正确编制合并财务报表一直是困扰我国企业集团在会计核算处理业务中的重点和难点问题。新合并财务报表准则出台之前，我国关于合并会计报表编制的规定，散见于财政部颁发的多个文件中，主要有财会字(1995)11号《合并会计报表暂行规定》、财会二字(1996)2号《关于合并会计报表合并范围请示的复函》、财会函字(1999)10号《关于资不抵债公司合并报表问题请示的复函》、财会(2000) 25号《企业会计制度》以及财会(2002)18号《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答》等(下面称以往的标准)。新准则以上述标准为基础，参照了改进后的《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》，在结合我国上市公司、国有企业等在编制合并财务报表方面的实际情况后出台的。
一、重要名词解释
新合并财务报表准则涉及的重要名词包括合并财务报表、母公司、子公司、控制等。
合并财务报表:合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。可见，合并财务报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的财务报表(也称个别财务报表)为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响，由母公司编制完成的，包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益(或股东权益，下同)变动表和附注。母公司和其控制的每一个子公司虽然都是独立的法律实体，但从经济角度来看，母公司拥有对子公司的控制权，它们实际上形成了一个统一的经济实体。编制合并财务报表的目的在于为母公司的重要利益相关者提供决策有用的信息，如母公司的股东最为关心的是母公司的经营风险和投资回报，只有以母公司及其子公司组成的企业集团为会计主体编制合并财务报表，才能从总体上反映母公司的财务状况、经营成果和现金流动情况，为母公司股东评判母公司的经营风险，预测投资回报提供全面的信息;母公司的债权人不仅要通过母公司个别财务报表了解母公司自身的偿债能力、盈利能力和财务杠杆，还要通过合并财务报表对整个集团的短期偿债能力和长期偿债能力进行分析，并以此作为制定债权性投资的依据;同时，合并财务报表有利于避免一些母公司利用控制关系，人为地粉饰财务报表的情况的发生。
表决权:表决权是指对被投资单位经营计划、投资方案、年度财务预算方案和决算方案、利润分配方案和弥补亏损方案、内部管理机构的设置、聘任或解聘公司经理及其报酬、公司的基本管理制度等事项持有的表决权，不包括对修改公司章程、增加或减少注册资本、发行公司债券、公司合并、分立、解散或变更公司形式等事项持有的表决权。表决权比例通常与其出资比例或持股比例是一致的，但是对于有限责任公司，公司章程另有规定的除外。
潜在表决权:是指当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等，不包括在将来某一日期或将来发生某一事项才能转换的可转换公司债券或才能执行的认股权证等，也不包括诸如行权价格的设定使得在任何情况下都不可能转换为实际表决权的其他债务工具或权益工具。
控制:在合并财务报表准则中，控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。在编制合并财务报表时，对“控制”的判断极为重要，因为其直接影响到合并财务报表合并范围的确定，直接影响到合并财务报表整体的财务状况、经营成果和现金流量，直接影响到利益相关者的相关决策。
母公司和子公司:母公司是指有一个或一个以上子公司的企业。子公司是指被母公司控制的公司。譬如，如果A公司能够“控制”B公司，则A公司就是B公司的母公司，B公司就是A公司的子公司。
二、关键内容解读
新合并财务报表准则的核心内容主要体现在以下六个方面。
(一)以控制为基础确定合并财务报表的合并范围
新准则规定:“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定”，所以，在编制合并财务报表时，必须把握“控制”的特征和判断标准。
控制通常具有如下特征:
(1)控制的主体是唯一的，不是两方或多方。即对被投资单位的财务和经营政策的提议不必要征得其他方同意，就可以形成决议，付诸被投资单位执行。
(2)控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的。在某些情况下，也可以通过法定程序严格限制董事会、受托人或管理层对特殊目的主体经营活动的决策权，如规定除设立者或发起人外，其他人无权决定特殊目的主体经营活动的政策。
(3)控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。
(4)控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。这种权力可以实际行使，也可以不实际行使。有权力实施控制力并不一定意味着有能力实施控制力。
控制标准的具体应用主要有四个:
1.母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围
母公司拥有被投资单位半数以上表决权，通常包括如下三种情况:①母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权。譬如，甲公司直接拥有乙公司表决权的60%，则乙公司是甲公司的子公司，应当纳入甲公司合并财务报表的合并范围。②母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。间接拥有半数以上表决权，是指母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权。譬如上例，乙公司拥有丙公司70%的表决权，则甲公司作为母公司通过其子公司乙公司，间接拥有丙公司70%的表决权，从而丙公司也是甲公司的子公司，也应当纳入甲公司合并财务报表的合并范围。③母公司以直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权。直接和间接方式合计拥有半数以上表决权，是指母公司以直接方式拥有某一被投资单位半数以下的表决权，同时又通过其他方式如通过子公司拥有该被投资单位一部分的表决权，两者合计拥有该被投资单位半数以上的表决权。
2.母公司拥有其半数以下的表决权的被投资单位纳入合并财务报表的合并范围的情况
以下情况中母公司对被投资单位的财务和经营政策拥有控制权，被投资单位成为事实上的子公司，从而应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围:①通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。这种情况是指母公司与其他投资者共同投资某企业，母公司与其中的某些投资者签订协议，受托管理和控制该被投资单位，从而在被投资单位的股东大会和董事会上拥有该被投资单位半数以上表决权。②根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。这种情况是指在被投资单位的公司章程等文件中明确母公司对其财务和经营政策能够实施控制。企业的财务和经营政策直接决定着企业的生产经营活动，决定着企业的未来发展。能够控制企业财务和经营政策也就是等于能控制整个企业日常生产经营活动。③有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。这种情况是指母公司能够通过任免被投资单位董事会的多数成员，从而控制该被投资单位的日常生产经营活动。④在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。这种情况是指母公司能够控制董事会或类似机构的会议，从而主导公司董事会的经营决策，使该公司的生产经营活动在母公司的控制下进行。
3.在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑
在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。对潜在表决权应当考虑以下几点:①应当考虑影响潜在表决权的所有事项和情况，包括潜在表决权的执行条款、需要单独考虑或综合考虑的其他合约安排等。但是，本企业和其他企业或个人执行潜在表决权的意图和财务能力对潜在表决权的影响除外。②不仅要考虑本企业在被投资单位的潜在表决权，还要同时考虑其他企业或个人在被投资单位的潜在表决权。③不仅仅要考虑可能会提高本企业在被投资单位持股比例的潜在表决权，还要考虑可能会降低本企业在被投资单位持股比例的潜在表决权。④潜在表决权仅作为判断是否存在控制的考虑因素，不影响当期母公司股东和少数股东之间的分配比例。
4.判断母公司是否控制特殊目的主体应当考虑的主要因素
(1)母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。
(2)母公司具有控制或获得特殊目的主体或其资产的决策权。
(3)母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。
(4)母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。
(二)编制合并财务报表的程序
合并财务报表编制有其特殊的程序，主要包括如下几方面:
(1)编制合并工作底稿。将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额。
(2)编制调整分录和抵消分录。在合并工作底稿中编制调整分录和抵消分录，将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵消处理。需要注意的是，对于子公司所采用的会计政策与母公司不一致的和子公司的会计期间与母公司不一致的，如果母公司自行对子公司的个别财务报表进行调整，也应当在合并工作底稿中通过编制调整分录予以调整。在编制合并财务报表时，对子公司的长期股权投资调整为权益法，也需要在合并工作底稿中通过编制调整分录予以调整，而不改变母公司“长期股权投资”账簿记录。
(3)计算合并财务报表各项目的合并金额。
(4)根据合并工作底稿中计算出的资产、负债、所有者权益、收入、费用类以及现金流量表中各项目的合并金额，填列生成正式的合并财务报表。
(三)合并资产负债表的编制
合并资产负债表作为反映企业集团在某一特定日期财务状况的财务报表，应当以母公司和子公司的个别资产负债表为基础，在抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并资产负债表的影响后，由母公司合并编制。编制合并资产负债表时进行抵消处理的项目主要有:
(1)母公司对子公司的长期股权投资项目与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵消，同时抵消相应的长期股权投资减值准备。当母公司对子公司的长期股权投资比例是100%时，母公司对子公司长期股权投资的数额和子公司所有者权益各项目的数额应当全额抵消。当母公司对子公司的长期股权投资比例低于100%时，应当将母公司对子公司长期股权投资的数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的份额相抵消。子公司所有者权益中不属于母公司的份额，即子公司所有者权益中抵消母公司所拥有份额后的余额，在合并财务报表中则作为“少数股东权益”处理。编制抵消分录为，借记“股本”、“盈余公积”、“资本公积”、“未分配利润”和“长期股权投资减值准备”，贷记“长期股权投资”、“少数股东权益”。
在购买日，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额，应当在商誉项目列示。商誉发生减值的，应当按照经减值测试后的金额列示。对商誉及其减值的处理按照《企业会计准则第20号——企业合并》、《企业会计准则第8号——资产减值》中的规定进行。
非同一控制下的企业合并形成母子关系时，母公司应编制合并财务报表，在《企业合并》中规定编制合并财务报表时，应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。子公司所有者权益中母公司所拥有的份额应当以子公司的所有者权益(即净资产)公允价值为基础进行核算。
各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应当按照上述规定，将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵消。
(2)母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目应当相互抵消，同时抵消应收款项的坏账准备和债券投资的减值准备。在编制合并资产负债表时，抵消内部债权债务项目主要包括:①应收账款与应付账款。②应收票据于应付票据。③预付账款与预收账款。④长期债权投资与应付债券。⑤应收股利与应付股利。⑥其他应收款与其他应付款等。编制抵消分录为，借记“应付账款”等，贷记“应收账款”等;同时，借记“坏账准备”，贷记“管理费用”。
母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵消后，产生的差额应当计入投资净收益项目。编制抵消分录为，借记“应付债券”、“投资净收益”等，贷记“持有至到期投资”等。
(3)母公司与子公司、子公司相互之间销售商品(或提供劳务，下同)或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益应当抵消。编制抵消分录为，借记“营业收入”等，贷记“营业成本”、“存货”等;或者，借记“营业收入”等，贷记“营业成本”、“固定资产原价”等。
对存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等计提的跌价准备或减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当抵消。编制抵消分录为，借记“存货跌价准备”，贷记“管理费用——计提的存货跌价准备”;或者，借记“固定资产减值准备”，贷记“资产减值损失”。
(4)母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对合并资产负债表的影响应当抵消。
(四)合并利润表的编制
合并利润表作为企业集团整体经营成果的会计报表应当以母公司和子公司的个别利润表为基础，在抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后，由母公司合并编制。编制合并利润表进行抵消处理的项目主要有下列几项。
(1)母公司与子公司、子公司相互之间销售商品所产生的营业收入和营业成本应当抵消。
母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末全部实现对外销售的，应当将购买方的营业成本与销售方的营业收入相互抵消。编制抵消分录为，借记“营业收入”，贷记“营业成本”。
母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末未实现对外销售而形成存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产的，在抵消销售商品的营业成本和营业收入的同时，应当将各项资产所包含的未实现内部销售损益予以抵消。编制抵消分录为，借记“营业收入”，贷记“营业成本”，同时，借记“营业成本”，贷记“存货”;或者，借记“营业收入”，贷记“营业成本”，同时，借记“营业成本”，贷记“固定资产原价”。
(2)在对母公司与子公司、子公司相互之间销售商品形成的固定资产或无形资产所包含的未实现内部销售损益进行抵消的同时，也应当对固定资产的折旧额或无形资产的摊销额与未实现内部销售损益相关的部分进行抵消。其中，与当期计提的折旧额或摊销额相关的部分抵消合并管理费用等项目。编制抵消分录为，借记“累计折旧”，贷记“管理费用”。
与以前年度计提的折旧额或摊销额相关的部分，抵消合并期初未分配利润项目。编制抵消分录为，借记“累计折旧”，贷记“期初未分配利润”。
(3)母公司与子公司、子公司相互之间持有对方债券所产生的投资净收益，应当与其相对应的发行方利息费用相互抵消。编制抵消分录为，借记“投资净收益”，贷记“财务费用”。
(4)母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的内部投资净收益应当抵消。内部投资净收益在金额上就是被投资公司当期净利润与投资公司持有比例相乘的结果。由于母公司对子公司的投资采用权益法进行核算，子公司的期初未分配利润已包括在长期股权投资的账面余额中，从而也包括在母公司的期初未分配利润之中。子公司本期净利润和期初未分配利润是本期利润分配的来源。利润分配实际上就是对本期净利润和期初未分配利润进行的分配，子公司未分配利润也可以看作本期利润的结果。上述需要抵消的内部投资净收益和期初未分配利润的数额，与本期利润分配各项目的数额和期末未分配利润的数额是相等的，也是相对应的，正好将其相互抵消。
当母公司对子公司的投资比例是100%时，稿编制抵消分录如下:借记“投资净收益”、“期初未分配利润”项目，贷记“提取盈余公积”、“对所有者(或股东)的分配”、“未分配利润”项目。
当母公司对子公司的投资比例低于100%时，子公司当期净损益中不仅有母公司的份额，还有属于少数股东权益的份额，对这部分应当计入“少数股东损益”项目，在合并利润表净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。编制抵消分录为，借记“投资净收益”、“少数股东损益”、“期初未分配利润”，贷记“提取盈余公积”、“对所有者(或股东)的分配”、“未分配利润”。
(5)母公司与子公司、子公司与子公司相互之间发生的其他内部交易对合并利润表的影响应当抵消。
(五)合并现金流量表的编制
合并现金流量表是综合反映母公司及其所有子公司组成的企业集团在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。合并现金流量表应当以母公司和子公司的现金流量表为基础，在抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后，由母公司合并编制。编制合并现金流量表进行抵消处理的项目主要下列几项。
(1)母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量应当抵消。当投资活动发生在企业集团内部时，接受投资的成员企业就表现为筹资活动。一方是投资引起的现金流出;另一方是筹资引起的现金流入。投资引发了筹资，筹资带来了投资。对这些内部现金流入和流出同时等额冲销，应编制抵消分录为，借记“投资支付的现金”，贷记“吸收投资收到的现金”;或者，借记“投资支付的现金”，贷记“收回投资收到的现金”。
(2)母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资净收益收到的现金，应当与分配股利、利润或偿付利息支付的现金相互抵消。发生于各成员之间投资净收益的支付与取得的现金流入与流出，已经被包括在有关成员企业的个别现金流量表中，合并时，应当对其等额冲销。编制抵消分录为，借记“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”，贷记“取得投资净收益收到的现金”。
当母公司对子公司的投资比例低于100%时，子公司当期分配的现金股利中不仅有母公司的份额，还有属于少数股东的份额，子公司支付给少数股东现金股利而流出的现金既是子公司的现金流量，被包括在个别现金流量表中;又是企业集团会计主体意义上的现金流量，不可对其冲销，只能利用抵消分录对其进行转列，从某一现金流入或流出项目转列到增加单列的另一现金流入或流出项目，以披露这些现金流量会计信息。
子公司支付给少数股东的现金股利，在个别现金流量表上被反映在筹资活动现金流量的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目中。合并时，应从此项目转列到增加单列的“子公司支付给少数股东的股利、利润或偿付的利息”项目。
借:分配股利、利润或偿付利息支付的现金
贷:子公司支付给少数股东的股利、利润或偿付的利息
子公司个别现金流量表上“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目，反映两方面的现金流出:一是反映分配给集团外少数股东的现金股利;二是反映分配给集团内成员企业(一般是母公司)的现金股利。合并时，前者通过上述抵消分录转列到单独的“子公司支付给少数股东的股利、利润或偿付的利息”项目;后者通过筹资成本与投资净收益内部现金流量的抵消而被冲销，即借记筹资活动的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目，贷记投资活动的“取得投资净收益收到的现金”项目，从而实现了现金流出和相应现金流入的等额冲销，进而抵消了这种内部现金流量。最终合并的结果是，“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目只反映母公司本身分配的现金股利，本质上仍然属于支付给少数股东股利的性质，只不过是支付给母公司的少数股东，而不是子公司的少数股东。
(3)母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量应当抵消。
现金结算使母公司与子公司、子公司相互之间应收账款(或应收票据)和应付账款(或应付票据)同时减少的;以及现金收支使母公司与子公司、子公司相互之间预收账款和预付账款同时增加的，应编制抵消分录如下:
借:购买商品、接受劳务支付的现金
贷:销售商品、提供劳务收到的现金
现金往来使母公司与子公司、子公司相互之间其他应收款和其他应付款增加或减少，应编制抵消分录如下:
借:支付其他与经营活动有关的现金
贷:收到其他与经营活动有关的现金
(4)母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量应当抵消。
母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品没有形成固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产所产生的现金流量，应编制抵消分录如下:
借:购买商品、接受劳务支付的现金
贷:销售商品、提供劳务收到的现金
母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品形成固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产所产生的现金流量，应编制抵消分录如下:
借:购买商品、接受劳务支付的现金
贷:销售商品、提供劳务收到的现金
借:购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金
贷:销售商品、提供劳务收到的现金
(5)母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额，应当与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵消。
母公司与子公司、子公司相互之间的处置与购建固定资产、无形资产和其他长期资产，其中所带来的现金流量应被抵消。某一成员企业内部处置长期资产的现金流入，就是另一成员企业购建长期资产的现金流出，成员企业双方都是投资活动。编制抵消分录如下:
借:购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金
贷:处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金
(6)母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易所产生的现金流量应当抵消。
(六)合并所有者权益变动表的编制
合并所有者权益变动表应当以母公司合资公司的所有者权益变动表为基础，在抵消母公司与子公司相互之间发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后，由母公司合并编制;也可以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制。
需要抵消的项目有:①母公司对子公司的长期股权投资应当与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵消。各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应当比照上述规定，将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵消。②母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资净收益应当抵消。③母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对所有者权益变动的影响应当抵消。
由于合并财务报表涵盖了母公司和从事各类经济业务的子公司的情况，包括经营活动性质特殊的子公司，如商业银行、保险公司、证券公司等。母公司应当按照本准则及其解释规定的格式进行编报，不存在某类经济业务子公司的，相关项目空置不填。
三、适用范围
根据法律、法规和制度需要对外提供合并财务报表的，投资者、债权人要求提供合并财务报表的，企业管理层为管理目的需要编制合并财务报表的，母公司应将前述符合“控制”判断标准的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，但是，符合下列情况的子公司不纳入母公司合并财务报表的合并范围:①同时满足下列两个条件的准备在近期出售的子公司:其一，购买和持有该子公司就是准备在购买后一年内处置，因而控制是暂时性的;其二，管理层正在积极地寻找购买者。②因子公司清算、被债权人接管等原因而使母公司失去对其控制权的子公司。③母公司不能控制的被投资单位，如原采用比例合并法核算的合营企业，应改用长期股权投资准则中的权益法核算。
需要注意的是:外币财务报表折算，适用《企业会计准则第19号——外币折算》和《企业会计准则第31号——现金流量表》。
四、新旧准则的差异比较及对企业的影响
(一)新旧准则的差异比较
新合并财务报表准则与以往的标准相比，主要存在以下区别。
1.重新界定和增加了相关的重要概念，所有规定凸现原则导向的宗旨
新准则对合并财务报表、母公司、子公司、合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表的概念做出了新的解释，增加了控制和合并所有者权益变动表的内容，并明确了其概念。譬如，新旧准则对合并财务报表的定义在本质上是相同的，它们之间的细微差异就是考虑了合并现金流量表的编制要求，导致该差异的原因是因为直到1998年企业才开始编制现金流量表。再譬如，对子公司概念的界定对于合并财务报表的编制相当重要，直接关系到合并财务报表的编制范围。新准则是基于“控制”概念对子公司进行定义的，当母公司能够统驭一个主体的财务和经营政策，并借此从该主体的经营活动中获取利益时，该母公司就具有控制权。同时，不仅是重要概念的定义简化了，新准则的各项相关规定与以往标准中繁杂、冗长的描述相比，凸现了简练风格，清楚地反映了我国会计准则原则导向的宗旨，进一步与国际惯例接轨。
2.控制的判断标准发生了重大变化，从而影响了合并范围
合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。新准则规定:“控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。”而以往标准规定:“控制的判断标准是企业对其他单位投资如占该资产总额50%以上(不含50%)，或虽然占该单位注册资本总额不足50%但具有实际控制权。”新准则明确了根据控制原则确认子公司的条件，并且在判断母公司是否对子公司形成控制方面，要求考虑可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。可见，新准则更强调实际意义上的控制，而不是仅仅法律形式上的控制。显然，确定合并范围时不再强调重要性原则，即无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司均纳入合并范围，重要性原则的运用主要体现在内部交易的抵消和相关信息的披露上。
3.取消了比例合并法
以往的标准财会(2000)25号《企业会计制度》第一百五十八条规定:“企业在编制合并会计报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。”在新准则中，对于联合控制主体(合营企业)在合并财务报表中应采用权益法进行会计处理，比例合并法也因此被废除。因为控制实质上意味着只有一方能够实施控制，按照合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合合并财务报表控制的定义，也就是说，按比例合并的这部分被投资企业的资产、负债、所有者权益以及损益和现金流量等，实际上母公司单方面是控制不了的，失去了合并的意义。因此，不应将这种联合控制主体按比例纳入合并财务报表的合并范围。根据新准则的基本精神，如果母公司对合营企业能实质控制，应纳入合并财务报表;如果母公司对合营企业不能实质控制，应按对外投资进行处理。
4.调整了合并资产负债表和合并利润表的内部抵消项目并增加了重要规定
在新准则中，合并资产负债表主要做了以下调整:①取消了旧准则中的“合并价差”项目，将其内容放入“商誉”项目中。②母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵消后，产生的差额计入投资收益项目。③增加了企业合并增加子公司，应否调整合并资产负债表期初数的规定。④对少数股东权益的列示重新进行了规定，新准则规定子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示。合并利润表主要增加了以下规定:①明确了当期亏损对股东权益影响的处理办法。②规定了企业合并增加子公司，合并利润表相关项目的调整。③新准则规定子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，即少数股东损益项目应当在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。
5.合并财务报表的构成发生了变动
在以前的《暂行规定》中规定，合并财务报表的构成包括合并资产负债表、合并损益表、合并财务状况变动表和合并利润分配表四个部分。而在新准则中规定，合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益(或股东权益)变动表、合并现金流量表以及附注五个部分。显然，在新准则的合并财务报表构成中，增加了合并现金流量表和合并所有者权益变动表。其中对合并现金流量表编制的规范及时有效地填补了现行实务当中的理论空白。这是由于我国的现金流量表会计准则是2001年1月1日才开始施行，晚于1995年施行的《合并会计报表暂行规定》。所以，合并现金流量表的编制由于没有明确的规范一直比较混乱，本准则填补了这一空白。
(二)对企业的影响
新准则中合并范围以控制为基础予以确定，合并范围的确定遵循了实质重于形式原则。母公司须将所有能控制的子公司纳入合并范围，而不以投资比例作为唯一的衡量标准，包括特殊业务的子公司，如金融企业。这一变革使得一些企业无法通过降低经营状况不好的子公司的投资比例，将其从合并范围中剔除，或提高盈利的被投资单位的投资比例，将其纳入合并范围来提高企业集团整体业绩，从而可以有效控制企业的盈余管理行为。另外，合并范围的扩大，将增加合并报表的资产和权益，收入和利润，对企业财务状况、经营成果和现金流量都具有较大的影响。
新准则对合并报表的质量和精确度提出了更高的要求，提高了报表的信息质量，同时也增加了企业的披露成本。主要表现在以下几方面:
首先，新准则要求更深层次地剥去关联交易对合并报表带来的影响，由于母子公司、各子公司之间往往交易频繁，特别是制造业和商品流动企业，往来业务很多，会大幅度提高财务人员的工作强度。
其次，新准则规定子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整，或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。而旧准则规定当子公司与母公司所规定的会计政策差异不大，并且对财务状况和经营成果的影响不大时，可直接利用该子公司会计报表编制合并会计报表。
最后，按照新准则规定，只要在控制范围内的子公司，再加上特殊行业的子公司如金融企业都应并入合并范围，鉴于目前不少集团公司内部涉及多行业的情况，合并报表的编报难度都进一步地增加。
五、疑难问题解析
(一)合并范围确定中对特殊目的主体的处理
著名的“安然”事件引起了人们对特殊目的主体是否应纳入企业合并财务报表的合并范围的关注。企业利用表外业务进行融资、租赁、转移金融资产、套期或其他商业活动，这些活动通常涉及过去不被合并的、经营目的有限的主体，即特殊目的主体(简称SPE)。SPE的特殊性主要表现在下面三个方面:一是其资本结构特殊，即筹建它的公司通常只在其中拥有很少甚至没有投资，资金来源除了少数外部投资，主要依靠大规模举债;二是其组织形式特殊，只有少数采取公司制，而大量的是采用合伙制和信托形式;三是其存在目的特殊，局限于章程(合伙协议、契约)限定的某项业务，通常是从事与筹建它的公司相关联的交易。
我国新企业合并财务报表准则明确规定:“母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。”在判断母公司能否控制特殊目的主体时，应当综合考虑下列因素:
(1)母公司根据其特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体，向企业提供融资、商品或劳务以支持其主要经营活动。
(2)母公司实质上具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权，包括在特殊目的主体成立后才开始存在的某些决策权力，通常采用预先设定经营计划方式授权。如企业拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等。
(3)通过章程、合同、协议等，母公司实质上具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。如以未来净现金流量、利润、净资产等方式，获取从特殊目的主体中分配的大部分经济利益的权力以及在清算中获取大部分剩余权益的权力。
(4)通过章程、合同、协议等，母公司实质上承担了特殊目的主体的大部分风险。如母公司通过向特殊目的主体提供大部分资本的投资者作出获得固定回报的承诺，而提供大部分资本的投资者实际承担有限风险，母公司保留了特殊目的主体剩余权益风险即所有权风险。如安然公司就设立了不少具有这种性质的特殊目的主体。
(二)合并财务报表的合并范围
母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。即只要是由母公司控制的子公司，不论子公司的规模大小、子公司项目公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围。但下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围:①已宣告被清理整顿的原子公司;②已宣告破产的原子公司;③母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业等。
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