房地产收入与税费核算

第九节　房地产收入与税费核算

一、商品房销售的确认与核算

(一)销售商品房确认的条件及内容

根据《小企业会计准则》规定，销售商品收入需同时满足两个条件方可确认:①商品已发出;②已收到全部货款或取得收款权利。

对于房地产开发企业，商品房销售收入实现的具体条件为:

1.工程已经竣工并通过有关部门验收。通过有关部门验收是指取得政府有关部门发放的“竣工备案表”。

2.实际销售面积符合合同规定。在实际操作中，实际销售面积往往与合同规定的面积存在一定差异，应取得面积测绘表，按实测面积计算房屋总价。

3.完成房屋交付手续或购买方已接到书面交房通知，且购买方在通知确定的交付使用时限结束后无正当理由拒绝收房。房地产企业在实际交付时可能存在以下两种情况:

(1)业主正常来公司办理房屋交接手续:填写“房屋交接单”，凭业主方签字确认的房屋交接单确认销售收入。如果业主已签房屋交接单但因各种原因不去领取钥匙，必须要有业主签字并交物业公司的“钥匙委托保管书”，否则不确认该项销售的收入。

(2)业主没来办理房屋手续:按销售合同规定的送达方式送达后，业主在合同约定的时限内未来办理手续的，如按合同规定可以视同房屋已交付的，则确认销售收入。送达的标识:采取报纸公告的，留存报纸原件;采用快递方式的，留存快递底单;邮局寄出的，留存邮局回执;采用传真、电话等其他方式的，都要有相应的记录和回单。

4.履行了合同规定的义务，且价款取得或确信可以取得。一般情况下，客户交清全部房款后方可办理房屋交接手续，才能确认收入。但对于按合同约定分期收款的，则按合同约定的时间履行交接房手续，在办理房屋交接手续后可以确认收入。

5.成本能够可靠地计量。成本可靠计量是指工程成本已结算完毕或虽未结算但可以按确定的工程完工量准确预估。

关于商品房销售收入的确认，税法有明确规定，详见本书附录《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》。

(二)商品房预售的账务处理

企业按规定接受客户购房预付款时，按实收金额，借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目。

(三)商品房销售的账务处理

企业将开发商品房交付购房客户时，应确认收入的实现，按预收账款金额，借记“预收账款”科目，按应收的剩余价款金额，借记“银行存款”或“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。

期末，应按本期销售房地产按规定方法计算的实际成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。

二、出租开发产品的核算

房地产开发企业开发的房屋和土地，除作为商品对外出售和转让外，还可以对外出租。出租房屋和土地也是房地产开发企业的商业性经营活动之一。

(一)出租房核算科目设置

房地产开发企业自行开发的房地产用于对外出租的，应当设置“出租开发产品”科目，并在“出租开发产品”科目下设置“出租产品”和“累计摊销”两个明细科目，核算企业开发完成用于出租经营的土地和房屋的实际成本以及出租产品摊销的价值。

(二)出租产品核算方法

1.待售转为出租。待售房地产转为出租产品，应按出租房产、土地使用权的账面价值(原价)，借记“出租开发产品——出租开发产品成本”科目，贷记“开发产品”科目。

2.摊销、维修及租金收入:

(1)企业应按月计提出租产品摊销，摊销额计算可与房产折旧或土地使用权摊销同步。计提摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“出租开发产品——累计摊销”科目。

(2)发生的维修费用，借记“其他业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目。

(3)收到或应收租金，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。

3.出售。企业将出租产品作为商品对外出售，按收到或应收价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”科目;同时，按出售的原出租产品账面价值，借记“主营业务成本”科目，按出售的原出租产品已提摊销，借记“出租开发产品——累计摊销”科目，按出售的原出租产品原价，贷记“出租开发产品——出租开发产品成本”科目。

4.转回。企业将出租产品收回整理仍作为开发产品待售:

(1)开支整修费用，借记“其他业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目。

(2)转为待售产品:按该产品账面价值，借记“开发产品”科目，按该产品已提摊销，借记“出租开发产品——累计摊销”科目，按该产品原价，贷记“出租开发产品——出租开发产品成本”科目。

(三)出租产品租金收入的分期确认

《小企业会计准则》规定:执行本准则的小企业，发生的交易或者事项本准则未作规范的，可以参照《企业会计准则》中的相关规定进行处理。《企业会计准则解释第1号》规定:出租人以提供免租期作为经营租赁激励措施的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内出租人应当确认租金收入。

国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函［2010］79号)文件规定:企业的租金收入，应按交易合同或协议中规定的承租人应付租金日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，均匀分配计入相关年度收入。

(四)期末列示

对于意图出售而暂时出租的开发产品的账面价值，应在资产负债表的“存货”项目内列示;对于以出租为目的的出租开发产品的账面价值，在资产负债表的“其他长期资产”项目中列示。同时，在会计报表附注中披露出租房地产的成本、租赁合同主要条款等内容。

三、税费的账务处理

(一)营业税

《营业税暂行条例》及其《实施细则》规定:①营业税纳税义务发生时间为纳税人销售不动产并收讫营业收入款项，或者取得索取营业收入款项凭证的当天;②纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

以上有关预收款纳税义务发生时间的规定，不与会计上确认收入直接挂钩，但账务处理仍然是借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交营业税”等科目。

(二)企业所得税

国家税务总局《关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发［2009］31号)文件，专门规范了房地产开发经营业务企业所得税处理办法，该办法篇幅较长，内容丰富，其主要规定精神有:

(1)企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。

(2)企业销售未完工开发产品取得的收入(合同规定收入)，应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入应纳税所得额。开发产品完工后，再据实计算计税成本和实际毛利额，在完工当年进行应纳税所得额的差额调整。实际上，完工销售之前所征所得税按预征处理。

(3)销售未完工产品的预计毛利率，文件规定由省级国税局、地税局按开发项目所在地域在规定幅度内确定，高限不高于15%，低限不低于5%。

预征企业所得税的账务处理，与正常情况下计算应交所得税相同，即借记“所得税费用”科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目。《小企业会计准则》下所得税核算统一采用应付税款法，因此无须确认递延所得税资产或者递延所得税负债。

四、房地产企业营业收入、成本、税费的核算流程

见图9－18。

图9－18　营业收入、税费、成本算流程

图示说明:

①预收或收回欠款。

②销售商品房取得收入。

③应交纳各种税费。

④结转销售开发产品成本。

⑤结转出租开发产品“出租产品摊销”。

⑥结转主营业务收入。

⑦结转营业税金及附加。

⑧结转主营业务成本。