子公司之间相互持股下合并报表的编制

第五节　子公司之间相互持股下合并报表的编制

第四节我们讨论了母子公司相互持股下合并会计报表的编制，并介绍了两种处理方法，即库藏股法和传统法。本节将讨论子公司间相互持股下的合并，且按传统法进行处理。

【例7-4】假设P公司于20×6年1月1日以390000元的代价购入了S公司80％的普通股份，当时S公司的股东权益由股本300000元和留存收益150000元构成（商誉为30000元）。而S公司于20×7年1月1日以172500元的代价购入了U公司70％的普通股份，当时U公司的股东权益由股本150000元和留存收益75000元构成（商誉为15000元）。U公司又于20×7年12月31日以60000元的代价购入了S公司10％的普通股份，当时S

公司的股东权益由股本300000元和留存收益300000元构成（没有商誉）。20×7年12月31日，U公司购入了S公司10％的普通股份之后，这三家公司的合并结构如图7-3所示。

从图7-3中可以看到，P公司在S公司中拥有80％的股权，S公司在U公司中拥有70％的股权，U公司在S公司中拥有10％的股权。在S公司中有10％的少数股权，在U公司中有30％的少数股权。

图7-3　三家子公司相互持股下的合并结构

一、子公司相互持股前的会计处理

假设投资成本超过所获净资产账面价值的差额全部作为商誉，且商誉不摊销。20×6年S公司实现净利润60000元，20×7年S公司实现净利润90000元；20×7年U公司实现净利润45000元。P公司对S公司以及S公司对U公司的股权投资均采用成本法核算。20×7年12月31日P公司、S公司和U公司结账后的试算表如表

7-16所示。

表7-16　　　　　　单位：元

二、子公司相互持股后的会计处理

20×8年这三家公司各自的经营利润（不包括投资收益、不考虑所得税）以及派发股利情况如表7-17所示。

表7-17　　　　　　单位：元

（一）合并基础上的净利润计算

上述三家公司的利润分配计算如下所示：

假设：X＝合并基础上的P公司净利润

Y＝合并基础上的S公司净利润

Z＝合并基础上的U公司净利润

那么：X＝P公司经营利润＋0.8Y

Y＝S公司经营利润＋0.7Z

Z＝U公司经营利润＋0.1Y

则有：X＝168000＋0.8Y

Y＝76500＋0.7ZZ＝60000＋0.1Y

代换：Y＝76500＋0.7×（60000＋0.1Y）

0.93Y＝118500

Y＝127419

Z＝60000＋0.1×127419

Z＝72742

X＝168000＋0.8×127419

X＝269935

合并实体总的利润被分配给：

（二）股权投资账户余额的计算

20×7年12月31日，P公司对S公司股权投资账户、S公司对U公司股权投资账户和U公司对S公司股权投资账户因均采用成本法核算，不受被投资单位实现的净利润和股利分配的影响，所以，P公司对S公司股权投资账户余额为390000元，S公司对U公司股权投资账户余额为172500元，U公司对S公司股权投资账户余额为60000元。

（三）成本法下的合并

20×8年P公司与其子公司S公司、U公司的合并工作底稿见表7-18。P公司、S公司和U公司各自的会计报表被列示在合并工作底表前面的三栏中。

1.将P公司对S公司的股权投资从成本法调整为权益法

（1）调整以前年度P公司在S公司所分享的净利润减现金股利（假设S公司以前年度未进行利润分配）：

（S公司20×6年净利润60000元的80％和20×7年净利润90000元的80％）

（2）调整本年度（20×8年）P公司在S公司所分享的净利润减现金股利：

（127419×80％-45000×80％＝65935）

2.将S公司对U公司的股权投资从成本法调整为权益法

（1）调整以前年度S公司在U公司所分享的净利润减现金股利（假设U公司以前年度未进行利润分配）：

（U公司20×7年净利润45000元的70％）

（2）调整本年度（20×8年）S公司在U公司所分享的净利润减现金股利：

（72742×70％-30000×70％＝29919）

3.抵消P公司对S公司和U公司对S公司的股权投资

［注：少数股东收益12742＝127419×10％；少数股权69742＝（300000＋270000＋127419-45000）×10％＋4500］

3.抵消S公司对U公司的股权投资

［注：少数股东收益21823＝72742×30％；少数股权93823＝（150000＋120000＋72742-30000）×30％］

将上述调整与抵消分录过入合并报表工作底稿，如表7-18所示。

表7-18子公司之间相互持股下的合并　　　　　单位：元

续　表

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