负债项目审计

第一节　负债项目审计

负债项目包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、其他应付款、长期借款、预计负债等账户的审计，其审计目标是:(1)确定资产负债表中记录的负债是否存在;(2)确定所有应当记录的负债是否均已记录;(3)确定记录的负债是否为被审计单位应当履行的现时义务;(4)确定负债是否以恰当的金额记录在财务报表中，与之相关的计价调整是否已恰当记录;(5)确定负债是否已按照会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。

一、银行借款审计

1.获取或编制银行借款明细表:(1)复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符;(2)检查非记账本位币银行借款的折算汇率及折算金额是否正确，折算方法是否前后期一致。

2.检查被审计单位贷款卡，核实账面记录是否完整。对被审计单位贷款卡上列示的信息与账面记录核对的差异进行分析，并关注贷款卡中列示的被审计单位对外担保的信息。

3.向银行或其他债权人函证短期或长期借款的实有数。

4.检查银行借款的增加。对年度内增加的银行借款，检查借款合同和授权批准，了解借款数额、借款用途、借款条件、借款日期、还款期限、借款利率，并与相关会计记录相核对。

5.检查银行借款的减少。对年度内减少的银行借款，应检查相关记录和原始凭证，核实还款数额。

6.复核银行借款利息。根据银行借款的利率和期限，检查被审计单位银行借款的利息计算是否正确;如有未计利息和多计利息，应做出记录，必要时进行调整。

7.检查有无到期未偿还的银行借款，逾期借款是否办理了延期手续，分析计算逾期借款的金额、比率和期限，判断被审计单位的资信程度和偿债能力，评估被审计单位的信誉和融资能力，关注被审计单位是否面临短期偿债压力，是否有资不抵债等情况存在，若有，应检查被审计单位有无未入账的银行借款。

8.检查被审计单位用于银行借款的抵押资产的所有权是否属于企业，其价值和实际状况是否与契约中的规定相一致。

9.检查银行借款的使用是否符合借款合同的规定，重点检查长期借款使用的合理性。

10.检查被审计单位与贷款人之间所发生的债务重组。检查债务重组协议，确定其真实性、合法性，并检查债务重组的会计处理是否正确。

11.检查银行借款的列报是否恰当。

上述11个方面是短期借款和长期借款相同的审计程序，然而对于长期借款还应实施下列审计程序，并关注短期借款和长期借款的列报内容的差别。

1.检查借款费用的会计处理是否正确。抽查资产负债表日被审计单位是否按摊余成本和实际利率计算确定长期借款的利息费用，并正确计入财务费用、在建工程、制造费用、研发支出等相关账户，是否按合同利率计算应付未付利息并计入应付利息科目，是否按其差额记入“长期借款——利息调整”。同时，应检查专门借款和一般借款的借款费用资本化的时点和期间、资产范围、目的和用途等是否符合资本化条件。

2.检查企业重大的资产租赁合同，判断被审计单位是否存在资产负债表外融资的现象。

二、应付票据审计

1.获取或编制应付票据明细表:(1)复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符;(2)与应付票据备查簿的以下内容核对是否相符:商业汇票的种类、号数和出票日期、到期日、票面金额、交易合同号和收款人姓名或单位名称以及付款日期和金额等;(3)检查非记账本位币应付票据的折算汇率及折算是否正确。

2.审查应付票据备查簿:(1)检查债务的合同、发票和收货单等资料，核实交易、事项交易真实性，复核其应存入银行的承兑保证金，并与其他货币资金科目勾稽;(2)抽查资产负债表日后已偿付的应付票据，检查有无未入账的应付票据，核实其是否已付款并转销;(3)针对已注销的应付票据，确定是否已在资产负债表日前偿付;(4)询问管理人员，审查有关文件并结合购货截止测试，检查应付票据的完整性;(5)获取客户的贷款卡，打印贷款卡中全部信息，检查其中有关应付票据的信息与明细账合计数、总账数、报表数是否相符。

3.选择应付票据的重要项目(包括零账户)，函证其余额和交易条款，对未回函的再次发函或实施替代的检查程序，如检查相关凭证资料，核实应付票据的真实性。

4.查明票据逾期未兑付的原因，确定对于逾期的银行承兑汇票是否转入短期借款，对于逾期的商业承兑汇票是否已经转入应付账款，带息票据是否已经停止计息，是否存在抵押票据的情形。

5.复核带息应付票据利息是否足额计提，其会计处理是否正确。

6.检查应付票据的列报是否恰当。

三、应付账款审计

1.获取或编制应付账款明细表:(1)复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符;(2)分析出现借方余额的项目，查明原因，必要时，做重分类调整;(3)结合预付账款等往来项目的明细余额，调查有无同时挂账的项目、异常余额或与购货无关的其他款项，如有，做出记录，必要时做调整。

2.实施分析程序:(1)将期末应付账款余额与期初余额进行比较，分析波动原因;(2)分析长期挂账的应付账款，要求被审计单位做出解释，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润;注意其是否可能无须支付，对确实无须支付的应付账款的会计处理是否正确，依据是否充分;关注账龄超过三年的大额应付账款在资产负债表日后是否偿还，检查偿还记录及单据及披露情况;(3)计算应付账款与存货的比率、应付账款与流动负债的比率，并与以前年度相关比率对比分析，评价应付账款整体的合理性;(4)分析存货和营业成本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性。

3.函证应付账款。(1)函证的必要性。一般情况下，并非必须函证应付账款，这是因为函证不能保证查出未记录的应付账款，况且注册会计师能够取得采购发票等外部凭证来证实应付账款的余额。但如果控制风险较高，某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段，则应进行应付账款的函证;(2)函证对象。进行函证时，注册会计师应选择较大金额的债权人以及那些在资产负债表日金额不大甚至为零，但为企业重要供货人的债权人，作为函证对象;(3)函证方式。函证最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额;(4)函证的替代程序。如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及库存现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。

4.检查应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未入账的应付账款:(1)检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或入库单等，查找有无未及时入账的应付账款，确定应付账款金额的完整性;(2)检查资产负债表日应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注采购发票的日期，确认其入账时间是否正确;(3)针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证(如银行划款通知、供应商收据等)，询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款;(4)获取被审计单位与其供应商之间的对账单，并对对账单和被审计单位财务记录之间的差异进行调节，查找有无未入账的应付账款，确定应付账款金额的准确性;(5)复核截至审计现场工作日的全部未处理的供应商发票，并询问是否存在其他未处理的供应商发票，确认所有的负债记录的会计期间是否正确;(6)结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的存货入库资料(验收报告或入库单)，检查是否有大额料到单未到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。如果注册会计师通过这些审计程序发现某些未入账的应付账款，应将有关情况详细记入审计工作底稿，然后根据其重要性确定是否建议被审计单位进行相应的调整。

5.针对异常或大额交易及重大调整事项(如大额的购货折扣或退回、会计处理异常的交易、未经授权的交易或缺乏支持性凭证的交易等)，检查相关原始凭证和会计记录，以分析交易的真实性、合理性。

6.检查带有现金折扣的应付账款是否按发票上记载的全部应付金额入账，在实际获得现金折扣时再冲减财务费用。

7.被审计单位与债权人进行债务重组的，检查不同债务重组方式下的会计处理是否正确。

8.针对已偿付的应付账款，追查至银行对账单、银行付款单据和其他原始凭证，检查其是否在资产负债表日前真实偿付。

9.检查非记账本位币应付账款的折算汇率及折算是否正确。

10.检查应付账款的列报是否恰当。

四、预收账款审计

1.获取或编制预收账款明细表:(1)复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符;(2)检查是否存在借方余额，必要时进行重分类调整;(3)检查是否存在应收、预收两方挂账的项目，必要时进行调整。

2.检查预收账款长期挂账的原因，并做出记录，必要时提请被审计单位予以调整。

3.抽查与预收账款有关的销货合同、仓库发货记录、货运单据和收款凭证，检查已实现销售的商品是否及时转销预收账款，确定预收账款期末余额的正确性和合理性。

4.请被审计单位协助，在预收账款细表上标出至审计时已转销的预收款项，对转销金额较大的预收款项进行检查，核对记账凭证、仓库发货记录、货运单据、销售发票等，并注意这些凭证日期的合理性。

5.必要时，对预收账款进行函证。

6.通过货币资金的期后测试，确定预收账款是否已计入恰当期间。

7.对以非记账本位币结算的预收账款，检查其采用的折算汇率及折算是否正确。

8.检查预收账款的列报是否恰当。

五、应付职工薪酬审计

1.获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。

2.实施分析程序:(1)比较被审计单位员工人数的变动情况，检查被审计单位各部门各月工资费用的发生额是否有异常波动，若有，则查明波动原因是否合理;(2)比较本期与上期工资费用总额，要求被审计单位解释其增减变动原因，或取得公司管理当局关于员工工资标准的决议;(3)结合员工社保缴纳情况，明确被审计单位员工范围，检查是否与关联公司员工工资混淆列支;(4)核对下列相互独立部门的相关数据:工资部门记录的工资支出与出纳记录的工资支付数、工资部门记录的工时与生产部门记录的工时;(5)比较本期应付职工薪酬余额与上期应付职工薪酬余额，确定其是否有异常变动。

3.检查工资、奖金、津贴和补贴:(1)确定计提是否正确，依据是否充分，将执行的工资标准与有关规定核对，并对工资总额进行测试;被审计单位如果实行工效挂钩，应取得有关主管部门确认的效益工资发放额认定证明，结合有关合同文件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确，是否应做纳税调整;(2)检查分配方法与上年是否一致，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿直接计入管理费用外，被审计单位是否根据职工提供服务的受益对象，分别就下列情况进行处理:①应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本;②应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产;③作为外商投资企业，按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，是否记入“利润分配——提取的职工奖励及福利基金”科目;④其他职工薪酬，计入当期损益;(3)检查发放金额是否正确，代扣的款项及其金额是否正确;(4)检查是否存在属于拖欠性质的职工薪酬，并了解拖欠的原因。

4.检查社会保险费(包括医疗、养老、失业、工伤、生育保险费)、住房公积金、工会经费和职工教育经费等计提(分配)和支付(或使用)的会计处理是否正确，依据是否充分。

5.检查辞退福利:(1)对于职工没有选择权的辞退计划，检查按辞退职工数量、辞退补偿标准计提辞退福利负债金额是否正确;(2)对于自愿接受裁减的建议，检查按接受裁减建议的预计职工数量、辞退补偿标准(该标准确定)等计提辞退福利负债金额是否正确;(3)检查实质性辞退工作在一年内完成，但付款时间超过一年的辞退福利，是否按折现后的金额计量，折现率的选择是否合理;(4)检查计提辞退福利负债的会计处理是否正确，是否将计提金额计入当期管理费用;(5)检查辞退福利支付凭证是否真实正确。

6.检查非货币性福利:(1)确定以自产产品发放给职工的非货币性福利是否根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬;对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计入当期损益和应付职工薪酬;(2)检查无偿向职工提供住房的非货币性福利，确认是否根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。确认对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计入当期损益和应付职工薪酬;(3)检查租赁住房等资产供职工无偿使用的非货币性福利是否根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。对于难以认定受益对象的非货币性福利，确认是否直接计入当期损益和应付职工薪酬。

7.检查应付职工薪酬的期后付款情况，并关注在资产负债表日至财务报表批准报出日之间，是否有确凿证据表明需要调整资产负债表日原确认的应付职工薪酬事项。

8.检查应付职工薪酬的列报是否恰当。

六、应交税费审计

1.获取或编制应交税费明细表:(1)复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符;(2)注意印花税、耕地占用税以及其他不需要预计应缴数的税金是否误入应交税费项目;(3)分析存在借方余额的项目，查明原因，判断是否由被审计单位预缴税款引起。

2.首次接受委托时，取得被审计单位的纳税鉴定、纳税通知、减免税批准文件等，了解被审计单位适用的税种、附加税费、计税(费)基础、税(费)率以及征、免、减税(费)的范围与期限。如果被审计单位适用特定的税基式优惠、税额式优惠或减低适用税率，且该项税收优惠需办理规定的审批或备案手续的，应检查相关的手续是否完整、有效。连续接受委托时，关注其变化情况。

3.核对期初未交税金与税务机关受理的纳税申报资料是否一致，检查缓期纳税及延期纳税事项是否经过有关税务机关批准。

4.取得税务部门汇算清缴或其他确认文件、有关政府部门的专项检查报告、税务代理机构专业报告、被审计单位纳税申报资料等，分析其有效性，并与上述明细表及账面数据进行核对。必要时，向主管税务部门函证应交税费的本期应交数和期末未交数。对于超过法定交纳期限的税费，应取得主管税务机关的批准文件。

5.检查应交增值税:

(1)获取或编制应交增值税明细表，复核加计是否正确，并与明细账核对是否相符。

(2)将应交增值税明细表与被审计单位增值税纳税申报表进行核对，比较两者是否总体相符，并分析产生差额的原因。

(3)通过“原材料”等相关科目匡算进项税是否合理。

(4)抽查一定期间的进项税抵扣汇总表，与应交增值税明细表相关数额合计数核对，如有差异，查明原因并做适当处理。

(5)抽查重要进项税发票、海关完税凭证、收购凭证或运费发票，与网上申报系统进行核对，并注意进口货物、购进的免税农产品或废旧物资、支付运费、接受投资或捐赠、接受应税劳务等应计的进项税额是否按规定进行了会计处理;确认因存货改变用途或发生非常损失应计的进项税额转出数的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

(6)检查适用税率是否符合税法规定。

(7)根据已审定的主营业务收入、其他业务收入及税法规定视同销售行为的有关记录，复核销项税额，并注意视同销售行为计税依据的确定是否正确以及应计的销项税额计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

(8)取得《出口货物退(免)税申报表》及办理出口退税有关凭证，复核出口货物退税的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

(9)对经主管税务机关批准实行核定征收率征收增值税的被审计单位，应检查其是否按照有关规定正确执行。如果申报增值税金额小于核定征收率计算的增值税金额，应注意超过申报额部分的会计处理是否正确。

(10)抽查本期已交增值税资料，确定已交款数的正确性。

6.检查应交营业税的计算是否正确。结合营业税金及附加等项目的审计，根据审定的当期营业收入，检查营业税的计税依据是否正确，适用税率是否符合税法规定，是否按规定进行了会计处理，并分项复核本期应交数;抽查本期已交营业税的资料，确定已交数的正确性。

7.检查应交消费税的计算是否正确。结合营业税金及附加等项目，根据审定的应税消费品销售额(或数量)，检查消费税的计税依据是否正确，适用税率(或单位税额)是否符合税法规定，是否按规定进行了会计处理，并分项复核本期应交消费税税额;抽查本期已交消费税资料，确定已交数的正确性。

8.检查应交资源税的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

9.检查应交土地增值税的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

(1)根据审定的预售房地产的预收账款，复核预交税款是否准确。

(2)对符合项目清算条件的房地产开发项目，检查被审计单位是否按规定进行土地增值税清算。如果被审计单位已聘请中介机构办理土地增值税清算鉴证，应检查、核对相关鉴证报告。

(3)如果被审计单位被主管税务机关核定征收土地增值税，应检查、核对相关的手续。

10.检查应交城市维护建设税的计算是否正确。结合营业税金及附加等项目的审计，根据审定的计税基础和按规定适用的税率，复核被审计单位本期应交城市维护建设税的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理;抽查本期已交城市维护建设税资料，确定已交数的正确性。

11.检查应交车船使用税和房产税的计算是否正确。获取被审计单位自有车船数量、吨位(或座位)及自有房屋建筑面积、用途、造价(购入原价)、购建年月等资料，并与固定资产(含融资租入固定资产)明细账复核一致;了解其使用、停用时间及其原因等;通过审核本期完税单，检查其是否如实申报和按期缴纳，是否按规定进行了会计处理。

12.检查应交土地使用税的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

13.检查应交企业所得税。获取或编制应交所得税测算表，结合所得税费用项目，确定应纳税所得额及企业所得税税率，复核应交企业所得税的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理;抽查本期已交所得税资料，确定已交数的正确性。汇总纳税企业所得税汇算清缴，并按税法规定追加相应的程序。

14.检查教育费附加、矿产资源补偿费等的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

15.检查除上述税项外的其他税项及代扣税项的计算是否正确，是否按规定进行了会计处理。

16.检查被审计单位获得税费减免或返还时的依据是否充分、合法和有效以及会计处理是否正确。

17.抽查若干笔应交税费的相关凭证，检查是否有合法依据，会计处理是否正确。

18.确定应交税费的列报是否恰当。

七、其他应付款审计

1.获取或编制其他应付款明细表，复核加计是否正确，并与总账数、总账数和明细账合计数核对是否相符;分析有借方余额的项目，查明原因，必要时做重分类调整;结合应付账款、其他应收款等往来项目的明细余额，检查有无同时挂账的项目，核算内容是否重复，如有，必要时做调整。

2.选择金额较大和异常的明细余额，检查其原始凭证，并考虑向债权人函证。对未回函的重要单位，实施替代审计程序。

3.提请被审计单位协助，在其他应付款明细表上标出截至审计工作日已支付的金额较大的其他应付款项，确定有无未及时入账的其他应付款。抽查付款凭证、银行对账单等，并注意入账日期发生的合理性。

4.检查以售后回购方式融入资金的会计处理是否正确。

5.检查有无长期挂账的其他应付款，是否需做调整。

6.检查非记账本位币其他应付款的折算汇率及折算是否正确。

7.检查其他应付款的列报是否恰当。

八、预计负债审计

1.获取或编制预计负债明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符;复核预计负债的期初余额，确定其是否与上期末审定数相符。

2.向相关银行函证担保事项。

3.对被审计单位资产负债表日业已存在的以及资产负债日至复函日期间存在的或有事项、期后事项向被审计单位的法律顾问和律师进行函证，以获取法律顾问和律师的意见，检查其是否满足预计负债确认的条件，如是，确认会计处理是否正确。

4.对已涉诉并已判决的对外担保，取得并审阅法院判决书。

5.根据预计负债确认的条件，检查预计负债的估计是否合理，会计处理是否正确。

6.检查预计负债的列报是否恰当。