可按评估确认后的价值确定有关资产的计税基础。因此，对于“免税类”资本运作事项，重点审核该事项是否符合税法规定的免税条件；企业资产后续的计税基础是否正确。