资源税的申报与缴纳

第七章　资源税

第一节　资源税概述

资源税是对在中华人民共和国境内从事开采应税矿产品或者生产盐的单位和个人，因资源储存和开发条件差异而形成的级差收入所征收的一种税。现行资源税的基本规范，是1993年12月25日国务院颁布的《中华人民共和国资源税暂行条例》（以下简称《资源税暂行条例》）。

第二节　资源税基本法律内容

一、资源税的纳税义务人

根据《资源税暂行条例》的规定，资源税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内开采应税矿产品或者生产盐的单位和个人。

上述单位是指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；个人是指个体经营者和其他个人。

中外合作开采石油、天然气，按照现行规定只征收矿区使用费，暂不征收资源税。因此，中外合作开采石油、天然气的企业不是资源税的纳税义务人。

《资源税暂行条例》还规定，收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。规定资源税的扣缴义务人，主要是针对税源零星、分散、不定期开采、不易控管的情况，为了加强管理，避免漏洞，由扣缴义务人在收购矿产品时代扣代缴资源税。

收购未税矿产品的单位是指独立矿山、联合企业和其他单位。独立矿山是指只有采矿或只有采矿和选矿，独立核算，自负盈亏的单位，其生产的原矿和精矿主要用于对外销售。联合企业是指采矿、选矿、冶炼（或加工）连续生产的企业或采矿、冶炼（或加工）连续生产的企业，其采矿单位，一般是该企业的二级或二级以下核算单位。其他单位也包括收购未税矿产品的个体户在内。

二、资源税的征税范围

资源税的征收范围只包括矿产品和盐。具体税目规定为：

（1）原油。指开采的天然原油，不包括人造石油。

（2）天然气。指专门开采或与原油同时开采的天然气，暂不包括煤矿生产的天然气。

（3）煤炭。指原煤，不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品。

（4）其他非金属矿原矿。指原油、天然气、煤炭和井矿盐以外的非金属矿原矿，包括宝石、玉石、金刚石等。

（5）黑色金属矿原矿。指纳税人开采后自用、销售的，用于直接入炉冶炼或作为主产品先入选精矿、制造人工矿，再最终入炉冶炼的黑色金属矿石原矿，包括铁矿石、锰矿石等。

（6）有色金属矿原矿。包括铜矿石、铅锌矿石、铝土矿石、钨矿石等。

（7）盐。一类是固体盐，指海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐；另一类是液体盐（俗称卤水），是指氯化钠含量达到一定浓度的溶液，是用于生产碱和其他产品的原料。

三、资源税的税率

资源税实行从量定额征收办法，因此采用定额税率形式，并根据纳税人所处地区、等级、品种不同对同种应税产品规定了高低不等的单位税额。应税产品的具体适用税额，按《资源税税目税额明细表》（见表7－1）和《几个主要品种的矿山资源等级表》的有关规定执行。凡在上述两表中未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府决定征收或暂缓征收资源税，并报经财政部和国家税务总局备案。

表7－1　资源税税目税额明细表

纳税人在开采主矿产品的过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。

对于纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算不同税目应税产品和课税数量；未分别核算或者不能准确提供不同应税产品的课税数量的，从高适用税额。

四、资源税的减免

资源税实行普遍征收、级差调节的原则，因此规定的减免税项目比较少。下列情况可减征或者免征资源税：

（1）开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。

（2）纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故、自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酌情决定减税或者免税。

（3）自2007年2月1日起，北方海盐资源税暂减按每吨15元征收；南方海盐、湖盐、井矿盐资源税暂减按每吨10元征收；液体盐资源税暂减按每吨两元征收。

（4）国务院规定的其他减税、免税项目。具体有：

①自2002年4月1日起，对冶金联合企业矿山铁矿石资源税，减按规定税额标准的40%征收。对于由此造成地方政府财政收入的减少，中央财政将予以适当的补助。

②对有色金属矿的资源税在规定的税额的基础上减征30%，即按规定标准的70%征收。

（5）进口不征，出口不退（免）。

纳税人的减税、免税项目，应当单独核算课税数量；未单独核算或者不能准确提供课税数量的，不予减税或免税。

第三节　资源税的计算

一、资源税的计税依据（课税数量）

资源税实行从量定额征税，其计税依据为应税产品的课税数量。根据《资源税暂行条例》及其实施细则的规定，资源税课税数量的确定方法如下：

（1）纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量。

（2）纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用数量为课税数量。

（3）纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数量的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为课税数量。

（4）原油中的稠油、高凝油与稀油划分不清或不易划分的，一律按原油的数量课税。

（5）纳税人以自产原煤连续加工成洗煤、选煤或用于炼焦、发电、机车及生产生活等用煤，均以动用时的原煤量为课税数量；对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的，可按加工产品的综合回收率，将加工产品的综合回收率、实际销量和自用量折算成原煤数量作为课税数量。

（6）金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量，作为课税数量。

（7）纳税人以自产的液体盐加工成固体盐的，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。纳税人以外购的液体盐加工成固体盐的，其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予抵扣。

选矿比＝精矿数量÷耗用原矿数量

二、资源税应纳税额的计算

资源税的应纳税额，按照应税产品的课税数量和规定的单位税额计算。其计算公式为：

应纳税额＝课税数量×单位税额

扣缴义务人代扣代缴资源税的计算公式为：

代扣代缴应纳税额＝收购未税矿产品的数量×适用的单位税额

【例题1】某矿山某月销售锰矿石原矿20000吨，移送入选精矿4000吨，选矿比为20%，该矿山锰矿按规定适用12元／吨的单位税额，则该矿山本月应缴纳的资源税为多少？

【答案】（1）原矿应缴纳的资源税＝20000×12＝240000（元）

（2）精矿应缴纳的资源税＝4000÷20%×12＝240000（元）

（3）本月应缴纳的资源税＝240000＋240000＝480000（元）

第四节　资源税的账务处理

资源税纳税人应设置“应交税费——应交资源税”账户，该账户贷方登记本期应缴纳的资源税税额，借方登记实际缴纳或允许抵扣的资源税税额，期末贷方余额表示企业应交而未交的资源税税额。“应交税费——应交资源税”的对应科目，主要有“营业税金及附加”、“在建工程”、“生产成本”、“制造费用”等。

一、销售应税矿产品的会计核算

企业对外销售的应税矿产品，按规定计算出应纳资源税税额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；上缴资源税时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。

企业未按规定期限缴纳资源税时，向税务局缴纳滞纳金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”科目。

【例题2】某煤矿7月份对外销售原煤5000吨，每吨售价为370元（不含增值税），增值税税率为13%（假定该煤矿进项税额为零），该煤矿资源税单位税额为0．5元／吨。计算该煤矿应缴纳的资源税。

【答案】应缴纳的资源税＝5000×0．5＝2500（元）

计提资源税时会计处理如下：

缴纳资源税时会计处理如下：

二、自产自用应税矿产品的会计核算

企业自产自用应税矿产品，按规定计算出应纳资源税税额，借记“生产成本”，“制造费用”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；上缴时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。

【例题3】某煤矿7月份移送6000吨原煤用于提炼加工精煤，另移送200吨用于职工宿舍取暖，该煤矿资源税单位税额为0．5元／吨。计算该煤矿应缴纳的资源税。

【答案】应缴纳的资源税＝（6000＋200）×0．5＝3100（元）

计提资源税时会计处理如下：

缴纳资源税时会计处理如下：

【例题4】某油田6月份缴纳资源税9000000元，7月份生产原油320000吨，其中：对外销售原油220000吨，企业自办炼油厂耗用50000吨。企业同时生产天然气106000千立方米，向外销售100000千立方米，自办炼油厂耗用5000千立方米，取暖方面使用1000千立方米，该油田原油的单位税额为28元／吨，天然气单位税额为9元／千立方米，税务机关核定该企业纳税期限为10天，每旬按上月税款的1／3预缴，月终结算。

【答案】（1）预缴时：企业每旬预缴资源税额＝9000000÷3＝3000000（元）

（2）当期对外销售原油时：应纳税额＝220000×28＝6160000（元）

（3）自办炼油厂消耗原油时：应纳税额＝50000×28＝1400000（元）

（4）对外销售天然气时：应纳税额＝100000×9＝900000（元）

（5）自产自用天然气时：

炼油厂使用天然气应纳税额＝5000×9＝45000（元）

用于取暖方面应纳税额＝1000×9＝9000（元）

（6）收到退税款时：

应收退税款＝9000000－（6160000＋1400000＋900000＋54000）＝486000（元）

三、收购未税矿产品的会计核算

企业收购未税矿产品，按实际支付的收购款，借记“材料采购”、“在途物资”等科目，贷记“银行存款”等科目，按代扣代缴的资源税，借记“材料采购”、“在途物资”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目。

【例题5】某联合矿业企业2010年4月从其他民营铜矿企业收购铜矿石原矿5000吨，总价款为1000000元，该批铜矿未缴纳资源税，按税法规定，联合矿业企业应代扣代缴资源税。假定联合矿业企业所在矿山的铜矿属于5等，按规定适用的单位税额为1．20元／吨，有色金属矿按规定税额的70%征收。则应代扣代缴的资源税为5000× 1．20×70%＝4200（元）。收购铜矿石原矿并代扣代缴资源税的会计分录如下：

四、外购液体盐加工固体盐的会计核算

企业外购液体盐加工固体盐，在购入液体盐时，按所允许抵扣的资源税，借记“应交税费——应交资源费”科目，按外购价款减去允许抵扣资源税后的金额，借记“原材料”等科目，按应支付的全部价款，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；加工成固体盐后，在销售时，按销售固体盐应缴纳的资源税，借记“营业税及附加”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；将销售固体盐应缴纳的资源税扣除液体盐已纳资源税后的差额缴纳，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”科目。

【例题6】假定某盐业公司2010年9月初库存液体盐为零，当月购进液体盐30000吨，价格为300元／吨，当月生产耗用液体盐28000吨，对外销售固体盐32000吨（上月的库存固体盐本月销售了一部分）。液体盐的单位税额为4元／吨，固体盐的单位税额为20元／吨。假定该盐业公司采用的核算方法为实际成本法。

【答案】购进液体盐可以抵扣的资源税＝30000×4＝120000（元），购进液体盐的入账成本为30000×300－120000＝8880000（元），购进液体盐的会计分录如下：

销售固体盐应缴纳的资源税＝32000×20＝640000（元），会计分录如下：

按规定，纳税人以外购的液体盐加工固体盐，其加工固体盐所耗用的液体盐的已纳资源税额准予扣除。

准予扣除的资源税＝28000×4＝112000（元），9月实际应缴纳的资源税＝640000－112000＝528000（元），会计分录如下：

第五节　资源税的申报与缴纳

一、纳税义务发生时间

（1）纳税人销售应税产品，其纳税义务发生的时间为发出应税产品、收讫销售款或取得销售凭据的当天，具体为：

①纳税人采取分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。

②纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间，为发出应税产品的当天。

③纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售凭据的当天。

（2）纳税人自产自用应税产品的纳税义务发生时间，为移送使用应税产品的当天。

（3）扣缴义务人代扣代缴税款的纳税义务发生时间，为支付首笔货款或者开具应支付货款凭据的当天。

二、纳税地点

（1）凡是缴纳资源税的纳税人，都应当向应税产品的开采或者生产所在地主管税务机关缴纳税款。

（2）如果纳税人在本省、自治区、直辖市范围内开采或者生产应税产品，其纳税地点需要调整的由所在省、自治区、直辖市税务机关决定。

（3）如果纳税人应纳的资源税属于跨省开采的，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品一律在开采地纳税，其应纳税款由独立核算、自负盈亏的单位，按照开采地的实际销售量（或自用量）及适用的单位税额计算划拨。

（4）扣缴义务人代扣代缴的资源税，也应当向收购地主管税务机关缴纳。

三、纳税期限

资源税的纳税期限为1日、3日、5日、10日、15日或者1个月，纳税人的纳税期限由主管税务机关根据实际情况具体核定。不能按固定期限计算缴纳的，可以按次计算缴纳。

纳税人以1个月为一期纳税的，自期满之日起10日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税并结清上月税款。

扣缴义务人的解缴税款期限，可比照执行。

四、资源纳税申报表样式

为了方便填写纳税申报表见表7－2，在对企业的主营业务收入进行核算时，可以按资源税的“应纳税项目”和“单位税额”的不同进行明细。如果需要，还可以设置主营业务收入备查账。

表7－2　资源纳税申报表

（1）课税单位填写资源税的课税数量单位，如吨、立方米、千立方米等。

（2）课税数量：纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量；纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用数量为课税数量。

（3）单位税额应对应不同应税矿产品分别填写。

（4）应纳税额等于课税数量乘以单位税额。

（5）已纳税额为纳税人本期实际已经缴纳的本期资源税税款。

（6）应补（退）税额等于本期应纳税额减本期已纳税款。

（7）减免税项目。该部分填写不需要审批的资源税项目。纳税人的减税、免税项目，应当单独核算课税数量。

（8）课税单位填写资源税减免项目的课税单位，如吨、立方米、千立方米等。

（9）课税数量填写资源税减免数量。

（10）单位税额应对应不同应税矿产品分别填写。

（11）本期应纳税额等于课税数量乘以单位税额。

复习思考题

1．资源税的征税范围是如何规定的？

2．资源税的计税依据是什么？

3．资源税有哪些优惠政策？

练习题

1．某油田当年销售原油70万吨，油田自用5万吨，另有2万吨在采油过程中用于加热和修理油井。已知该油田适用的税额为每吨15元，计算该油田当年应纳资源税额。

2．某冶金联合企业矿山，8月份开采铁矿石5000吨，销售4000吨，适用的单位税额为每吨14元，该矿当月应纳的资源税为多少？