工资薪金所得纳税筹划基本思路和具体方法

第二节　工资薪金所得纳税筹划

随着我国经济的快速发展，企业职工收入水平的不断提高，越来越多的人成为个人所得税的纳税人。从维护切身利益、减轻税收负担的角度出发，企业工资薪金的个人所得税纳税筹划越来越受到纳税人的重视。那么如何使纳税人在不违法的前提下，尽可能地减轻税负，获得最大收益就成了一个重要的研究内容，个人工资薪金所得的纳税筹划也显得越来越重要。

一、工资薪金所得纳税筹划的基本思路

在合法、合规的前提下，个人工资薪金所得的纳税筹划应坚持“应扣不漏，应免不扣”，“综合考虑，免税效应”的基本思路。具体说来，应从以下几方面着手：

一要充分考虑影响应纳税额的因素。影响个人所得税的应纳税额的因素有两个，即应纳税所得额和税率。因此，要降低税负，无非是运用合理又合法的方法减少应纳税所得额，或者通过周密的设计和安排，使应纳税所得额适用较低的税率。应纳税所得额是个人取得的收入扣除“三险一金”“免征额”等费用后的余额，在实行超额累进税率的条件下，费用扣除越多，所适用的税率越低；

二要充分利用个人所得税的税收优惠政策。税收优惠是税收制度的基本要素之一，是国家为了实现税收调节功能，在税种设计时有意而为，纳税人充分利用这些条款，可以达到减轻税负的目的；

三要充分进行事前筹划。纳税筹划应坚持事前筹划，要有超前性和目的性，必须在工资薪金发放之前进行筹划，系统地对各项人工成本的支付行为做出事先安排，以达到减少个人所得税的目的；

四要充分实行工资薪金的均衡发放。职工工资薪金个人所得税采取的是超额累进税率，纳税人的应税所得越多，适用的税率也就越高，所以在纳税人一定时期内收入总额既定的情况下，分摊到各个纳税期内（一般为每月）的收入应尽量均衡，避免大起大落，这就要求企业在年初就应做好人工成本总量测算以及每层级职工收入的测算。

二、工资薪金所得纳税筹划具体方法

（一）均衡发放工薪、奖金的税收筹划

【例4-20】　王某是一家公司的销售代表，每月工资5 200元。年初，按照公司的奖金制度，王某根据上年的销售业绩估算今年可能得到20 000元奖金。请问如果王某全年能够获得奖金20 000元，其全年应纳的个人所得税是多少？王某该如何为自己的个人所得税进行筹划？

【筹划思路】

如果公司在年终一次性发放这笔奖金，按规定计算应缴的个人所得税。

工资部分应纳的个人所得税税额为：［（5 200－3 500）×10%－105］×12＝780（元）。

奖金部分应纳的个人所得税税额为：20 000×10%－105＝1　895（元）。

王某全年应纳的个人所得税为：780＋1　895＝2 675（元）。

如果公司分两个月两次发放这笔奖金（假设公司最后一次发放奖金也未以年终奖形式发放），按规定计算应缴的个人所得税。

未取得奖金月份应纳的个人所得税税额为：［（5 200－3 500）×10%－105］×（12－2）＝650（元）。

取得奖金月份应纳的个人所得税税额为：［（5 200＋20 000／2－3 500）×25%－1 005］×2＝3 840（元）。

王某全年应纳的个人所得税为：650＋3 840＝4 490（元）。

如果公司分四个月四次发放这笔奖金（假设公司最后一次发放奖金也未以年终奖形式发放），按规定计算应缴的个人所得税。

未取得奖金月份应纳的个人所得税税额为：［（5 200－3 500）×10%－105］×（12－4）＝520（元）。

取得奖金月份应纳的个人所得税税额为：［（5 200＋20 000／4－3 500）×20%－555］×4＝3 140（元）。

王某全年应纳的个人所得税为：520＋3 140＝3 660（元）。

【案例评析】

显然，除一次性发放全年奖金外，同样的奖金随着发放次数的增加，王某应缴的个人所得税会逐渐减少。

因此，王某应要求公司在年终时一次性发放其全年奖金，如果公司从其他方面考虑，无法满足王某的要求，则王某应与公司商议，尽量分月多次发放奖金。

（二）工薪所得与劳务报酬所得的性质转换

【筹划思路】

工薪所得和劳务报酬所得的最大区别在于：所得的获得者是否同劳务需求单位存在雇佣关系。纳税人可以通过对雇佣关系的处理来安排所得性质，使所获收入被定位于最有利的税收位置，从而达到避税的目的。

【例4-21】　林老师在某名牌大学广告系任教，月工资收入4 200元，同时应某广告制作公司邀请，每月为该公司广告制作人员讲学一次，每次收入5 000元。如何帮林老师筹划每月应缴纳的个人所得税？

如果林老师与广告公司存在雇佣关系，两项收入应合并，按工薪所得缴纳个人所得税，则应缴纳的个人所得税为：（4 200＋5 000－3 500）×20%－555＝585（元）。

如果不存在固定的雇佣关系，两项收入分开计算缴税，则工薪所得应缴纳的个人所得税为：（4 200－3 500）×3%＝21（元）。

劳务报酬所得应缴纳的个人所得税为：5 000×（1－20%）×20%＝800（元）共计缴纳个人所得税821（元）。

所以林老师最好与广告公司签订劳动合同，将劳务报酬所得转化为工资所得，这样就可以达到节税的目的。

【例4-22】　王先生系一高级工程师，2013年11月获得某公司的工资类收入62 500元。

如果王先生和该公司存在稳定的雇佣与被雇佣关系，则应按工资、薪金所得缴税，其应纳税额为：（62 500－3 500）×35%－5 505＝15 145（元）。

如果王先生和该公司不存在稳定的雇佣与被雇佣关系，则该项所得应按劳务报酬所得缴税，其应纳税额为：62 500×（1－20%）×30%－2 000＝13 000（元）。

因此，如果王先生与该公司不存在稳定的雇佣关系，或采取某些可能的措施，使其与该公司没有稳定的雇佣关系，将工资所得转化为劳务报酬所得，则他可以节省税金2 145元（15 145－13 000）。

【分析评价】

利用该种筹划方法需要注意的问题：

不同的收入水平下选择以工资薪金的方式或以劳务报酬的方式缴纳个人所得税所承担的个人所得税税负是不同的。一般来说：当工薪所得应纳税所得额较少时，可以考虑在可能的情况下，将劳务报酬所得转化成工资、薪金所得；当两项收入都较大时，将工资、薪金所得和劳务报酬所得分开计算能节税。收入性质的转化必须是真实、合法的。

【相关链接】

广州市规定：如果纳税人与用人单位签订一定年限的合同，一般来说都可以按照“工资薪金”扣缴个人所得税。如果纳税人在法定劳动年龄内与用人单位签订了由劳动局监制的劳动合同，持有劳动就业管理机构确认的《广州市职工劳动手册》或《广东省流动人员就业证》，按国家规定已参加社会保险，当年度连续在本单位工作3个月以上（含3个月），并能提供完整的劳动考勤记录，也可按照“工资薪金”计算个人所得税。但如果没与用人单位签订合同，不能提供上述证明，则只能作为“劳务报酬”纳税。

（三）奖金发放方式的税收筹划

1．全额分摊到下年月份工资中

【例4-23】　老王是一家国内销量很大的啤酒厂的技术骨干，其每年的奖金都高居酒厂第一位，年份较好的时候，年奖金高达30万元，而自己平时的工资并不高，每月仅有5 000元。预计2013年底，其奖金为30万元。

筹划前：

老王的个人所得税纳税情况如下：

在2013年每月收入应纳税＝（5 000－3 500）×3%＝45（元）；

一次奖金应纳个人所得税额＝300 000×25%－1 005＝73 995（元）；

年度总的个人所得税额＝73 995＋45×12＝74 535（元）；

老王一年税后净收入＝（300 000＋5 000×12）－（45×12＋73 995）＝285 465（元）。

筹划后：

如果将老王一次奖金平均到2014年发放，假定其月均收入仍无变化，则应纳税税款将会发生较大变化。

一年的总应纳税收入为360 000元，每月应纳税所得额为26 500元（30 000－3 500）；

每月应纳税款＝26 500×25%－1 005＝5 620（元）；

年应纳税款＝5 620×12＝67　440（元）。

筹划结果：

改变这种激励安排后，老王一年节约税款为7 095元（74 535－67　440）。

2．部分分摊到下年月份工资中

【例4-24】　某企业高管张先生月薪1万元，年终奖为25万元。

筹划前，按一次性发放年终奖计算。

张先生每月工资收入应纳个税：（10 000－3 500）×20%－555＝745（元）。

年终奖收入应纳个税250 000×25%－1 005＝61　495（元）。

全年应纳个税＝61　495＋745×12＝70　435（元）。

筹划后，如果将25万元年终奖减少为20万元，将另外5万元分10个月并入当月工资，即有10个月的月薪为1．5万元。

年终奖收入应纳个人所得税：200 000×25%－1 005＝48　995（元）。

10个月的工资收入应纳个人所得税：（15 000－3 500）×25%－1 005＝1　870（元）。

全年应纳个税：48　995＋1　870×10＋745×2＝69　185（元）。

筹划结果：70　435－69　185＝1　250（元）。

3．年终奖金分为“年终双薪”和“年终奖金”两部分发放

【例4-25】　某公司税务总监2013年12月获得工资所得5 000元。因该年纳税管理和纳税筹划工作取得较大成效，公司当月拟发放年终奖25 000元给他。为合法节税，该公司采取将年终奖中5 000元作为“双薪”，其余20 000元作为奖金。

（1）纳税筹划前

①工资应纳个人所得税＝（5 000－3 500）×3%＝45（元）。

②年终奖应纳个人所得税＝25 000×10%－105＝2 395（元）。

合计应纳个人所得税＝45＋2 395＝2 440（元）。

（2）纳税筹划后

①工资应纳个人所得税＝（5 000－3 500）×3%＝45（元）。

②“双薪”应纳个人所得税＝5 000×20%－555＝445（元）。

③年终奖应纳个人所得税＝20 000×10%－105＝1　895（元）。

合计应纳个人所得税＝45＋445＋1895＝2 385（元）。

以上两方案比较，后者比前者少纳个人所得税55元（2 440－2 385）。

4．合理选择奖金发放办法

【例4-26】　林老师2013年每月工资为4 500元，当年年终超课时津贴、科研津贴预计为36 000元。

若奖金按月发放，全年应纳税3 540元｛［（4 500＋3 000－3 500）×10%－105］×12｝。

若按半年发放，全年应纳税7　790元｛［（4 500＋18 000－3 500）×25%－1 005］×2＋［（4 500－3 500）×3%］×10｝。

若年终一次性发放，全年应纳税3 855元｛［（4 500－3 500）×3%］×12＋（36 000×10%－105）｝。

可以看出，在年终奖税率小于等于月税率时，平均每月发放纳税最少、年终一次发放次之、按半年发放最多。

5．掌握好纳税临界点进行筹划

在年终奖税务筹划时，一方面要注重降低税率，另一方面应避开纳税禁区，尽量选择纳税禁区的起点减去1后的余额作为年终奖最佳金额。

【例4-27】　2013年王老师全年收入总额为42 300元，其中每月工资为2 000元，年终科研津贴18　300元。

若年终一次性发放，全年应纳税：18　300×10%－105＝1　725（元）。

为避开纳税禁区，筹划将科研津贴18 000元在年终一次性发放，剩下的300元奖金在1月与当月工资合并发放，全年应纳税：18 000×3%＝540（元）。

结果：比筹划前可节税1　185元。

【知识延伸】

2011年12月4日傍晚，中国农业大学副教授葛长银在微博上发表了关于年终奖临界点的博文，比如年终奖为18 000元，那么要缴纳540元的税，如果年终奖为18 001元，则需要多纳税1　155．1元，即1　695．1元。同理，54 001元的年终奖比54 000元多纳税4 950．2元；发420 001元比420 000元多纳税19　250．3元；发660 001元比660 000元多纳税30　250．35元；发960 001元比960 000元多纳税88 000．45元。

在年终奖适用工薪所得税率时，每个级差都是一个“节点”，而在每个“节点”附近都会有一个“多发不如少发”的区间范围“盲区”。

“盲区”共有6个，分别是：

18 001～19　283．38；

54 001～60　187．50；

108 001～114 600；

420 001～447 500；

660 001～706 538．46；

960 001～1　120 000。

（四）通过福利手段减少名义工资的筹划

我国对工资、薪金适用的是七级超额累进税率，因而工资数额的提高，也意味着上缴税款的比重增加。怎样使自己的工资实际水平保持不变，同时又使所承担的税收款项最小化，是纳税人所共同关心的。

一般可行的做法是和企业领导人进行商议，改变自己的工资支付方法。即由企业提供一些必要的福利，相应地减少自己的工资，并使改变后的工资实际水平和以前保持一致。

1．单位提供住房筹划法

受聘时，雇员可与雇主协商，由雇主支付个人在工作期间的寓所租金，增加雇主的企业所得税前扣除金额，雇主再将这部分收益转移给雇员。

【例4-28】　A公司会计师王先生每月从公司获取工资、薪金所得5 000元，由于租住一套两居室，每月付房租2 000元，除去房租，王先生可支配月收入为3 000元。这时王先生应纳的个人所得税是：（5 000－3 500）×3%＝45（元）。

如果A公司为王先生提供免费住房，每月名义工资下调到3 000元，则王先生个人民得税没有变化。但根据《国家税务总局关于工资薪金及职工福利费强除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）文件的规定，职工住房补贴，以及租赁住房给职工住宿所发生的支出均属于职工福利费支出，应纳入职工福利费管理范畴，并按税收规定在所得税前扣除。为此，A公司当年可以增加职工福利费24 000元，减少企业所得税6 000（元），（假定企业所得税率为25%，职工福利费在14%限额内）。王先生完全可以和A公司商议，将这6 000元的部分作为工资发给王先生。但这里要注意，企业为职工提供住宿而发生的租金需凭房屋租赁合同及合法凭证在职工福利费中列支。

2．单位提供福利设施筹划法

由企业向职工提供的各种福利设施，若不能将其转化为现金，则不会被视为工资收入，从而也就不必计算个人所得税。

（1）企业提供免费膳食或者由企业直接支付搭伙管理费。企业提供的膳食餐具必须具有不可变现性，即不可转让，不能兑换现金。

（2）使用企业提供的家具及住宅设备。企业向职工提供住宅时，由企业集体配备家具及住宅设备，然后收取低租金。

（3）企业提供办公用品和设施。某些职业的工作需要专用设备，如广告设计人员需要高档次计算机等。如果由职工自己购买，则职工会提出加薪的要求，而加薪就要上税。此时由企业购买后配给职工使用，可避免纳税。

（4）由企业提供车辆供职工使用，该车辆不可以再租予他人使用。

（5）转售股票认购权。

（6）企业为职工子女成立教育基金，提供奖学金给职工子女。

（7）使用由企业缔结合约提供给职工的公共设施，如水、电、煤气、电话等。

总之，对于缴纳工资、薪金所得税的个人，在前面所述的法律允许条件下，能福利化的尽量福利化。其节约的主要方法是在保证消费水平提高的前提下，降低所得额，规避高边际税率，达到减轻税负之目的。对于企业来讲，要在遵守税法的前提下，合理地选择职工收入支付方式，以帮助职工提高消费水平。一味地增加名义货币收入，从税收角度考虑并不是完全可取的。

3．单位提供教育保障筹划法

企业可以给职工提供培训机会和给其子女的教育提供奖学金、助学金等方面的保障。一个企业要想发展，就不能忽视对其职工的培训，因此，企业可以成立自己的培训中心，也可以委托其他培训中心进行培训，还可以采取由职工自己选择、单位统一管理支出的方式。企业在对职工进行培训时，可以给职工提高工资，由职工自行安排，也可以完全由企业提供，这两种方法对企业而言，是一样的效果，但显然是后者更有利于职工的节税。

企业也可以为职工子女成立教育基金，为企业职工的子女提供奖学金、助学金等教育上的保障。这些方面的支出由企业统一核算，按实际开支数目从职工的工资、薪金所得中以一定的比例扣除。

经调整过的职工工资实际水平不变，甚至有所提高，但由于名义所得降低，其应纳税额将大大降低。

【例4-29】　某企业欲以月薪25 000元招聘一名技术总监。假设该城市高级白领的年平均旅游支出基本为6 000元，个人需要的培训支出基本为6 000元。

筹划前。

月应缴纳个人所得税：（25 000－3 500）×25%－1 005＝4 370（元）。

全年税后净收入为：300 000－4 370×12＝247 560（元）。

个人可支配收入为：247 560－6 000－6 000＝235 560（元）。

筹划后。

若该企业招聘总监的报酬条件为月薪24 000元，每年提供一次总额6 000元的双人旅游机会，每年给予个人额度为6 000元的培训费用（由企业根据员工的需要，直接为员工支付费用）。则该技术总监全年需要缴纳的个人所得税为［（24 000－3 500）×25%－1 005］×12＝49　440（元），在保持同样的消费水平的情况下，扣除了税金支出后个人可支配收入为288 000－49　440＝238 560（元），降低税负3 000元。

4．科研项目费用转化法

高校有许多科研项目，假如利用自筹经费方式开展课题立项及研究，相应地就可以事先与学校协议在今后该成果计算发放科研津贴或奖励时，先报销研发过程中发生的审稿、出版、材料等相关科研支出，再按照规定给教师发放津贴差额，以降低计税依据。

【例4-30】　林老师2013年开始自筹经费研究税务筹划相关课题，共发表论文20余篇，其间支付调研费、版面费、资料费等31 500元。2013年末按照其所在学校科研考核和奖励规定，统计其成果应发放科研津贴36 000元。

若林老师一次取得36 000元，按规定需纳税3 495元（36 000×10%－105），税后收入为32 505元；若将事先支付的31 500元报销后，取得津贴差额4 500元，则纳税135（4 500×3%）元，经筹划可节税3 360元。