第二节 资产负债表
一、资产负债表概述
(一)资产负债表的定义及其作用
资产负债表是反映企业在某一特定日期(月末、季末、年末)财务状况的会计报表。
资产负债表主要提供有关企业财务状况方面的信息，即某一特定日期企业所拥有或控制的资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权及其相互关系。
资产负债表的作用主要表现在以下几个方面:
(1)全面、综合提供某一特定日期企业资产、负债总额及其结构，使使用者可以一目了然地了解企业在某一特定日期所拥有或控制的资产总量及其分布情况，未来需要用资产或劳务清偿的债务总额以及清偿时间。
(2)反映所有者权益总额及其构成，据此判断资本保值、增值情况以及对负债的保障程度。
(3)提供进行财务分析的基本资料，以供报表使用者(企业投资人、债权人和管理当局)从不同角度分析评价企业的财务状况。例如，通过流动资产与流动负债计算流动比率、负债总额与资产总额计算资产负债率，反映企业的短期和长期偿债能力；将净利润与资产总额相比，反映企业的盈利能力及发展趋势，通过赊销收入与应收账款计算应收账款周转率，反映企业的营运能力，从而正确进行财务决策或制定财务政策。
(二)资产负债表列报
1.总体要求
(1)分类别列报
企业编制资产负债表最根本的目标，就是如实向报表使用人反映企业在资产负债表日所拥有的资产、所承担的负债以及所有者所拥有的权益总额及其构成情况。因此，资产负债表应当按照资产、负债和所有者权益三大类别分类列报。
(2)资产和负债按流动性列报
资产和负债按照流动性的不同分为流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债项目。流动性通常按资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。资产负债表先列报流动性强的资产和偿还期短的负债，再列报流动性弱的资产和偿还期限较长的负债。
(3)列报相关的合计、总计项目
资产负债表中的资产类至少应当列示流动资产合计、非流动资产合计项目以及资产总计项目；负债类至少应当列示流动负债合计、非流动负债合计以及负债的合计项目；所有者权益类应当列示所有者权益合计项目。
资产负债表以“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式作为理论基础，把企业在特定时日所拥有的经济资源和与之相对应的企业所承担的债务及偿债以后属于所有者的权益充分反映出来。因此，资产负债表应当分别列示资产总计项目和负债与所有者权益之和的总计项目，并且这二者的金额应当相等。
2.资产的列报
资产负债表中的资产应当按照流动资产和非流动资产两大类别分别列报。在流动资产和非流动资产类别下再进一步按性质分项列示。
(1)判断正常营业周期
判断资产、负债所属类别时所称的一个营业周期，是指企业从购买用于加工的资产起至收回现金或现金等价物的期间。正常营业周期通常短于一年，但也存在正常营业周期长于一年的情况，如房地产开发企业开发用于出售的房地产产品、造船企业制造用于出售的大型船只等，从购买原材料投入生产到产品出售收回现金或者现金等价物，超过一年，在这种情况下，与生产循环相关的原材料、产成品、应收账款等尽管超过一年才能变现、出售或耗用，但仍应划分为流动资产。
正常营业周期不能确定时，应当以一年(12个月)作为正常营业周期。
(2)流动资产与非流动资产的划分
资产满足下列条件之一的，应当归类为流动资产:
①预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用，主要是指存货、应收款项等资产；
②主要为交易目的而持有，主要是指根据《金融工具确认与计量》准则划分为交易性金融资产；
③预计在资产负债表日起一年内(含一年)变现；
④自资产负债表日起一年内，交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。
3.负债的列报
资产负债表中的负债应当按照流动负债和非流动负债在资产负债表中进行列示，在流动负债和非流动负债类别下再进一步按性质分项列示。
(1)流动负债与非流动负债的划分
负债满足下列条件之一的，应当归类为流动负债:
①预计在—个正常营业周期中清偿；
②主要为交易目的而持有；
③自资产负债表日起一年内到期应予以清偿；
④企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上。
值得注意的是，有些流动负债，如应付账款、应付职工薪酬等，属于企业正常营业周期中使用的营运资金的一部分。尽管这些经营性项目有时在资产负债表日后超过一年才到期清偿，但是它们仍应划分为流动负债。
(2)资产负债表日后事项对流动负债与非流动负债划分的影响
对于资产负债表日起一年内到期的负债，企业预计能够自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的，应当归类为非流动负债；不能自主地将清偿义务展期的，此项负债仍应当归类为流动负债。企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议，导致贷款人可随时要求清偿的负债，应当归类为流动负债。但贷款人在资产负债表日或之前同意提供在资产负债日后一年以上的宽限期，企业能够在此期限内改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿时，资产负债表日此类负债应归为非流动负债，
4.所有者权益的列报
资产负债表中的所有者权益项目，一般按照净资产的不同来源和特定用途进行分类，具体按照实收资本(或股本)、资本公积、盈余公积、未分配利润等项目分项列示。
二、企业资产负债表的编制方法
(一)资产负债表的格式
资产负债表一般有报告式和账户式两种。
报告式资产负债表采用上下结构，上半部分列示资产，下半部分列示负债和所有者权益。具体排列又有两种:一种是按“资产=负债+所有者权益”原理排列，另一种是按照“资产－负债=所有者权益”原理排列。账户式资产负债表采用左右结构，左边列示资产，右边列示负债和所有者权益。
《财务报表列报》准则规定，我国的资产负债表采用账户式结构，左边列示资产，一般按资产的流动性排列:流动性强的在先，流动性弱的在后；右边列示负债和所有者权益，一般按照偿还的时间先后顺序排列:偿债期限短的流动负债在先，偿还期限长的非流动负债在后；所有者权益除非企业终止清算不需偿还，排在最后。资产与负债及所有者权益是同一资金的两个不同方面，一定数额的资产必有与其等额的负债和所有者权益；反之，一定数额的负债和所有者权益必有与其等额的资产，企业各资产项目的总计数永远等于负债与所有者权益的总计数，保持平衡。这种必然相等的关系，用公式表示为“资产=负债+所有者权益”。
为了便于报表使用者通过比较不同时点资产负债表的数据，掌握企业财务状况的变动情况及发展趋势，《财务报表列报》准则规定，企业需提供比较资产负债表。所以，资产负债表还应就各项目再分“年初余额”和“期末余额”两栏分别填列。资产负债表的内容与格式见表19－2。
(二)年初余额栏的列报方法
资产负债表“年初余额”栏内各项数字通常根据上年末资产负债表“期末余额”填列，且与上年末资产负债表“期末余额”栏相一致。企业在首次执行新准则时，应当按照《首次执行企业会计准则》对首次执行新准则当年的“年初余额”栏及相关项目进行调整。在以后期间，如果企业发生了会计政策变更、前期差错更正，应当对“年初余额”栏中的相关项目进行相应调整。此外，如果企业上年度资产负债表规定的各个项目的名称和内容与本年度不相一致，应对上年年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整，填入表中“年初余额”栏内。
(三)期末余额栏各项目的内容和填列方法
“货币资金”项目，反映企业库存现金、银行结算户存款、外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款等的合计数。本项目应根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”科目的期末余额合计填列。
“交易性金融资产”项目，反映企业持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等金融资产。本项目应根据“交易性金融资产”科目的期末余额填列。
“应收票据”项目，反映企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。本项目应根据“应收票据”科目的期末余额，减去“坏账准备”科目中有关应收票据计提的坏账准备期末余额后的金额填列。已贴现的商业承兑汇票应在财务报表附注中单独披露。
“应收账款”项目，反映企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项。本项目应根据“应收账款”和“预收账款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”科目中有关应收账款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。如“应收账款”科目所属明细科目期末有贷方余额的，应在资产负债表“预收款项”项目内填列。
“预付款项”项目，反映企业按照购货合同、协议规定预付给供应单位的款项等。本项目应根据“预付账款”和“应付账款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”科目中有关预付款项计提的坏账准备期末余额后的金额填列。如“预付账款”科目所属各明细科目期末有贷方余额的，应在资产负债表“应付账款”项目内填列。
“应收利息”项目，反映企业应收取的债券投资等的利息。本项目应根据“应收利息”科目的期末余额，减去“坏账准备”科目中有关应收利息计提的坏账准备期末余额后的金额填列。
“应收股利”项目，反映企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润。本项目应根据“应收股利”科目的期末余额，减去“坏账准备”科目中有关应收股利计提的坏账准备期末余额后的金额填列。
“其他应收款”项目，反映企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等经营活动以外的其他各种应收、暂付的款项。本项目应根据“其他应收款”科目的期末余额，减去“坏账准备”科目中有关其他应收款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。
“存货”项目，反映企业期末在库、在途和在加工中的各种存货的可变现净值。本项目应根据“材料采购”、“原材料”、“库存商品”、“发出商品”、“周转材料”、“委托加工物资”、“委托代销商品”、“生产成本”等科目的期末余额合计，减去“受托代销商品款”、“存货跌价准备”科目期末余额后的金额填列。材料采用计划成本核算以及库存商品采用计划成本核算或售价核算的企业，还应加上或减去材料成本差异、商品进销差价后的金额填列。
“一年内到期的非流动资产”项目，反映企业将于一年内到期的非流动资产项目的金额。本项目应根据“持有至到期投资”、“长期应收款”、“长期待摊费用”等科目所属明细账期末余额分析填列。
“其他流动资产”项目，反映企业除货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、存货等流动资产以外的其他流动资产。本项目应根据“衍生工具”、“套期工具”、“被套期项目”等科目期末借方余额填列。
“可供出售金融资产”项目，反映企业持有的以公允价值计量的可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。本项目应根据“可供出售金融资产”科目的期末余额填列。
“持有至到期投资”项目，反映企业持有以摊余成本计量的持有至到期投资。本项目应根据“持有至到期投资”科目的期末余额，减去“持有至到期投资减值准备”科目期末余额后的金额填列。
“长期应收款”项目，反映企业融资租赁产生的应收款项、具有融资性质的分期收款方式销售商品和提供劳务等产生的长期应收款项等。本项目应根据“长期应收款”科目的期末余额，减去相应的“未实现融资收益”科目和“坏账准备”科目所属相关明细科目期末余额后的金额填列。
“长期股权投资”项目，反映企业持有的对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资。本项目应根据“长期股权投资”科目的期末余额，减去“长期股权投资减值准备”科目期末余额后的金额填列。
“投资性房地产”项目，反映企业持有的投资性房地产。企业采用成本模式计量投资性房地产的，本项目应根据“投资性房地产”科目的期末余额，减去“投资性房地产累计折旧(摊销)”和“投资性房地产减值准备”科目期末余额后的金额填列；企业采用公允价值模式计量投资性房地产的，本项目应根据“投资性房地产”科目的期末余额填列。
“固定资产”项目，反映企业各种固定资产原价减去累计折旧和减值准备后的净额。本项目应根据“固定资产”科目的期末余额，减去“累计折旧”和“固定资产减值准备”科目期末余额后的金额填列。
“在建工程”项目，反映企业期末各项未完工程的实际支出，包括交付安装的设备价值、未完建筑安装工程已经耗用的材料、工资和费用支出、预付出包工程的价款等金额。本项目应根据“在建工程”科目的期末余额，减去“在建工程减值准备”科目期末余额后的金额填列。
“工程物资”项目，反映企业尚未使用的各项工程物资的实际成本。本项目应根据“工程物资”科目的期末余额填列。
“固定资产清理”项目，反映企业因出售、毁损、报废等原因转入清理但尚未清理完毕的固定资产净值，以及固定资产清理过程中所发生的清理费用和变价收入等各项金额的差额。本项目应根据“固定资产清理”科目的期末借方余额填列，如“固定资产清理”科目期末为贷方余额，以“一”号填列。
“生产性生物资产”项目，反映企业持有的生产性生物资产。本项目应根据“生产性生物资产”科目的期末余额，减去“生产性生物资产累计折旧”和“生产性生物资产减值准备”科目期末余额后的金额填列。
“油气资产”项目，反映企业持有的矿区权益和油气井及相关设施的原价减去累计折耗和累计减值准备后的净额。本项目应根据“油气资产”科目的期末余额，减去“累计折耗”科目期末余额和相应减值准备后的金额填列。
“无形资产”项目，反映企业持有的无形资产(包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权等)原价减去累计摊销和减值准备后的净额。本项目应根据“无形资产”科目的期末余额，减去“累计摊销”和“无形资产减值准备”科目期末余额后的金额填列。
“开发支出”项目，反映企业开发无形资产过程中能够资本化形成无形资产成本的金额。本项目应根据“研发支出”科目中所属的“资本化支出”明细科目期末余额填列。
“商誉”项目，反映企业合并中形成的商誉的价值。本项目应根据“商誉”科目的期末余额，减去相应减值准备后的金额填列。
“长期待摊费用”项目，反映企业已经发生应由本期和以后各期负担的分摊期限在一年以上的各项费用。长期待摊费用中在一年内(含一年)摊销的部分，在资产负债表“一年内到期的非流动资产”项目填列。本项目应根据“长期待摊费用”科目的期末余额减去将于一年内(含一年)摊销的数额后的金额填列。
“递延所得税资产”项目，反映企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。本项目应根据“递延所得税资产”科目的期末余额填列。
“其他非流动资产”项目，反映企业除可供出售金融资产、长期股权投资、固定资产、在建工程、工程物资、无形资产等资产以外的其他非流动资产。本项目应根据有关科目的期末余额填列。
“短期借款”项目，反映企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以下(含一年)的各种借款。本项目应根据“短期借款”科目的期末余额填列。
“交易性金融负债”项目，反映企业承担的以公允价值计量且其变动计入当期损益的为交易目的所持有的金融负债。本项目应根据“交易性金融负债”科目的期末余额填列。
“应付票据”项目，反映企业购买材料、商品和接受劳务供应等经营活动而开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。本项目应根据“应付票据”科目的期末余额填列。
“应付账款”项目，反映企业因购买材料、商品和接受劳务供应等经营活动应支付的款项。本项目应根据“应付账款”和“预付账款”两个科目所属各明细科目的期末贷方余额合计数填列；如“应付账款”科目所属明细科目期末有借方余额的，应在资产负债表“预付款项”项目内填列。
“预收款项”项目，反映企业按照购货合同规定预收购买单位的款项。本项目应根据“预收账款”和“应收账款”科目所属各明细科目的期末贷方余额合计数填列。如“预收账款”科目所属各明细科目期末有借方余额，应在资产负债表“应收账款”项目内填列。
“应付职工薪酬”项目，反映企业根据有关规定应付职工的工资、职工福利费、社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费、非货币性福利、辞退福利等各种薪酬。本项目应根据“应付职工薪酬”科目期末余额填列，外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也在本项目列示。
“应交税费”项目，反映企业按照税法规定计算应交纳的各种税费，包括增值税、消费税、营业税、企业所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船税、教育费附加、矿产资源补偿费等。企业代扣代交的个人所得税，也通过本项目列示。企业所交纳的税金不需要预计应交数的，如印花税、耕地占用税等，不在本项目列示。本项目应根据“应交税费”科目的期末贷方余额填列；如“应交税费”科目期末为借方余额，应以“一”号填列。
“应付利息”项目，反映企业按照规定应当支付的利息，包括分期付息到期还本的长期借款应支付的利息、企业发行的企业债券应支付的利息等。本项目应当根据“应付利息”科目的期末余额填列。
“应付股利”项目，反映企业已宣告分配但尚未支付的现金股利或利润。企业分配的股票股利，不通过本项目列示。本项目应根据“应付股利”科目的期末余额填列。
“其他应付款”项目，反映企业除应付票据、应付账款、预收款项、应付职工薪酬、应付股利、应付利息、应交税费等经营活动以外的其他各项应付、暂收的款项。本项目应根据“其他应付款”科目的期末余额填列。
“一年内到期的非流动负债”项目，反映企业非流动负债中将于资产负债表日后一年内到期部分的金额，如将于一年内偿还的长期借款。本项目应根据“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”等科目的期末余额分析填列。
“其他流动负债”项目，反映企业除短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付账款、应付职工薪酬、应交税费、“应付利息”、“应付股利”等流动负债以外的其他流动负债。本项目应根据有关科目的期末余额填列。
“长期借款”项目，反映企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年以上的各项借款。本项目应根据“长期借款”科目的期末余额减去将与一年内到期偿还金额后的数字填列。
“应付债券”项目，反映企业为筹集长期资金而发行的债券本金和应付利息。本项目应根据“应付债券”科目的期末余额减去将于一年内偿还金额后的数字填列。
“长期应付款”项目，反映企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项。本项目应根据“长期应付款”科目的期末余额，减去相应的“未确认融资费用”科目期末余额后的金额填列。
“专项应付款”项目，反映企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。本项目应根据“专项应付款”科目的期末余额填列。
“预计负债”项目，反映企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务、亏损性合同等预计负债。本项目应根据“预计负债”科目的期末余额填列。
“递延所得税负债”项目，反映企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。本项目应根据“递延所得税负债”科目的期末余额填列。
“其他非流动负债”项目，反映企业除长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款等长期负债以外的其他非流动负债。本项目应根据“衍生工具”、“套期工具”、“被套期项目”等科目期末贷方余额减去将于一年内(含一年)到期偿还数后的余额填列。非流动负债各项目中将于一年内(含一年)到期的非流动负债，应在“一年内到期的非流动负债”项目内单独反映。
“实收资本(或股本)”项目，反映企业各投资者实际投入的资本(或股本)总额。本项目应根据“实收资本”(或“股本”)科目的期末余额填列。
“资本公积”项目，反映企业资本公积的期末余额。本项目应根据“资本公积”科目的期末余额填列。
“库存股”项目，反映企业持有尚未转让或注销的本公司股份金额。本项目应根据“库存股”科目的期末余额填列。
“盈余公积”项目，反映企业盈余公积的期末余额。本项目应根据“盈余公积”科目的期末余额填列。
“未分配利润”项目，反映企业尚未分配的利润。本项目应根据“利润分配”科目所属的“未分配利润”明细科目期末余额填列。未弥补的亏损在本项目内以“一”号填列。
三、资产负债表的编制实例
【例18－1】海天有限责任公司2008年12月31日资产负债表(年初余额略)见表19－2。
表19－2 资产负债表会企:01表编制单位:海天有限责任公司2008年12月31日 单位:元
续表
其中，“应收账款”科目的期末余额为601 800元，“坏账准备”科目的余额为3 600元。其他诸如存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产等资产都没有计提资产减值损失准备。
2009年12月31日科目余额表见表19－3。
表19－3科目余额表
2009年12月31日
假设海天公司年度除计提固定资产减值准备导致固定资产账面价值与其计税基础存在可抵扣差异外，其他资产和负债项目账面价值均等于其计税基础。假设海天公司未来期间很可能有足够的应纳税所得额来抵扣可抵扣暂时性差异，适用所得税率为25％。
根据上述资料编制资产负债表如表19－4。
表19－4资产负债表编制单位:海天公司2009年12月31日单位:元
续表
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