会计对象和我国会计规范体系

1．3　会计对象和我国会计规范体系

社会经济活动可以概括为社会再生产过程中的经济活动。在商品经济条件下，社会再生产过程既可以表现为各种物质的生产和交换，又可以表现为价值的运动——价值的形成、实现和分配。会计只能反映和监督那些用货币表示的经济活动。这些经济活动就是会计的对象。为了规范会计处理，我国正在逐步完善企业会计准则体系。

1．3．1　会计的对象

会计对象是会计行为的客体，是会计工作的内容，也是会计反映和监督的内容。任何企业要从事生产经营活动，首先必须拥有一定数量的财产物资，这些财产物资的货币表现，就称为经营资金，简称资金。从严格意义上讲，使用“资金”一词，不如使用“资本”一词。

随着企业生产经营活动的不断进行，企业的资金也在不断发生变化，如资金的取得与形成，资金的耗费和收回，资金的分配和积累等，这就是资金的运动。

会计正是以货币为主要计量尺度，以企业的资金运动为对象，对企业生产经营活动进行反映和监督的。因此，会计的对象可以概括为：企业再生产过程中的资金运动，具体包括资金的取得和退出、资金的循环和周转、资金的耗费和收回等方面。

为了更好地了解和认识会计的对象，现结合工业企业和商品流通企业的特点，具体说明资金运动的方式。

1．工业企业资金运动所经历的阶段

工业企业的生产经营活动，分为供应、生产和销售三个过程，伴随着生产经营活动的经营资金也顺次经过供应、生产和销售三个过程，不断地改变形态，周而复始地循环周转。

在供应过程中，企业以货币资金购进原材料，为生产进行必要的物资储备，货币资金就转化为储备资金。

生产过程是将材料投入生产并加工成新产品的过程。在这个过程中同时发生了各种生产费用，如材料的耗用、固定资产的磨损、支付劳动报酬等，储备资金和一部分货币资金转化为生产资金。产品制造完成后，生产资金又转化为成品资金。

在销售过程中，企业将产品销售出去，并通过结算取得销售收入，成品资金又转化为货币资金，企业的纯收入除一部分以税金的形式上缴国家、以股利形式分配给股东外，其余部分又重新投入生产经营过程，继续进行周转。企业的资金通过上述三个过程，按照一定的规律依次转化，不断地循环，称为资金周转。

工业企业的资金，除上述资金周转外，还有由于调拨固定资产、支付利润、归还借款等情况引起的资金变动，这些资金的增减变动，也是企业资金运动的一部分，都是会计反映和监督的对象。图1－3列示了工业企业资金运动所经历的阶段。

2．商品流通企业资金运动所经历的阶段

商品流通企业是从事商品流通的经营者。商品流通企业通过购销活动，组织商品流通，满足市场需要。商品流通企业的经营过程分为购进和销售两个过程。在购进过程中，随着商品采购，货币资金转化为商品资金。因此，商品流通企业的资金运动方式是沿着货币资金—商品资金—货币资金的形式连续不断地循环和周转的。图1－4列示了商品流通企业资金运动所经历的阶段。

图1－4　商品流通企业的资金运动

由此可以看出，会计的对象实质上就是企业日常运营的资本，会计处理就是反映这些资本运动的来龙去脉。能用货币计量的经济活动（或交易事项）是这些资本运动的载体，通过这些经济活动，企业的资本得以流动起来。

1．3．2　我国会计规范

小知识：我国法律体系的组成

根据我国《立法法》规定，我国的法律体系通常由四部分组成：（1）法律；（2）行政法规；（3）部门规章；（4）规范性文件。其中，法律由全国人大常委会通过、国家主席签署颁布；行政法规由国务院常务委员会通过、以国务院总理令公布；部门规章由国务院主管部门以部长令公布；规范性文件由国务院主管部门以部门文件形式印发。

在我国，会计规范包括会计法律规范和会计职业道德规范。会计法律规范按照制定主体和效力的不同，可以分为会计法律、会计行政法规、会计规章和会计规范性文件四个层次，如图1－5所示。会计职业道德规范是从事会计工作的人员所应该遵守的具有职业特征的道德准则和行为规范的总称，主要包括：爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、提高技能、坚持原则、参与管理、强化服务。

案例：晓东电子公司会计赵丽因工作努力，钻研业务，积极提出合理化建议，多次被公司评为先进会计工作者。赵丽的丈夫在一家私有电子企业任总经理，在其丈夫的多次请求下，赵丽将在工作中接触到的公司新产品研发计划及相关会计资料复印件提供给其丈夫，给公司带来一定的损失。公司认为赵丽不宜继续担任会计工作。

本书主要介绍会计法律规范，其中重点介绍前三个。

图1－5　我国会计法律规范体系

注：政府与非营利组织会计准则体系正在制定中

小知识：会计准则的制定机构

在不同的国家和地区，制定会计准则的机构是不同的。在美国，由财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，FASB）制定；在德国，没有专门的会计准则，而是在《商法》中作出规范；在英国，由会计准则委员会（Accounting Standards Board，ASB）制定；在日本，由大藏省制定；在我国，由财政部制定；国际会计准则和国际财务报告准则，由国际会计准则理事会（International Accounting Standards Board，IASB）制定。

1．会计法

《中华人民共和国会计法》（简称《会计法》）是调整我国经济活动中会计关系的法律总规范，是会计法律规范体系的最高层次法律制度，是制定其他会计法规的基本依据。

中华人民共和国成立后的第一部《会计法》，是1985年5月1日开始实施的，并分别于1993年和1999年经过了两次修订，修订后的《会计法》于2000年7月1日起实施。“十二五”期间，我国将重新修订《会计法》。

2．会计行政法规

除了《会计法》之外，我国还有各项会计法规来约束会计行为。会计行政法规，是由国务院颁布，或由国务院有关部门拟订经国务院批准发布，调整经济生活中某些方面会计关系的法律规范。其效力不及会计法律。会计行政法规包括《企业财务会计报告条例》、《总会计师条例》、《股票发行与交易暂行条例》及各种税收条例中的有关条款。

3．会计规章

会计规章，是由国务院下属的政府主管部门，尤其是财政部或者证券监督管理委员会制定并颁布的规范会计工作的文件。其效力不及会计行政法规，需要依据会计法律和会计行政法规来制定。会计规章包括：财政部颁发的基本准则和各项具体会计准则，《企业会计制度》、《小企业会计制度》和《金融企业会计制度》等会计制度，《企业财务通则》、《会计基础工作规范》、《会计档案管理办法》、《会计从业资格管理办法》、《会计专业职务试行条例》、《企业内部控制规范》等文件，以及为更好实施上述规章所发布的相关指南、补充规定和问题解答，由证监会颁布的《公开发行股票公司信息披露实施细则》、《信息披露内容与格式准则》以及《信息披露编报规则》等文件。此外，还包括地方财政等政府部门颁布的地方会计规章。此处主要介绍企业会计准则和企业会计制度。

（1）企业会计准则

我国企业会计准则体系由基本会计准则、具体会计准则、企业会计准则应用指南和企业会计准则解释等四部分组成。

①基本会计准则

基本会计准则在整个准则体系中起统驽作用，用来指导具体会计准则的制定以及指导没有具体会计准则规范的会计处理。我国在1992年第一次发布基本会计准则，1993年7月1日开始实施。2006年修订的基本会计准则与国际准则趋同，借鉴国际惯例，并且结合我国国情和形势发展的需要，对会计目标、会计假设、会计信息质量要求、会计要素、财务报告等会计基本问题进行了系统规范。

②具体会计准则

具体会计准则是根据基本准则的要求制定的，是对经济业务的会计处理和报表披露等方面作出的具体规定。截至2012年12月，我国已经发布了38个具体企业会计准则。还发布了公允价值、合营安排、在其他主体中权益的披露等准则的征求意见稿。从2012年开始，逐步对2006年2月发布的38个具体会计准则进行修订，截止到2012年12月31日，财政部已经发布了《企业会计准则第30号——财务会计报告》、《企业会计准则第9号——职工薪酬》、《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》、《企业会计准则第37号——金融工具列报》等准则修订的征求意见稿。

38个具体会计准则包括：

企业会计准则第1号——存货

企业会计准则第2号——长期股权投资

企业会计准则第3号——投资性房地产

企业会计准则第4号——固定资产

企业会计准则第5号——生物资产

企业会计准则第6号——无形资产

企业会计准则第7号——非货币性资产交换

企业会计准则第8号——资产减值

企业会计准则第9号——职工薪酬

企业会计准则第10号——企业年金基金

企业会计准则第11号——股份支付

企业会计准则第12号——债务重组

企业会计准则第13号——或有事项

企业会计准则第14号——收入

企业会计准则第15号——建造合同

企业会计准则第16号——政府补助

企业会计准则第17号——借款费用

企业会计准则第18号——所得税

企业会计准则第19号——外币折算

企业会计准则第20号——企业合并

企业会计准则第21号——租赁

企业会计准则第22号——金融工具确认和计量

企业会计准则第23号——金融资产转移

企业会计准则第24号——套期保值

企业会计准则第25号——原保险合同

企业会计准则第26号——再保险合同

企业会计准则第27号——石油天然气开采

企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正

企业会计准则第29号——资产负债表日后事项

企业会计准则第30号——财务报表列报

企业会计准则第31号——现金流量表

企业会计准则第32号——中期财务报告

企业会计准则第33号——合并财务报表

企业会计准则第34号——每股收益

企业会计准则第35号——分部报告

企业会计准则第36号——关联方披露

企业会计准则第37号——金融工具列报

企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则

③企业会计准则应用指南

企业会计准则应用指南主要包括两大部分内容：准则解释；会计科目和财务报表。前者主要针对各项准则的重点、难点和关键点进行具体解释和说明；后者主要根据企业会计准则规定应当设置的会计科目及主要会计处理、报表格式及编制要求等。

④企业会计准则解释

企业会计准则解释是针对企业会计准则实施中遇到的问题作出解释，财政部根据实际业务的变化修订会计准则的部分内容。从2007年到2012年，财政部已经发布了5个企业会计准则解释。其中，《会计准则解释第5号》从2013年1月1日开始执行。

相关链接：我国已发布的会计准则

“十一五”以来，我国逐步建立和完善了会计准则体系。截止2012年年底，财政部发布了以下会计准则：

1．基本会计准则

2．企业会计准则

（1）38个具体会计准则，2006年2月发布，2007年开始在上市公司执行，适用于大中型企业。

（2）小企业会计准则，2012年11月发布，2013年开始执行，适用于小型和微型企业。

3．事业单位会计准则

2012年12月发布，2013年1月1日开始执行。

（2）企业会计制度

会计制度是从事会计工作的具体行为规范。1993年以前，我国的会计制度按照行业和所有制形式来制定。1992年发布了13个行业的会计制度，取代了原来的会计制度。这13个行业会计制度是：《工业企业会计制度》、《商品流通企业会计制度》、《邮电通讯企业会计制度》、《运输（交通）企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《旅游、饮食服务企业会计制度》、《施工企业会计制度》、《房地产开发企业会计制度》、《对外经济合作企业会计制度》、《股份制试点企业会计制度》、《农业企业会计制度》、《保险企业会计制度》、《中华人民共和国外商投资企业会计制度》等。2001年，财政部发布并实施了不分行业的《企业会计制度》（2007年1月1日开始，执行《企业会计准则》的企业停止执行《企业会计制度》）。2001年财政部发布了《金融企业会计制度》（自2002年1月1日起暂在上市的金融企业范围内实施）。2004年，财政部发布了《小企业会计制度》（2005年开始执行，2013年1月1日废止）。至此，我国会计制度体系由13各行业简化为3个企业会计制度。

从上面的介绍，我们可以看出，会计准则和会计制度构成了我国统一的会计核算体系，是与会计核算工作直接相关的规范，如图1－6所示。

图1－6　我国统一会计核算规范的组成

注：政府与非营利组织会计准则体系正在制定中

相关链接：非企业的会计主体执行的会计制度

从1997年起，我国发布了规范非企业的会计主体会计处理的一些会计制度。如《事业单位会计制度》、《财政总预算会计制度》、《科学事业单位会计制度》、《工会会计制度》、《高等学校会计制度》、《行政单位会计制度》（1998年1月1日开始执行）、《医院会计制度》。从2009年开始，财政部逐步修订上述的部分制度。如，2009年发布了新《工会会计制度》（2010年1月1日开始执行，中华全国总工会1998年发布的《工会会计制度》废止），2010年发布了新《医院会计制度》（自2011年7月1日起在公立医院改革国家联系试点城市施行，自2012年1月1日起在全国施行。1998年11月17日财政部、卫生部印发的《医院会计制度》同时废止），2012年12月发布了新《事业单位会计制度》（2013年1月1日开始执行）。

此外，各单位根据国家会计法律规范的规定，结合单位类型和内部管理的需要，建立健全了相应的内部会计管理制度。单位内部会计管理制度包括内部会计管理体系、岗位责任制度、账务处理程序制度、内部牵制制度、稽核制度、原始记录管理制度、计量验收制度、财产清查制度、财务收支审批制度、成本核算制度和财务分析制度。

案例：总会计师该怎么办

2012年11月，兴和公司因产品销售不畅，新产品研发受阻。公司财会部预测公司本年度将发生800万亏损。刚刚上任的公司总经理责成总会计师王某千方百计实现当年的盈利目标，并说：“实在不行，可以对会计报表做一些会计技术处理。”总会计师很清楚公司本年度亏损已成定局，要落实总经理的盈利目标，只能在财务会计报告上做手脚。总会计师感到左右为难：如果不按总经理的意见去办，自己以后在公司不好呆下去；如果照总经理意见办，对自己也有风险。为此，总会计师不知如何是好。