农产品加工行业常见涉税问题及主要检查方法

第五节　农产品加工行业常见涉税问题及主要检查方法

一、总体检查思路

农产品加工企业存在的主要问题有三个方面，一是虚增农产品收购业务，多列生产成本，多抵扣增值税进项税额，少缴企业所得税；二是隐匿主、副产品销售业务，少计销售收入，少计提增值税销项税额，少缴企业所得税；三是虚构农产品收购业务，骗取出口退税或者虚开代开增值税专用发票。

农产品加工企业的购进、生产、销售具有很强的关联性，企业购进原材料的数量，生产主产品的数量，销售的产品数量，以及加工过程中产生的副产品数量之间，都存在一定的数学逻辑关系。通常情况下，这种关系比较稳定。在投入产出比例关系的影响下，企业原料购进和产品销售之间，互相制约，如果企业虚增采购，则完工产品的数量会增加，进而导致销售的虚增，企业就会多缴纳增值税和企业所得税；如果隐匿销售数量，则会限制真实的采购数量，企业少抵扣进项税。企业完工产品数量和销售数量，可以通过盘点库存来检查监督。因此在农产品加工企业的检查中应理清思路，不能片面地就某一项问题单独检查，而应采用全面、系统、综合的检查方法。在原材料数量、主产品数量、销售数量和副产品数量之间，只要核实其中一两个数量，其他的数量都可以推算确定或者互相印证，从而发现其中存在的问题。

针对农产品加工企业的经营特点和可能存在的税收违法行为，检查人员在税收检查过程中要注意掌握好两个重点。一是检查方法的运用。要充分运用企业“仓库保管台账”、“现金日记账”和“银行存款日记账”，结合企业定期盘库情况、供货登记情况、发票开具等资金流、货物流来初步判定收购农产品的真实性，从而核实进项税额可靠性；以农产品的收购、耗用、销售为链条，根据所耗用农产品数量（重量）、辅助工资、能耗等，确定其产成品产量；以产成品产量和产成品库存倒推其销售量，分析其销项税额，从而实现对增值税进项税额、销项税额和应纳税额的全面监控；以工资、能耗、资金状况、设备生产能力等因素来分析其生产产品的真实性，防止骗取出口退税和虚开代开增值税专用发票；二是检查时间的确定。农产品具有收购量大、季节性强、难于盘点的特点，因此在确定检查时间时，尽量选择在前后两个收购期的中段，即上一个收购期已结束，下一个收购期尚未开始之际，以便于检查人员采用实地盘存的检查方法，通过盘点原材料、产成品等的库存情况，发现企业存在的问题。

二、虚开农产品收购发票的检查

（一）常见涉税问题

1.企业未发生任何收购业务，自行编造业务，虚开收购发票计算抵扣进项税额，多列成本。

2.企业本身发生了农产品收购业务，但在开具收购发票时采取多计数量或提高单价等手段超出真实交易额虚开收购发票。一般在价格比较透明的情况下，虚增收购数量；在数量易于盘点的情况下，虚开收购单价。

3.企业将收购及生产经营各环节的大量费用挤入收购金额抵扣税款。对一些不该开具收购发票的购进货物行为，或根本不属于原料收购范围的开支，如收购人员的工资、差旅费、运输费、包装费、招待费以及代购手续费等挤入收购价格。

4.企业虚构收购业务和生产、销售业务，骗取出口退税以及虚开、代开增值税专用发票。

（二）主要检查方法

1.核对法

通过核对农产品生产企业的有关票据、凭证等财务会计资料，核对其前后、相互之间在勾稽关系上是否吻合，从而查出农产品抵扣异常的问题。

（1）核对农产品收购凭证的领购、使用、保管情况，看领购数是否等于使用数加结存数。如果不相等，反映为大于，则说明企业有可能购入社会上卖的假收购凭证；反之小于，就说明企业可能将领购的收购凭证借给或者出售给其他企业。

（2）核对当期开票金额与当期现金、银行存款的变动是否相符。通过现金和银行存款的变动情况推算企业的农产品收购额，关键是要把住现金和银行存款的“支出”关口，在检查时要注意尽可能多地收集企业的银行账户信息，通过核查银行存款和现金的收支情况和收支规模发现疑点问题。

（3）核对农产品购进、领用的数量关系是否等于库存数量。若不等于，就说明或虚增收购数量，或另有账外账，体外循环。

（4）核对生产车间的产成品、半成品账，看其账面发生数与实际发生数是否相符，若不一致，可能存在虚增收购数量或者另有账外账的问题。

（5）核对购销合同。了解出售方、农产品范围、收购价款、数量、结算等情况，核实有无不符合市场行情的异常情况。

2.分析法

就是将一对或一组相关或相通的数据或事项放在一起分析，分析是否相匹配，从而查出企业农产品进项税额抵扣异常。

（1）分析收购价格是否真实。将所查企业的收购价格与同行业其他纳税人的同期收购价格、同期的市场公允价格相比对，审查其收购价格是否合理，有无异常情况出现，是否存在虚增收购价格的问题。

（2）企业经营项目与收购业务是否相符。

（3）企业的资金规模、仓储能力等与收购数量是否匹配。

（4）机器设备的生产（加工）能力与其收购数量是否匹配。

（5）根据企业的投入产出比例，采用“以产控进”的方法，分析收购数量是否真实。

对企业的主要销售对象和财务核算情况进行分析，如果企业申报的销售收入具有较高的真实性，可根据当期账面产成品完工入库数、单位产成品耗用农产品定额、农产品投入生产前因整理挑拣而发生的正常损耗率推算企业农业产品的采购量。计算公式为：

单位产成品耗用农产品定额＝当期投入生产的农产品数量÷当期产成品完工数量

当期农业产品采购量＝期末农产品账面库存量＋当期账面产成品完工入库数×单位产成品耗用农产品定额÷（1－正常损耗率）

（6）企业的单位能耗与产量、收购数量是否相匹配。企业消耗一定数量的煤、电、热能等，与其生产出的成品数量、收购数量是否成正常的比例关系。

（7）农业产品的购、销（领用）、存的数量是否匹配。

（8）企业发生的运输费用与购销业务是否相符。

3.询查法

询查法又称延伸检查法。对于一次性收购农产品金额较大的，或者票面连续满额填写、出售人集中、日期集中等疑点较大的收购发票，应当结合企业购进货物入库的过磅单、入库单、承运交货单（承运单位或人名称、车牌号、日期等）、运输发票等进行核实，对所购货物的数量和金额进行确认。

（1）询查收购渠道。根据收购凭证的记载，到出售人所在地进行调查，核对出售人的身份、种植农作物的种类、种植面积、农业产品自产数量、销售数量、销售价格等情况，核实其销售的农产品数量是否与其生产能力相符，农产品的产地和收购地是否相符，以确定收购业务是否属实。

（2）询查运输渠道。一方面询查运输单位是否存在虚列的运输队，或者还有其他运输队为该企业运输，以便于查出企业以虚增运输队来掩盖虚增进项税的问题，或者查出企业账外经营的问题。另一方面，询查真实的运输数量和收购数量、销售数量是否吻合。

（3）询查仓储情况。结合“原材料”和“库存商品”账户，实地查看车间、仓库，审核收购的货物是否验收入库，验收入库的农产品品种、数量是否与收购发票一致。必要时，可进行实地盘点，核查账面数量与实际情况是否相当，有无虚增收购数量的现象。

（4）询查资金流向。采用调查和协查等方法，核实收购款项的实际流动情况，审查收购资金来源和实际支付情况，是否存在资金回流的情形。

（三）虚构农产品收购业务，骗取出口退税或者虚开、代开增值税专用发票的取证

检查人员在取证中，应注意以下证据的取得：

1.开票单位发票领购簿，其他相关证明材料。

2.开票单位与供货人之间有无真实业务往来的证据，包括相关的货物往来、资金往来账薄、资金收支单据、货物出库单据、运输单据及相关合同、协议，进行比对，取得票、货、款是否一致的证据。

3.当事人陈述或相关人员（包括法定代表人、具体经办人、财务人员及仓库管理员、运输部门人员等）的证人证言、询问笔录；证言应能说明：虚开农产品收购凭证的动机、目的、手段、虚开行为的策划者和策划过程；填开发票过程等。

4.必要时，请公安机关出具收购发票上填写的出售人的身份证鉴定结论，确定收购业务的真实性。

5.出具收购发票上填写的出售人的证人证言，内容包括农产品的种植面积、饲养数量、捕捞数量、季节性特点等（必要时邀请出售人当地政府机关人员作为见证人），确定收购业务的真实性。

6.委托的行业协会等出具的证明或无真实交易的结论。根据稽查对象的行为，委托相关行业协会对稽查对象的收购行为、生产能力等情况（如设备数量、工人效率、运输能力等），实施勘查，制作鉴定结论，确定收购业务的真实性。

7.有关政府部门的公文，如农业局等出具的证明文件，确定稽查对象是否利用收购的农产品从事过生产，确定收购业务的真实性。

8.受票单位纳税申报及缴纳税款资料。核实受票单位是否根据取得的专用发票涉及抵扣税款、骗取出口退税。

三、未按规定开具农产品收购发票的检查

（一）常见涉税问题

企业的收购业务虽然真实，但违规开具农产品收购发票抵扣税款。

1.超范围开具收购发票，购进非农产品而开具农产品收购发票。

2.向非农业生产者收购农产品，自行开具农产品收购发票。如从农产品中间经营者（农产品流通企业或商贩）购进农产品，特别是从一般纳税人处购进农产品，故意不索取增值税专用发票而代之以自开农产品发票。

3.委托加工原材料自行开具农产品收购发票。

4.不按规定开具农产品收购发票，票面缺目漏项，个别收购者开具收购发票不填写售货人姓名、售货人身份证号码等。

5.从多个农业生产者手中购进农产品，合并开具收购发票，并且没有收购农产品清单。

6.盗用农民身份证或者随意编造身份证号码开具收购发票。

7.虚构开票时间，收购发票当成税负“平衡器”。在销售旺季、收购淡季，都要采取“以进控销”的办法控制当期销项税。或者根据当期销项税额大小，多开、少开、不开收购发票，以增减进项税额，人为调整税负。

（二）主要检查方法

1.审查收购发票的开具货物。根据《财政部、国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税【1995】52号）的规定，审查是否将收购的非初级农产品和其他不允许开具收购发票抵扣税款的货物开具收购发票抵扣了进项税额。

2.审查收购发票的开具对象。审查是否存在假借农业生产者的名义，向非农业生产者收购初级农产品。核查的内容主要是：填开的出售人身份是否属实；有无利用农业生产者的个人身份证多次填开收购发票；有无假借他人身份证或者编造假身份证填开收购发票的现象。出售人的身份可与当地公安经侦部门联系，实行网上确认。

3.审查收购发票的开具内容。首先，审查发票开具是否规范。企业向出售者开具的收购发票，应在收购现场按规定时限、号码顺序，就每一笔收购业务逐笔开具，应该一人（户）一票，不得汇总填开，且出售人姓名、身份证号、地址、货物名称、数量、金额等项目填写必须齐全、真实；其次，审查相关原始凭证是否齐全。农产品的货款支付凭证、过磅单、检验单、验收入库单，应作为农产品收购业务的原始凭证保存。过磅单、入库单、出库单、收付款凭证等须由相关人员签字，其反映的收购货物、数量、金额应与收购发票一致。根据《国家税务总局关于印发〈增值税问题解答（之一）〉的通知》（国税函发【1995】288号）第十三条规定，对企业使用未经税务机关批准的收购凭证，以及不按税务机关的要求使用、保管收购凭证的，其收购的农产品不得计算进项税额抵扣。

4.审核收购资金的流向。主要是采取调查和协查，核实收购资金的实际流动情况，审查收购资金是否全额如实支付给农业生产者个人。

四、未按规定转出进项税的检查

（一）常见涉税问题

1.收购农产品时发生短缺与毁损，提高入库成本，按收购农产品的全部价款开具农产品收购发票抵扣进项税，对短缺和毁损不作账务处理。

2.原材料、产成品在保管时发生非正常损失，企业“以存挤出”，未转出进项税。

3.购进的原材料、产品用于非应税项目、免税项目、集体福利等未转出进项税。

4.盘亏的原材料、产成品等未转出进项税。

（二）主要检查方法

1.采用审阅法、核对法、分析法、盘存法等多种方法，核实企业是否发生非正常损失，重点审查“原材料”、“待处理财产损溢”、“应交增值税”等明细账账户，结合收料单，查明进项税额核算是否准确，有无提高入库原材料价格，不扣除损耗短缺，按购入货物全额计列了进项税额。

2.检查“原材料”、“包装物”、“库存商品”等会计账户，查看其贷方的对应账户是否是生产成本、制造费用和销售费用，检查“材料分配单”、“领料单”，查看货物去向，审查有无非应税项目领料直接计入成本、费用等问题。

3.审查企业的纳税申报表，查看有无免税收入申报。对申报免税收入的企业，检查有无进项税额转出的记录，进项税额转出的核算是否及时，有无人为调节进项税额转出的时间，人为调节当期应交税费的问题。检查进项税额转出的计算是否准确，有无仅将主要材料成本作进项税额转出，而对其耗用的水、电、气、辅助材料等不作进项税额转出的问题。

4.实地进行盘点，同时检查存货盘点记录，注意财务明细账、企业盘点表、仓库实物账入库、发出、结存数量的核对，企业是否以存货的结存数量来确定领用或者销售的数量，将大量因管理不善造成的存货损失计入了正常的发出数中；检查有无将盘盈、盘亏相抵后的金额作进项税转出。

五、隐匿主、副产品销售收入的检查

检查收入总额确认和计量的真实性、准确性、完整性。主要从以下六个方面进行：

1.将“产成品”、“库存商品”、“原材料”等明细账和仓库保管账相核对，落实各种存货的仓库出货凭证、开票时间、数量、金额、去向等，结合“主营业务收入”、“其他业务收入”明细账，查实企业产成品、自制半成品、副产品、下脚料等是否有隐匿收入的情况。

2.通过突击检查等方式，核实企业有无账外经营、私设账簿等行为。

3.核实各种材料费用的消耗定额、单位成本各项目之间的配比系数、主副产品的产出比例等，确认某一时期、某一项目的比例关系，对比例异常变动的项目，运用控制计算法等方法，查明是否存在收入不入账，体外循环的问题。常用的控制计算方法有：

（1）“以进控产”法。对企业的主要供货对象和财务核算情况进行分析，如果企业账面农产品的收购和耗用数量具有较高的真实性，可根据当期账面耗用农产品数量、单位产成品耗用农产品定额推算企业产成品的生产完工数量，重点对企业的产成品生产情况进行检查。计算公式为：

当期产成品生产完工数＝期初账面库存产成品数量＋当期账面耗用农产品数量÷单位产成品耗用农产品定额－期末账面库存产成品数量

（2）能耗计算法

根据企业单位产品能耗量测算完工产品数量。计算公式：

产品生产数量＝能耗总量÷单位产品能耗量（例如电力消耗，电力等部门提供或直接抄表计算）

（3）生产能力计算法

产品生产量=机械单台设计生产能力×（满负荷生产时间-机械停机时间）；

生产量差异=产品生产量-完工产品账面数量

4.通过实地查看，了解实际生产经营情况，核实与账面反映的情况是否一致。查看生产中有无副产品和边角料等，企业有无“厂中厂”、店中店”等。

5.追踪检查大额资金，尤其是往来账户中长期挂账和长期投资中长期无收益的大额资金。在必要时，履行相关的审批手续，利用身份证信息，检查主要经营管理人员存款账户及其银行卡的办理情况，查清资金的真实去向，落实资金的实际用途，核实有无账外经营问题。

6.询查销售渠道。就是对企业开出的销售发票的接受方进行协查，看双方票面上反映的数量、金额是否一致。核实双方交易的真实性，是否存在虚开增值税专发票的行为。

六、企业所得税税前扣除项目的检查

由于国家对企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，实行免征、减征企业所得税的税收优惠，部分企业便混淆农业生产和农产品加工的概念，不按税法规定及时准确地申报缴纳企业所得税。因此，在农产品加工企业的税务稽查中，企业所得税也是一项检查重点。

企业所得税的检查重点是税前扣除项目的真实性、合法性。一是要结合农产品加工业的特点，针对会计处理与现行税法规定不一致的项目在纳税申报时是否予以调整，重点检查业务招待费、广告费、工资及相关费用、财产损失、捐赠支出等项目。二是有无列支与其经营活动无关的支出。三是是否列支税款滞纳金、行政性罚款等不允许税前扣除的项目。四是资产的折旧、摊销是否符合相关规定，有无擅自缩短固定资产折旧年限、无形资产（如接受投资土地）使用年限，加大当期折旧额、摊销额的情况。五是有无将以前年度亏损的期间费用以递延资产的形式在纳税年度内列支。六是企业的融资利率是否超出银行同期贷款利率。

七、第三方信息的使用

1.能耗信息。从供水、供电、供气部门等取得水、电、气等的消耗使用情况。

2.收购信息。从农民专业合作社、村委会等组织取得农民出售农产品的具体情况。

3.生产、销售信息。从乡政府、农业局、统计局、农发办、农机局、农技站等部门取得农产品加工企业的生产、销售资料。从商务局、外汇管理局等取得农产品加工企业的出口销售资料。

检查人员应注意第三方信息质量的甄别，对其时效性、科学性和准确性等进行专业判断，不能盲目使用，以免造成工作被动。