个人所得税制改革方式及实现途径研究

个人所得税制改革方式及实现途径研究

自治区地税局所得税处课题组

近年来，我国收入分配差距不断扩大已经成为一个摆在大家面前的严峻事实。为了调节收入差距，中共十七大就提出要提高“两个比重”——“居民收入在国民收入中的比重，劳动报酬在初次分配中的比重”。尽管收入分配这一问题受到了如此重视，但收入分配差距扩大的势头却没有得到有效遏制，仍然面临着严峻挑战。在个人所得税制改革的过程中，改革方案的设计应使个人所得税在调节收入分配方面提供足够的支持。因此，探讨在收入分配视角下的个人所得税改革，具有重大的现实意义。

我国收入分配差距问题是一个深层次、多方面的复杂问题，但税收作为间接调控手段，在市场经济条件下应发挥更加重要的作用，而在财产税调控力度不足的情况之下，个人所得税作为目前税收收入规模第四大税种，更应当承担起调节收入分配的重任。1994年，我国个人所得税收入仅为73亿元，占全部税收收入1.4%，2011年，个人所得税收入有了大幅增长，达到6054.09亿，同比增加25.2%，占全部税收收入的比重达6.7%，是1994年的83倍。可以看出，个人所得税在组织财政收入方面已具有显著的地位，同时，利用税收的杠杆原理，通过加强对高收入者的调节作用，可以缓解社会收入分配不公平所带来的矛盾。

增加财政收入和调节收入分配，一直以来都是个人所得税改革研究的重点与核心，需要从效率和公平两个角度进行平衡。在我国收入分配不公、贫富差距不断扩大的情况下，个人所得税的设置应该是以追求公平为主，提高效率为辅。本文的目的就是通过对国内外税收制度的研究，结合中国的实际，建立个人所得税改革发展的长效机制，实现税收与福利相匹配的目标。

一、国外税制改革研究现状

（一）国外研究综述

个人所得税最早在1799年由英国的皮特创立。经过200多年的实践与发展，西方国家对个人所得税的理论研究趋于成熟，同时个人所得税的理论框架也接近完备，与此相关的理论很多，但公平与效率始终是其核心内容，是个人所得税研究的出发点与落脚点。

1.个人所得税公平方面。英国古典经济学创始人亚当·斯密早在18世纪《国富论》一书中就将公平原则作为税收原则之首。黑格（Haig，1921）和西蒙斯（Simons，1938）对公平做过定义，西蒙斯指出:“最广泛和最客观的所得税概念是最接近于公平化课税的基础。”西蒙斯认为，个人应税总所得为一个人的消费加上或减去该年里其财产增加或减少额的市场价值。

对于将广泛的税基引入税制实践的可行性，国外学者也进行了不懈的努力，并取得了一些重要的研究成果。威克里（Vickery，1947年）论述了广泛平均的必要性。这样，一般理解的税收公平包括普遍征税和平等征税两个方面。所谓普遍征税，通常指征税遍及税收管辖权之内的所有法人和自然人，换言之，所有有纳税能力的人都应毫无例外地纳税。所谓平等征税，通常指国家征税的比例或数额与纳税人的负担能力相当，通俗一点讲，就是所得多者多征，所得少者少征，无所得者不征。

凯瑟曼（Kesselman，1982）、海德（Heady，1990）等将比例税率引入个人所得税的研究。霍尔（Hall，1981）和拉布什卡（Babushka，1981）还提出了以比例税率为基本特征的“统一税”取代传统个人所得税的有关理论，造成了很大的影响。

2.个人所得税效率方面。西方学者对于效率原则则是要求税收呈中性，即税收不要对资源配置进行干预，避免纳税人在支付税款之外，还要因纳税而改变自己有效率的经济活动，使社会福利蒙受额外损失。

西方学者对税收理论中的公平与效率原则这对矛盾平衡的问题进行了深入的研究。米尔利斯最优税收理论就是着眼于研究是否存在一个同时兼顾效率与公平的税收结构，使得趋向公平的再分配所带来的社会福利极大，而这种再分配产生的效率损失极小。在一系列假设条件下，米尔利斯提出了最优所得税理论，把公平与效率两者同时考虑了进来，进一步丰富了西方的税收理论。

（二）发达国家和地区的个人所得税制情况

1.美国的个人所得税制情况。美国是当今世界最发达的经济体，也是发展最充分的市场经济国家，其较完备的个人所得税制对我国税制改革有着较强的借鉴意义

（1）税制模式。美国采用的是典型的综合所得税制模式，以综合收入为税基，以家庭为基本纳税单位，实行自行申报，是现代个人所得税制度的基本税制模式。每年的4月15日之前，由纳税人将统一制发的表格填好后交税务局，这实际上也是对纳税人纳税自觉程度的一种考验，若有瞒报，一经查出，将被处以重罚。

（2）纳税人。美国税法对纳税人的划分十分详细。根据美国《国内收入法典》等税法的规定，纳税人可以区分为居民纳税人和非居民纳税人。其中，居民纳税人包括四类:永久公民、持移民护照或绿卡的外国人、符合条件的持有非移民护照的外国人、依国际税收协定确定为居民纳税人的外国人，并且就其来源于全球的所得纳税，而非居民仅就其来源于美国境内的所得纳税；按照纳税身份的不同，美国个人所得税法中的纳税人还可以区分为单身申报纳税人、已婚联合申报纳税人、户主等多种类型，不同类型的纳税人的税务待遇有一些差别。

（3）税率。美国个人所得税法已有近百年历史，其税率不是一成不变的，而是不断变化的。目前，美国个人所得税采用六级超额累进税率结构，税率分别为10%，15%，25%，28%，33%，35%。不同申报身份的纳税人适用不同的税率表。美国国税局每年对税率表做指数化调整。

（4）费用扣除。扣减项目可分“标准扣除”和“逐项扣除”。

逐项扣除:将合乎规定的各种费用逐项列举申报扣减。因为很多纳税人的逐项列报扣减的数目，往往会大于标准扣减数，因此采用逐项扣除。可作为个人费用扣减的项目。

标准扣除:纳税人从收入中扣除合乎税法的各种费用，可采取“标准减项”的扣除方式，即纳税人可按身份、年龄、眼盲、受抚养人收入多少及性质依法减除适合的标准减项数额，此数额每年调整。

（5）征管制度。美国个人所得税征管制度的有效运行，在于其具有以下几个突出的特点:

一是建立严密的收入监控体系。根据美国税法，只要是美国公民或绿卡持有人，政府就要对其收入征税。美国是一个信息化程度非常高的国家，纳税人的基本信息、收支记录和交易行为等都在银行系统中有记录，税务机关通过信息交换和数据集中处理，便可全面快捷地掌握纳税人的相关信息。

美国发达的银行系统和银行信用制度保证了对个人收入的有效监管。个人在银行开设账户都要凭合法的身份证，并实行实名制。个人的身份证号码、社会保障号码、税务代码三者是统一的。因此，个人的所有收入项目都可以通过这样的号码进行汇总和查询。在美国，除了零星的小额交易外，其他交易都要通过银行转账，否则被视为违法，个人不受银行监控的收入项目十分有限。税务机关与银行通力合作，从各银行获得纳税人的收入信息，并通过大型计算机的集中处理，可实现对纳税人各项应税收入的汇总与监控。税务机关一旦怀疑纳税人的收入有偷逃税行为，就会要求纳税人说明收入来源及纳税情况，一旦不能证明如实纳税，将被作为偷逃税受到相应处罚。

二是广泛推行双向申报制度。美国广泛推行严密的双向申报制度，一方面，支付个人收入的雇主必须履行税款预扣义务；另一方面，纳税人必须自行申报其全年的各项收入。预扣制度是美国个人所得税征管中的重要制度。原则上，雇员的各种收入都由雇主预扣。根据美国法律，预扣是收入支付者的义务，必须有效履行，如果没有预扣税款，将承担法律责任及负担相应的罚款，而税务机关对预扣者并不支付报酬。

纳税人的自行申报包括两部分:第一，预缴申报。凡没有扣缴义务人的所得均由纳税人自行估算并分期缴纳税款，如自由职业者，取得转让资产所得、退休金所得以及社会保障金所得的纳税人，都应在纳税年度开始时就本年度总所得进行估算，并在一年中按估算额分4期预缴税款。第二，年终汇总申报。年度终了，不管收入多少，纳税人都必须在规定的申报期内进行汇总申报，将其所有收入填入相应的纳税申报表中，并通过网络申报、邮寄申报、电话申报等多种方式向税务机关申报。在进行年终汇总申报时，对于由雇主预扣缴纳的税款和自行预缴的税款可从全年应缴纳的税款中扣除，实行多退少补。由于美国税法规定如果预缴税款低于汇算清缴后的税款的，要受到处罚，因此年终汇算清缴后，大量纳税人会出现多缴税款的情况，税务机关对多缴部分给予退税或留待下期抵缴。

三是广泛应用电子系统进行纳税申报。美国的税收征管从20世纪60年代起大规模使用计算机，进行电子税务治理，电子税务治理的战略目标是到2007年“使用电子方式与80%的美国纳税人打交道”。在申报方式上，到2007年80%的纳税申报表和信息申报表要通过电子申报（美国收入局把这个目标解释为:80%的个人所得税申报表、80%的企业申报表和80%的信息申报表，而不是所有加总起来的80%），美国收入局近些年来大力改进技术设施，利用市场竞争力量，让一批一流的技术和咨询公司参与美国收入局核心业务和技术系统现代化建设，使税收代理从业者和纳税人运用电子申报系统更加方便和便宜。这些措施包括扩大电子签名的使用、接受更多的表格、增加电子支付方式的选择、消除纳税人的疑虑等。

四是实行严密的交叉稽核措施。为了保证纳税申报的真实性，防止偷税，美国税务机关依托信息化，建立起了严密的交叉稽核制度。

美国税务机关首先通过强大的计算机系统，将从银行、海关、卫生等部门搜集的纳税人信息集中在纳税人的税务代码之下，再与纳税人自行申报的信息、雇主预扣申报的信息进行比对和交叉稽核。交叉稽核采取人机结合的方式进行，稽核软件可以实现自动比对，并对异常情况进行报告。比对没有问题，并不表明纳税人申报准确，稽核软件还要对纳税人的各项数据进行测算，并与设定的各项指标进行对比，对申报表进一步进行分类和选择。对于申报异常的，进行重点稽核。美国对个人所得税申报表的稽核占申报表总数的1%—2%左右，而且高收入者比低收入者更有可能被稽核，因为他们的申报项目更为复杂，偷逃税的可能性也更大。

五是严格执行处罚制度。美国对偷逃税行为的惩罚较为严厉，并且执法的刚性很强，增加了纳税人的违法成本。对于纳税人的错误申报，如果是因为计算错误或者税法发生变化，一般不予以处罚，只要求纳税人改正；对于故意偷税的纳税人，则予以严惩。对于偷税数额小的案件，一般只是罚款；对于偷税数额大的案件，则要提起诉讼。偷税罪名一旦成立，偷税者除了要缴纳数倍于应纳税款的巨额罚款外，还可能被判刑入狱。美国每年因偷逃个人所得税而被起诉的案件大约5000件，税务机关的胜诉率在97%左右。

六是信用制度的约束机制。美国个人都非常重视个人的信用记录，希望保持良好的信誉记录。因为一旦某个人有了违法或者不守信用的记录，将给他今后的社会活动和行为产生严重的影响，给自己办事带来很大的不便。有不良记录的人办事往往要比无不良记录的人要付出更多的成本。所以，偷逃税不仅违法，也被大多数人认为是不道德的行为，美国还将偷税行为记录在个人的信誉档案中，以备信息相关者查询。信誉的污点将使纳税人在向银行贷款、就业、与他人进行交易时困难重重。因此，美国纳税人偷税的边际成本非常高，这从客观上有效地防止了偷税行为的发生。

2.英国的个人所得税制情况。英国是世界上实行个人所得税最早的国家，其个人所得税制于1798年开始提出，经过200多年的发展，已经成为当今世界上较全面、较系统和较成熟的一套税制。

（1）课税范围。英国个人所得税的课税对象是按分类表列举的。其征税项目的范围较宽，除个人的经营收入、工资薪金收入以外，对公司雇员使用公司提供的住房、汽车等非现金收入都列入个人所得税课税范围之内。即认为凡是能够增加人们负税能力的经济收益都构成课税基础，奉行“宽税基，低税率”的原则，最大限度体现税负公平。

（2）税制模式。英国的个人所得税制模式被归类于综合所得税制模式。因为各种类型的所得尽管被置于不同的分类中，但各种所得在经过各种扣除之后被汇总成为应税所得进行计征。

（3）费用扣除制度。英国个人所得税税前扣除包括两类:一是费用扣除；二是税收宽免。费用扣除指与取得收入有关的一些费用支出可以从总收入中扣除，但这些费用必须“全部”而且“完全”是为经营目的而发生的支出。税收宽免又称生计扣除，是指允许从总所得中扣除的纳税人用于本人生计及赡养家庭等方面的那部分收入，而不考虑其支出的方式或收入的来源。

（4）税率设计与结构。现行英国个人所得税采用超额累进税率结构，其依据收入高低适用三档税率，即10%的低税率、22%的标准税率和40%的高税率。近几年来英国个人所得税税率的发展趋势是累进级数的大为减少及边际税率的大幅下调。这是因为减少累进级数，降低边际税率，可以体现“宽税基，低税率”的原则，同时也减少了征收环节和繁杂的手续，降低了征收成本，有利于税收征管。

（5）税收指数化。为了避免和减小通货膨胀的影响，使税负更为公平合理，英国政府几乎每年都要对税率和扣除项目做出调整。调整的依据是政府公布的零售物价指数，这意味着可以防止只是名义所得增加却使个人进入更高的边际或实际平均税率等级。这种税收指数化能在一定程度上消除累进课税与长期通货膨胀之间的基本矛盾。

（6）征管方式。英国个人所得税的一个重要特征在于对个人所得广泛采用从源扣缴制。英国现代的从源扣缴制采用以下两种形式:一是对工资和薪金所得的从源扣缴，即所得税预扣法。二是对利息支付的从源扣缴。所得税预扣法是由雇主从雇员的工资、薪金所得中预先代扣所得税金的一种征税方法。英国的所得税预扣法是独特的，其独特表现在能比较准确地扣缴税款，而且也不需要纳税人过多的合作就可有效实施，因为雇主替税务机关处理了几乎所有的纳税事务。所得税预扣法作为一种税收征管方法，比较科学且优点十分明显。它既不需纳税人每年填写纳税申报表（如果情况不发生变化），减少了纳税人许多麻烦，而且也能保证比较准确地扣缴税款，简化了征收手续，降低了征管费用。

3.法国的个人所得税制度。法国早在1848年就有实行所得税的倡议，并于1914年正式引进个人所得税，属于较早开征个人所得税的发达国家之一，其个人所得税制经过不断的改革已日臻完善:

（1）纳税人。法国个人所得税的纳税人，包括居民和非居民纳税人。居民纳税人要就其来源于法国境内外的全部收入缴纳个人所得税。而非居民纳税人只就其来源于法国境内的各种收入缴纳个人所得税。此外，法律也规定了对一定人员的税收免除。

（2）征税对象。法国居民纳税人的应税所得主要包括八项，其中主要的是不动产收入、工资薪金以及资本利得这三项。

法国个人所得税的征收是以纳税家庭为单位的，即在估算应税所得基数时应包括一个纳税家庭中不同成员来自于各个类别的所有收入。按照规定，一些类别中的损失可以抵消另外一些类别中的收入，而且总的损失可以结转到未来五年内的总收入中。但该项规定也有例外，即有些损失只能抵消同类的收入或利润。在具体计算应纳税额时，法国有特殊的收入分割体制。考虑到每个家庭成员数量的不同以及为了减轻税收累进税率的影响，允许将应税所得按照家庭成员的数量分成若干等份，对于每一部分应税所得分别适用累进税率，计算出每份的应纳税额，然后再乘以份数得到每个纳税家庭的毛应纳税额。最后，毛应纳税额减去一定的税收减除，就是每个纳税家庭的净应纳税额。

（3）税率。法国的个人所得税主要采用超额累进税率，边际税率较高，收入分配调节功能较强，是世界上个人税收负担较重的国家。近年来，法国个人所得税的税率一直呈下降趋势。2005年新个人所得税改革方案降低了税率标准，由原来的七级累进减至五级。此外，有些长期资本利得并不适用一般的个人所得税累进税率，而是适用16%的比例税率。对于非居民纳税人，也有特殊规定，不同类别的收入适用不同的税率。

（4）征收管理。法国的个人所得税采取申报纳税和协商征税两种课征办法。申报纳税是指纳税人每年定期向税务机关递交载有个人收入和工资支付信息的申报表，税务机关据此确定申报人的应纳税额，并将注明净应纳税额和纳税期限的税收通知单送到申报人住所，由申报人到税务部门缴纳个人所得税。而协商征税法适用于纳税人不能正确申报其纳税收入的情况，纳税人定期向税务检察官提供记载着其雇用人员和助手的人数、支付的报酬、使用车辆数量以及房租等情况的申报表，由税务检察官确定纳税人的应税所得和应纳税额，纳税人则只需照章按期缴纳个人所在地的个人所得税额。

在个人所得税的缴纳方式上，纳税人可选择每年分两期等额缴纳与按月缴纳两种方式中的一种。按月缴纳是从1月10日起每月按照上年所纳税额的十分之一缴纳个人所得税，最后两个月根据计算所得的精确应纳税额多退少补。

从以上发达国家个人所得税制情况可以看出，个人所得税是西方发达国家的主体税种，其在发达国家税制结构中具有举足轻重的地位，发达国家个人所得税在制度设计方面也有值得我们学习和借鉴之处:

第一，个人所得税的宽免和扣除因素考虑比较全面。各国的宽免和扣除原则一般包括:区别对待，合理负担；爱护儿童，支持家庭承担一定的社会责任；保证最低生活费用；追求高税务行政效率；兼顾财政需要与政治需要。

第二，个人所得税一般都实行双向申报。一是纳税人的自行申报，要求纳税人在纳税年度终了时，必须按期向税务当局提交年度纳税申报表及有关财务报表，税务机关通过纳税人的申报掌握纳税人的纳税情况。二是支付所得的法人申报。许多国家的税法规定，公司、银行等法人单位必须申报支付给个人的工薪所得，否则在计算公司所得税时，不能作为成本费用扣除。

第三，信息化程度高，税务稽核工作高效。税务部门负责纳税申报表的处理、稽核和复议裁决。报表的处理，主要由税务机关的内部机构——计算中心和服务中心等专业化部门负责，均实行电脑化管理。电脑记录了纳税人不同时间、不同地点、不同应税项目的原始资料，这些原始资料均需保存多年。对纳税申报表的稽核一般来用抽样选择的方法，各国抽样选择的程序不一，但都有利于取得好的稽核效果。税务部门通过电脑稽核，计算出纳税人全年应缴的税款，开具纳税凭证，多退少补。退税情况是，税务部门对纳税人多缴纳的税款，向纳税人发出退税通知并邮寄退税支票。补税情况是，税务部门对纳税人少缴纳的税款，作出补缴税款的处理意见，并通知纳税人。

第四，税务处理程序严谨，违法成本高。国外税务处理一般通过司法途径解决，减少行政机关内部处理带来的暗箱操作。而且纳税人一旦被确认税收违法，要承担较高的经济成本和信用成本。

第五，部门间信息共享程度高，有利于税务部门掌握纳税人的收入信息。

二、我国个人所得税制现状和改革研究情况

（一）我国个人所得税现状

1.税制模式。个人所得税（Individual Income tax）是调整征税机关与自然人（居民、非居民）之间在个人所得税的征纳与管理过程中所发生的社会关系的法律规范的总称。

个人所得税有三种征收模式:综合所得税制、分类所得税制和混合税制。我国对个人所得税采用的是分类所得税征收模式，即对纳税人的不同应税项目分别按规定税率计算征税，分别进行源泉扣缴。

2.征收范围。从纳税对象来看，目前我国个人所得税征收范围分为:

（1）法定对象。我国个人所得税的纳税义务人是在中国境内居住有所得的人，以及不在中国境内居住而从中国境内取得所得的个人，包括中国国内公民，在华取得所得的外籍人员和港、澳、台同胞。

（2）居民纳税义务人。在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，是居民纳税义务人，应当承担无限纳税义务，即就其在中国境内和境外取得的所得，依法缴纳个人所得税。

（3）非居民纳税义务人。在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，是非居民纳税义务人，承担有限纳税义务，仅就其从中国境内取得的所得，依法缴纳个人所得税。

从纳税内容来看，目前我国个人所得税征收范围分为:（1）工资、薪金所得；（2）个体工商户的生产、经营所得；（3）对企事业单位的承包经营、承租经营所得；（4）劳务报酬所得；（5）稿酬所得；（6）特许权使用费所得；（7）利息、股息、红利所得；（8）财产租赁所得；（9）财产转让所得；（10）偶然所得；（11）经国务院财政部门确定征税的其他所得。

3.征收方式。我国个人所得税的征收方式主要有两种，一是代扣代缴，二是自行纳税申报。此外，一些地方为了提高征管效率，方便纳税人，对个别应税所得项目，采取了委托代征的方式。

4.我国个人所得税的特点。我国的个人所得税法主要有如下特点:（1）实行分类所得税制。也就是将个人各项所得根据不同的税率、不同的计征方法以及不同的费用扣除规定。（2）费用扣除额较宽。主要采用费用定额扣除和定率扣除两种方法。费用扣除额的规定对于低收入者有利，使低收入者在一般情况下都可以免缴个人所得税，有利于保障低收入群体的生活。（3）累进税率与比例税率并用。比例税率对个人收入的影响不大，而累进税率有平衡贫富差异悬殊的作用，更有利于合理调节收入。（4）采取课源制和申报制两种征纳模式。课源制，由支付方来代扣代缴税款；申报制，对一些特定情形的个人所得要自行申报纳税。（5）计算简单。用应税所得的收入减去允许扣除的费用，剩下的部分作为所得额，乘以规定的税率。

随着我国社会主义市场经济建设的不断发展，以自然人为核心的社会财富流动和分配占整个社会财富流动和分配的比例必然会越来越大，形式会越来越多样化，个人所得税将在社会经济发展中发挥着越来越重要的作用。对现行个人所得税制进行改革可以更好体现以人为本，更好地解决纳税人之间的公平问题。通过个人所得税的征收缩小社会贫富差距，缓解社会分配差别，在保证效率的前提下，最大限度地实现社会的公平正义，推进和谐社会的建设。同时在增加财政收入方面也显示个人所得税改革的社会价值。虽然目前我国个人总体收入水平不高，加上现行个人所得税的体系需要进一步完善，我国的个人所得税收入还十分有限，但它仍然是弹性较大、潜力较大的重要税种，对我国和谐社会的构建具有重大贡献。

（二）国内个人所得税制研究综述

改革开放后，我国重新开始征收个人所得税，有关理论研究也随之深入。解学智教授在1992年的专著《所得课税论》中对公平问题做了精辟论述，他认为，公平是一个分配的范畴，对公平概念或公平准则的探索可归结为对分配结果和分配过程的判断。在社会主义市场经济条件下，在分配上应遵循两条原则，一是机会均等原则，二是按劳分配原则。前一条原则是从市场经济一般出发确立的公平观，后一条是从市场经济特殊形式——社会主义市场经济出发确立的公平原则。

目前我国实施的个人所得税税制是典型的分类所得税制模式，其显著的缺陷是纵向公平原则体现不够，不利于提高公民的纳税意识，容易导致税款流失。由此，税制模式的转换是我国个人所得税制改革的关键。学术界就这方面的研究主要有三个观点:

1.分类所得税制模式转换为混合所得税制模式。我国对实行混合所得税制模式方面，许琳（2002）通过中国与英国个人所得税的比较与借鉴，指出我国个人所得税制的改革重点应是实行分类综合个人所得税制、减少累进级次、改革扣除方法和降低税率。邓子基（2005）认为在前期应当先实行分类与综合相结合的个人所得税制度模式，将有较强连续性和经常性的收入如工资薪金所得、生产经营所得等列入综合所得的征收项目，实行统一的累进税率；其他所得仍然按比例税率分项征收。时机成熟后，再向综合所得税制度改革。赵庚学（2009）同样认为，现阶段我国个人所得税制模式应定位于混合所得税制，还提出对连续性或经常性的收入应税项目，应按年综合课税，并按月或按季预缴，年终汇算清缴；对非经常性所得，按次分类课征。混合所得税制模式能体现税收的公平原则，因为这种模式既能实行差别征税，又能采用累进税率全面课征，从而实现从源泉扣缴，防止偷税漏税，全部所得同时要合并申报，符合量能负担要求。实施方法为:按照纳税人的各种有规则来源的所得先分类课征，从来源扣缴，再征累进税率的综合所得税或附加税，相当于对同一所得进行两次独立的课税。

2.分类所得税制模式转换为综合所得税制模式。因为综合所得税制模式能全面完整地体现纳税人的真实纳税能力，能使所得来源多、收入高的纳税人多交税，而所得来源少、收入低的人不交或少缴税，这种课税方式不仅符合量能课税原则，发挥税收对收入的调节作用，还有利于国家税收收入的稳定。实施方法是:将纳税人的各种不同性质、不同来源的收入汇总，扣除法定减免后的余额按照适用的累进税率征税。

3.先采用混合所得税制模式，最终向综合所得税制模式过渡。分类课税的方式公平性较差，综合课税的方式相对较理想。但是综合课税的模式需要一定的税制基础，如收入货币化、数据信息化等。从我国目前的情况看，这些条件还难以实现。实施方法是:在继续普遍实行源泉代扣代缴的基础上，对工资薪金、劳务报酬、经营收入等经常性的所得先以源泉预扣的方法，按不同的税率和费用扣除额标准征收分类所得，年终由纳税人申报全年所得，经税务机关对所得进行调整后，汇算清缴，对其他的所得仍实行分项课税。

三、我国现行个人所得税制度存在的问题

（一）我国现阶段个人所得税状况及分析

从1994年税制改革以来，个人所得税税收从72.7亿元增加到2011年的6054.1亿元（如表1），年平均增幅高达47.5%，增长了近66倍，大大高于同时期经济增长速度和税收收入增长速度（如图1），是同一时期收入增长最快的税种。我国个人所得税政策施行近30年来，在调节个人收入、缓解社会分配不公、缩小贫富差距和增加财政收入等方面都发挥了积极的作用。

表1　历年个人所得税一览表

图1　个人所得税增长示意图

虽然近几年来从收入规模上看，个人所得税已成为我国的第四大税种，但个人所得税占我国税收的比重波动幅度不大，且在一些年份出现了下降趋势。由于社会经济环境变化与税制建设滞后、税收征管乏力等诸多因素的影响，我国个人所得税应有的调节分配、组织收入的功能仍然远未得到充分的发挥。与其他税种特别是增值税、消费税、营业税相比，收入规模偏小，这就限制了其调节功能的发挥。比重如表2所示:

表2　我国个人所得税收入规模以及占全国税收收入的比重

随着社会主义市场经济的不断发展，如何改革我国个人所得税体制，更好拓宽税基，提高其调节个人收入的能力，缓解分配不公的矛盾，缩小收入差距促进社会主义社会和谐发展，成为人们关注的热点和焦点问题。

（二）现阶段我国个人所得税制度存在的具体问题

1.征收以个人为单位，未能考虑家庭整体承受能力。目前我国的个人所得税实行按个人征收，这种税制客观地造成了已婚已育者所负担的税收与未婚未育者负担不均。要确保纳税人对个人所得税法的信赖感，长期维持其适用效力，就必须维护个人所得税的量能课税原则。

征收制度的区别主要在于被征收单位的不同。是以个人、夫妻为被征收单位，还是以家庭为一个被征收单位，各国有着不同的实践。从经济利益导向出发，被征收单位不同可能会影响到纳税人的行为。实行个人征收制度的，在这种征收制度下，从整个家庭的税负来看，可能会出现一个反常的情况，即穷人家庭可能会比富人家庭纳更多的税。此外，尽管个人征收制对婚姻没有影响，但不排除在一些收入比较悬殊的家庭，成员会通过收入分散的方式逃避较高档次的税率。家庭内部的资产安排和再分配是税务机关很难去一一查明的。因此，针对个人征收制的弊端，我国应该向家庭征收制转变。

2.个人所得税的收入调节功能仍不明显。随着改革开放的进行，我国居民的收入水平不断提高，个人所得税呈现出快速增长态势。但是从目前情况看，个人所得税的功能并未得到充分发挥，表现在:

第一，个人所得税在个人收入分配调控方面处于“盛名之下，其实难副”的尴尬局面。我国个人所得税征收额占税收总额的比重极低，仅有6%—7%，而发达国家均在40%左右。如此规模之小的税收收入功能，决定了我国个人所得税在个人收入分配调控上的作用有限。第二，调控对象出现偏差，存在逆向调节嫌疑。来自富裕阶层的个人所得税收入相对较少，多年来，占有40%以上社会财富的富人们逃税早已成不争的事实。第三，税款流失严重。根据有关研究，近年来全国平均每年流失的各类税收为5700—6800亿元。国家税收的严重流失，一方面使一部分人的财富迅速扩大，另一方面削弱了国家必要的再分配能力，从而加大了贫富差距。

3.税基确定不合理。课税对象范围已不能适应收入多元化趋势的需要。我国个人所得税课税对象采取的是正列举的设计，相对于税源来说这是有限的。我国个人所得税法规定的应税项目，很大程度上限制了征税范围的扩大。随着改革开放和社会主义市场经济的不断完善，我国居民的收入来源悄然变化，由单一走向多元，由公开走向隐蔽，由相对集中走向分散，并且居民收入中由国家管理的收入比重已大大降低，人与人之间的收入差距并不体现在工薪所得上，而是体现在工薪所得之外。

4.征管方式存在问题，导致税收流失。目前，我国个人所得税征管工作存在几个方面的不足:

一是信息管税手段落后。个人所得税的纳税人是自然人，与法人纳税人相比，其数量是巨大的，而且每个月都有收入和税收数据产生，数据量也十分庞大，依靠手工管理，根本无法采集和利用这些数据，没有这些数据，其他管理工作就成了无源之水、无本之木。因此，要实现个人所得税科学化、精细化的管理，更好地为纳税人服务，加快个人所得税管理的信息化建设，是走出困境的根本途径。但我国除少数发达省市外，大多数地方的税务机关尚没有建立起完善的个人所得税信息化管理机制。尽管国家税务总局正在全国推广应用个人所得税管理系统，但仍存在系统不完善、推广力度不够等情况，使得推广效果不尽如人意。

二是部门间信息共享存在障碍。由于国家尚无可操作的个人收入申报法规和个人财产登记制度，银行现金管理控制不严，社会上大量的收付行为通过现金形式实现，导致人们的收入除了工资、薪金可以监控外，其他收入基本上处于失控状态。因此，税务部门要开展税收管理，很大程度上要依赖相关部门的配合，比如提供各种交易信息或进行事前税收控制等。但目前各部门条块分割，各自为政，未能形成有效合力。

三是现行的个人所得税征收方式与个人所得税的课税实质存在一定的差距。个人所得税顾名思义，就是对个人征收的税收。我国采取的是以代扣代缴为主、自行纳税申报为辅的征收方式。这种方式的好处在于源泉控制，缺点是个人只是个人所得税申报纳税的名义主体，申报纳税义务完全由扣缴义务人代劳，个人对自己缴了什么税、怎么缴的、缴多少都没有概念，与个人最息息相关的税收反而没有有效地提高纳税人的纳税意识。

5.费用扣除不能体现公平原则。我国现行的个人所得税对工资薪金所得采取定额扣除法。从1994年起，个人所得税的费用扣除标准经历了三次调整，目前的标准额为3500元/月。我国个人所得税在不断调整中日趋合理，但依然存在一些问题:

一是费用扣除标准的变动缺乏灵活性。1994年以来，个人所得税费用扣除标准一共经历了3次调整，相应的时间分别是2006年、2008年和2011年，其中，1994年至2006年的时间跨度长达12年，而每次调整都要经过人大常委会审议，无疑又增加了繁琐的程序和手续。

二是税前费用的扣除采取全国“一刀切”的征收方式不能体现社会公平。我国东中西部地区发展差距较大，各地的基本生活成本存在较大的差异，个人所得税应实行划区征收。

三是免征额只针对名义收入，没有考虑物价和通货膨胀因素的影响。当发生通货膨胀时，依靠固定收入的工薪阶层实际收入下降，但依然按照名义收入纳税，增加了其税收负担。

四是对家庭负担考虑不够，没有充分考虑纳税人的婚姻情况、赡养抚养人员情况，以及相关的住房、医疗、教育、保险等费用，缺乏对纳税主体的关照。

四、完善个人所得税的途径

（一）完善个人所得税制坚持的原则

1.以调节公平社会财富为目的。税法是财富分割的利器，个人所得税法更是以调节收入差距为主要功能，是实现分配的基本法律手段。追求相对公平是个人所得税建立的目的，公平是税收的基本原则。社会公平一般分为“横向公平”和“纵向公平”。所谓横向公平，就是纳税能力相同的人应负担相同的税；而纵向公平，就是纳税能力不同的人，负担的税负则不应相同，纳税能力越强，其承担的税负应越重。怎么判断纳税能力的大小呢？通常以纳税人所拥有的财富的多少、收入水平的高低或实际支付的大小等作为判断依据。纳税能力的判断标准，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳税能力应依据纳税人所拥有的财富、取得的收入或实际支出等客观因素来确定。而主观说则强调纳税人对国家的牺牲程度，也就是纳税人因纳税所感到的效用的牺牲或效用的减少应相同。个人所得税建立的第一个理论依据是经济调节说，也称市场失灵说，是凯恩斯理论的重要观点。该学说认为，由于存在市场失灵，市场机制不能进行资源的有效配置和公平分配社会财富，因而需要社会经济政策予以调节和矫正。而税收正是达到这一目的的重要手段，发挥法律的调节功能，对市场进行干预，为公众提供公共物品。

2.以提高居民综合福利为目标。全面提高居民的综合福利是个人所得税建立的目标。个人所得税的建立的理论依据之一是公需说，又称“公共福利说”。17世纪资本主义初期，以德国重商主义旧官房学派为代表的经济学家提出的一种税收根据理论。该学说认为，国家职责在于满足公共需要和增进公共福利，而国家要尽其职责必须有各种必要的物质资料，这就产生了政府的公共需要，税收即是满足公共需要的物质条件。从另一个角度来说，税收存在的客观依据就是源于社会的公共需要，不然的话，税收就没有存在的必要了。提出增进公共福利作为课税根据，是比较进步的税收理论。在当时代表了资本主义初期资产阶级反对君主专制国家横征暴敛，任意使用课税权的一种思潮。

3.以提高税制效率为宗旨。税收效率包括两个方面的内容:税收的经济效益和税收的行政效率。也可称税收对经济资源的配置效率和税收的征收管理效率，即广义的税收效率与狭义的税收效率。提高税收制度效率是个人所得税建立的宗旨。而个人所得税的建立的第三个理论依据是交换说，也称利益说，发端于18世纪，主要代表有卢梭﹑亚当，是以自由主义与个人主义为基础发展的结果。该学说认为，国家和个人是各自独立平等的实体，国民因国家的活动获利，理应向国家纳税以作为报偿。个人给国家税款，国家给个人以保护。

（二）完善个人所得税的方向

个人所得税的改革完善，首先应该是税法要素的科学规范。就纳税主体来说，我国目前的《个人所得税法》规定是以个人为单位进行纳税的，但世界各国个人所得税的纳税主体主要包括个人和家庭。从公平角度来看，以家庭为纳税主体对非劳动收入如股息、利息、红利会较公平地对待，因为以个人为纳税主体时对这些所得的源泉扣缴根本不考虑其实际纳税能力，在以家庭为纳税主体的情况下将这些所得并入家庭总收入再对某些项目进行扣除，能更好地体现综合纳税能力。

对于征税对象和税率这两个要素的规定，我国现行的《个人所得税法》也存在着很大的问题，现阶段个人所得税的征税对象分为十一类，其中工资、薪金所得纳税占70%以上，这个现象是不合理的；工资薪金所得、个体工商户生产经营所得和企事业单位承包承租经营所得税率档次过多、最高边际税率也过高；对于偶然所得的税率为20%，而工薪所得的税率却可高达45%，对于勤劳所得的要征收如此高的税，不利于鼓励纳税人勤劳致富。税前费用扣除也需要进一步规范，近年来中国相继实行了医疗、住房、教育等改革，这些改革使得老百姓支出加大，标准扣除太低，已经滞后于经济的发展和财政的需要。不同的纳税人取得不同的应税所得，所花费的成本和费用不相同，故费用扣除应有所区别。此外还要考虑地区间经济发展的不平衡状况，就东部和中西部发展水平确定一个发展指数，正确制定不同的扣除标准。法定扣除还应考虑家庭负担的差异，应该制定出有赡养父母的家庭和不需要赡养父母的家庭不同的扣除标准。因此，《个人所得税法》对生活费给予的扣除，不应是固定的，而应是浮动的，即应随着国家汇率、物价水平和家庭生活费支出增加诸因素的变化而变化。

1.地区标准分类。众所周知，我国按照经济发达程度分为东部、中部和西部。东部是我国经济最发达的地区，而中部相对东部来说是欠发达的，西部则是全国最不发达的地区。

由于消费和收入是呈现出相对正比的关系，越发达的地区收入越高，消费水平也越高，而不发达的地区则相反，而我国个人所得税制度并没有按照经济发展程度进行区分，一般来说，消费水平增加的速度是大于收入增加的速度的，因而会导致个人所得税纳税不公平，税收效率低下的现象。因此，笔者认为应该根据地区经济发达的程度分类，建立合理的个人所得税制度。

2.以年为纳税期限，以家庭为主作为纳税单位。由于每个人取得收入的时间点不同，例如普通的工薪族取得的收入基本上是稳定的，其纳税也比较稳定，而作者或者其他的纳税人可能由于一个作品需要很长时间才能完成，而完成后取得收入的却在某一天或者很短的时间内，这就会导致其在这个月的所得税非常高，而且是采用的高税率，而实际上，两者一年取得的收入是相同的，却要缴纳不同的个人所得税，从而导致不公平的发生。

每个纳税人的家庭负担情况、面临的物价水平都不尽相同，为取得相同的所得所支付的成本费用可能相差很大，而我国目前的个人所得税费用扣除仍以个人为申报单位，无法考虑家庭的因素，按照目前国际上流行的做法，以家庭为主为纳税单位，更能够切实地体现一个家庭实际的收入和消费，才能从真正意义上达到个人所得税建立的初衷。

3.费用扣除的设定。个人所得税的征税对象为应税所得，黑格尔—西蒙法则将其界定为“一定时期内消费能力的净增长”。个人所得税计税依据应该为收入与为获得收入所必须支付的成本费用后的差额，我国现在个人所得税法规定，工资薪金所得的费用扣除额统一为3500元。这种“一刀切”的征管模式，不仅不能体现税收的公平与公正，也不符合我国目前的国情。我国各地经济发展不平衡，各地的工资水平也可能相距很大。譬如，如果北京、上海等发达城市执行3500元的个人所得税费用扣除标准，可能就过低，而在西部经济相对落后的地区，同样执行这个免征额，有可能比较适合。与我国不同的是，美国税法实行“宽免额分段扣减法”，在这种方法下，随着个人收入的提高适应不同的级次，“宽免额”也按一定比例减少；当收入高到一定程度后，个人“宽免额”将全部取消，也就是说，高收入者的每一分钱都要纳税。这样可避免出现高收入者从高“宽免额”中受益的现象，也使得税收的公平原则得到充足的体现。美国的“宽免额”相当于我国个人所得税的“费用扣除标准”或“免征额”。我国也可以借鉴美国的经验对“免征额”进行改革，不单纯是上调或下调，而是设置不同的级次，这样既可以缓解“一刀切”的现象，又不会使免征额各地标准不统一，管理不便。

4.采用分类与综合相结合的个人所得税税制。税制的选择，税法的制定，既要从中国国情出发，着眼于现实，使之与当前的各项经济政策、国民素质相适应，又要有长远考虑，着眼于未来，适应社会的发展和进步。所谓分类税制，指将各种所得分为若干类别，对各种来源不同、性质各异的所得，分别以不同的税率计税的一种所得税课征制度。而综合税制模式指按年综合计算个人的全年各类所得，实行统一的超额累进税率，规定个人基本生活支出免征额及对纳税人赡养老人和子女教育等支出免征，统筹确定税负水平和调节力度。综合与分类相结合的混合税制是指对个人收入按不同的收入类别分别实行分类所得税和综合所得税。对部分所得进行分类，按比例税率征收分类所得税；对部分所得综合汇总，按累进税率征收综合所得税。在“十一五”、“十二五”规划中，个人所得税改革方案也已经明确为“实行综合和分类相结合的个人所得制”，但是由于实施该方案的条件不足等原因，一直未能实行。而该方案是我国个人所得税改革的必选之路，无法回避，中国30多年的改革历程也启示我们，“渐进”是成功启动各项改革的一条基本经验。认识到税收征管难题的破解不可能一蹴而就，在现时税收征管环境和条件的约束下，尽快迈出走向“综合与分类相结合”目标的实质性脚步，几乎唯一可行的选择，就是取“渐进”式方案。

渐进式改革初始方案的核心，是在保持现行分类所得税制框架基本稳定的前提下，以已经实施的年所得超过12万元纳税人自行纳税申报制度为基础，通过对部分所得项目适用综合税率表进行年度汇算清缴的方式，对已经进入自行申报范围的纳税人先行实施综合计征。本方案的最大优点在于，既可控制自行申报纳税人的初始规模，又可较好地利用既有制度框架。与分类所得税制相比，在有利于加强对高收入者的税收调节力度的同时，具有较好的可拓展性。初始方案的基本内容，主要包括以下几个方面:

（1）以现行分类所得税制为基础，初始方案尽可能保持现行分类所得税制基本框架的稳定。对于11类所得项目，仍然按现行税制进行分类征收，以源泉扣缴为主。同时，辅之以在中国境内两处或者两处以上取得工资、薪金所得；从中国境外取得所得；取得应纳税所得，没有扣缴义务人等情况的自行申报纳税，对于现行税制框架下各分类所得项目的费用扣除、适用税率等因素，尽可能保持不变或基本不变。

（2）仅对年所得超过12万元纳税人实行自行申报并综合计征。以现行年所得超过12万元纳税人自行申报制度为基础，选择部分所得项目实行年终综合计征，适用累进税率和综合费用扣除标准，计算年度应纳税额。对于纳入综合范围的所得项目已代扣代缴的税款视为预缴税款，汇算清缴后多退少补；对于未纳入综合范围的所得项目，也须自行申报。已按规定代扣代缴税款的视为纳税义务完结，未代扣代缴税款或代扣代缴税款不足的，要补缴税款。初始阶段，考虑到征管因素的制约，暂不实行以家庭为单位的申报。年所得12万元以下的纳税人按现行分类税制计征税款，不适用综合计征，也无须申报年度所得。综合税率表和综合费用扣除标准的设计，应使大部分年所得12万元以下纳税人分类计征的应纳税额低于或等于综合计征的税负。对适用综合计征的纳税人设定年所得标准，可以在初始阶段大幅降低实行自行申报、汇算清缴纳税人的规模。

（3）纳入综合计征范围所得项目的选择。现行11类所得项目中，除偶然所得和经国务院财政部门确定征税的其他所得外，属于劳动所得的有四项，即工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得；属于资本与劳动混合所得的有两项，即个体工商户生产经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得；属于资本所得的有三项，即利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得。

从现行分类税制和征管成本的角度分析，有5种基本的综合方案:

方案1:最小范围的综合，即将工资薪金所得和劳务报酬所得综合；

方案2:中等范围的综合，将全部四项劳动所得综合；

方案3:较大范围的综合，在四项劳动所得的基础上，将部分资本所得项目，如财产租赁所得和利息、股息、红利所得纳入综合计征范围。

方案4:大范围的综合，在方案3的基础上，将资本与劳动混合的两项所得也纳入综合范围。

方案5:最大范围的综合，该方案接近美国的“大综合”模式，除单独规定的个别项目外，所有所得项目均纳入综合计征范围。这一方案调节收入分配的功能最强，但对效率带来的损失和税收征管成本也较高。

上述每种方案均有利有弊，而且方案之间的交叉调整也会产生新的组合方式，究竟将哪些所得项目纳入综合范围，要充分论证，权衡各方面因素，慎重选择，力争保持税制的稳定性；同时，也要根据环境和条件的变化进行适时的动态调整。初始阶段究竟采取哪个方案，取决于公平与效率、征管成本与改革成效两对矛盾的权衡。以广西自身的特点来说，在以公平为主，兼顾效率的原则下，方案3是最合适的，该方案是中等范围的综合，不仅考虑劳动所得的全部收入，还考虑了资本的一部分，基本上囊括了绝大部分应纳税所得收入，在渐进式改革思路的指导下，研究确定初始阶段的具体实施方案，可能更具有现实性和可操作性。

（三）完善个人所得税的具体途径

1.完善个人所得税扣缴制度，拓宽税收课目。在发达的市场经济国家，个人所得税之所以能够成为主体税种，一个重要原因在于税基较宽。我国个人所得税的税基较窄，这是个人所得税的比重至今较低的一个重要原因。因此，能否拓宽税基成为个人所得税今后发展趋势的一个决定性因素。扩大税基的另一个方面是尽量减少减免范围，只保留少量减免税项目，针对现有税制对应税所得的正列举方式的缺陷，可考虑采用反列举方式，即在明确减、免税项目后，其余的项目全部纳入征税的范围，这样可以有效地避免税源流失，杜绝征管漏洞。在考虑扩大税基的同时要解决好目前对股息、红利的重复征税问题，鼓励个人投资。按现行政策规定，企业（公司）缴纳企业所得税后，分配给个人的股息、红利收入不扣除任何费用，还要征收20%的个人所得税。随着社会经济形势的发展，民营经济已成为社会主义市场经济的重要组成部分，通过对外投资，拥有公司、企业股权而分得股息和红利的个人已越来越多。考虑到现阶段我国税收征管水平还比较低，归集抵免制的计算十分复杂，而且所需征管成本较高，建议采取免税法消除对股息的重复征税，明确对个人取得的中国居民企业的股息免予征税，这种方法可以较好地消除双重征税。

2.调整税制结构，增加个人所得税比重，完善福利机制。个人所得税作为一种直接税，不仅是在市场经济条件下产生和发展起来的，而且市场经济的进一步发展还要求用直接税逐步取代间接税。研究表明，相比于间接税可以通过商品价格转嫁而干扰市场经济不同，以个人所得税为代表的直接税有助于提高整个经济系统的效率；有助于扩大内需，促进实际资本形成；有助于推动国民经济的增长。一项以1965年至2008年为时段的统计显示，个人所得税收入占总税收收入的比重，美国是49.8%，德国是39.7%，英国是36.9%，日本是30.6%，法国是27%，而中国只有6.8%。虽然目前我国个人所得税税收规模越来越大，而个人所得税占整个人所得税收规模的比重是先增加，然后呈现略微减少的趋势，个人所得税占总税收比重仍较低下（如图2）。因此，我国应逐步降低以流转税为主的间接税比重，不断提高以所得税为主的直接税比重。

图2　个人所得税占总税收比重

要提升增加税收比重的合法性和合理性，就要增加财政支出中的福利支出比重，最大限度地增加居民福利水平。有研究指出，美国、法国、瑞典、丹麦等发达国家用于公共福利的财政支出占总支出的比例达到80%—90%，这意味着民众的社会福利保障非常高。相比之下，中国财政的公共福利支出非常欠缺，约占总支出的50%。2003年，美国公共医疗投入占GDP的比重是13.9%，而中国只有4.5%；2005年，我国的公共教育投入占GDP的2.8%，排在世界各国的末尾，比非洲乌干达还低。在行政开支方面，以2006年为例，中国政府的预算内行政支出占财政总支出的比重为18.73%，远远高于日本的2.38%、英国的4.19%、韩国的5.06%、法国的6.5%、加拿大的7.1%以及美国的9.9%。如果加上预算外支出，有学者估计，中国政府的实际公务支出至少占政府全部支出的30%以上。

因此，我们在讨论个人所得税制改革的时候，一定不能忽视提升福利支出水平，真正做到取之于民，用之于民，这样才能减少税制改革的阻力。

3.缩减税率税级档次，降低边际税率。针对中国现阶段收入分配中出现的地区差距、行业差距、城乡差距、高低收入者之间的收入差距拉大问题，个人所得税改革的重点应当是减轻或者免除低收入者的税收负担，加大高收入者的税收负担，对中等收入者实行低税率政策。在设计具体的税率和级距时，应本着减少级距，适当降低边际税率的原则。首先，在总体上实行超额累进税率与比例税率并行，以超额累进税率为主的税率结构，如工资薪金所得、劳务报酬、财产转让所得、特许权使用费、稿酬、利息等；其次，对适用超额累进税率的专业性、经常性所得，设计一套相同的超额累进税率。具体建议为:一是对工资薪金所得和劳务报酬（同属劳务所得）所得适用统一的税率，在提高个人所得税费用扣除标准的基础上，继续实行3%的低税率，以减少或免除对低收入者的税负；最高边际税率降为30%—35%，超额累进税率档次减少至3—5档。二是对非劳动所得，仍实行比例税率，但可适当提高征收比例，必要时采取加成征收的办法。同时，取消现行按月、按次征税的方法，实行按月预缴、年终汇算清缴，这样既可以保证税款的及时、均衡入库，防止偷漏税款行为的发生，又有利于公平负税。

4.合理确定费用的扣除标准。在现行个人所得税的征税扣除中，根据不同的征税对象，主要有必要生活费用的扣除、生产经营成本的扣除以及其他费用的扣除等，而对于广大居民来讲，最为关心的仍然是工资薪金所得项目的费用扣除。笔者认为中央可以通过立法，允许地方政府对纳税人的一些费用开支在规定的限度内（可以有一个浮动范围）实行税收抵免。允许税收抵免的费用开支可以包括纳税人的住房抵押贷款利息、自付的医疗费用以及本人和子女的教育费用，这些费用开支都是劳动力生存和发展的必要支出，可以有一部分在税前扣除。由于这种做法属于实报实销的性质，并没有普遍地提高免征额，同时对那些真正支付较大费用的纳税人又给予了一定的照顾，而且个人所得税免征额仍做到了全国统一，所以可以起到“一石二鸟”的作用。

由于我国采用的是固定的抵扣方式，与实际情况不符，也是导致不公的原因之一。因此，建议综合所得扣除项目和标准确定为:（1）一般费用扣除标准:年法定扣除费用10000元。（2）附加扣除项目和标准:①家庭附加扣除，即以家庭为单位申报的附加扣除5000元（即如果夫妇两人均有收入，在扣除费用20000元的基础上，再减除5000元，实际家庭一般扣除额为25000元。目的是鼓励纳税人以家庭为纳税申报单位）。②伤残附加扣除，依据伤残等级标准，基本扣除每年每人5000元，每一级增加一倍的费用扣除额。③教育扣除，由于我国已经实行九年义务教育，因此，从高中开始，根据不同阶段、不同地区的情况，确定学费的平均价格，以此确定学生的应该扣除的标准。④赡养扣除，每赡养一人附加扣除5000元。（3）捐赠扣除，符合法定条件的公益捐赠应当全额扣除（鼓励纳税人贡献慈善事业）。年终申报综合所得应纳税所得额＝全年所得-已预缴的税款-费用扣除-附加扣除-捐赠扣除。应纳税所得额＝综合所得应纳税所得额×税率-速算扣除数。考虑到地区间经济发展的不平衡状况，可对一般费用扣除标准允许一定幅度，如20%的浮动。同时，还应随着国家汇率、物价水平和家庭生活费支出增加诸因素的变化而进行调整（每年公布一次）。

5.建立有效的协税护税制度与提高征管能力是个人所得税改革成功的保障。个人所得税是一个实施条件极为严格、征管要求很高的税种。征收管理能力越强，个人所得税收入必然增加，调节收入分配的作用也能得到更好的发挥。因此，要改进目前落后的征管状况，必须建立起适应个人所得税功能发挥的现代化征收管理体系。特别是广西这样的欠发达省区，生产力还比较落后、法制化程度还比较低、整个社会和国民经济的管理水平还不够高等客观条件的制约，再加上地方上急于求成，对税收征管改革缺乏有力的宏观指导和组织协调，或者过分强调征管改革的模式化，或者片面理解新税收征管模式的含义等主观原因，税收征管机制在实际运行中还存在着一些矛盾和问题。根据个人所得税征管的特点，我们应尊重税收征管的客观规律，遵循有效税收管理的基本原理，并立足于现实的社会经济基础和税收征管环境，坚持法治规范、以人为本、稳中求进、精简高效、协调灵活等基本原则，着重要解决个人所得税征管中的突出问题。

首先，是信息管税问题，这是做好个人所得税管理工作的基础。前面已经提到，个人所得税管理存在项目多、信息量大的特点，要想有效进行管理，必须事先搭好信息管理的平台。就广西而言，国家税务总局推广应用的个人所得税管理系统目前仅针对扣缴义务人，而其在实际应用中也主要是处理工资薪金的个人所得税，对更应该强调的自行纳税申报则没有涉及，造成大部分个人所得税存在征而不管的状况。因此，我们要利用自治区地税局正在搭建网上税务局的契机，丰富个人所得税申报、征收、管理等方面的内容，弥补总局个人所得税管理系统的不足，不断完善个人的收入和税收数据，为国家税制改革奠定基础。

其次，是建立完善的协税护税机制。个人所得税的征收管理仅靠税务部门一家难以达到预期目的，要充分发挥政府部门和社会各界的协税护税作用，形成治税合力，构建固定的信息传递系统，形成良好的协税护税网络。

（1）建立健全各级协税护税组织网络。《税收征管法》第五条规定:地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务。因此，开展以协税护税为主要内容的综合治税工作要由部门推动向政府主导演变，进一步加强政府主导的力度，把部门间协作的行为上升至政府的行为，可以尽量克服部门本位主义的主观障碍和部门有关制度限制的客观障碍，形成以“政府领导、部门配合、社会参与、司法保障、信息支撑”的模式。目前，广西已初步搭建了协税护税的平台，成立了社会综合治税领导小组，现在正积极拟定广西税收保障管理办法，为协税护税工作的开展提供法制保障。

（2）建立政府信息共享平台。《税收征管法》第六条规定:应建立健全税务机关与政府其他机关的信息共享制度。这是对前面工作非常重要的补充。正在拟定中的广西税收保障管理办法的内容和现实情况仍然有较大的差距，即使办法得以通过，但以税务部门的力量与其他部门进行博弈，其结果可想而知。因此，我们要拓宽现有的思路，跳出本部门的框框，把协税护税工作上升至政府工作一盘棋的思路上来，搭建政府信息共享平台。这个平台负责归集各部门的数据信息，实现信息传递和共享。包括税务部门在内的各个政府部门，可以根据自己工作需要，向政府信息平台提出请求，信息平台再向数据来源单位发出通知，要求提供相应数据。这样一来，把原本部门间的数据交换上升为政府对部门数据的采集，减少了部门间的顾忌和扯皮，也便于开展考核考评工作，同时还减少了一个部门应付多个部门索取同一内容数据的工作量。

（3）加大宣传力度，全面推进社会协税护税工作的开展。各级政府、各部门要配合税务部门进一步加大税法宣传力度，要采取各种方式方法，使税法宣传进入人民群众当中。要采取多种形式，将税法宣传、学习作为普法教育的重要内容，深入千家万户，以增强公民纳税、协税、护税意识，积极主动协税护税，充分调动社会各方面参与协税护税的积极性。新闻媒体要深入宣传社会协税护税工作的意义、做法和成效，营造良好的舆论氛围，推动社会协税护税工作健康有序地开展。

（4）建立考核奖惩机制。由政府部门制定社会综合治税工作考核办法，客观公正地反映社会综合治税工作的实绩，促进社会综合治税工作步入法制化、规范化的轨道。把社会综合治税工作列入对各级政府、相关单位的岗位责任制考核内容。对密切配合、监控得力、协税护税成效显著的单位和个人进行表彰奖励；对依法接受委托代征税款的单位根据代征代扣税额严格按税法规定支付手续费；对因控管不力，造成税款流失的给予相应的惩罚措施。通过考核和奖惩，调动各单位参与支持综合治税工作的积极性，使社会综合治税工作得以有效推进。

第三，加强引导，充分发挥中介机构的作用。美国现在依靠税务代理申报个人所得税的占60%以上。由于税收政策规定多、专业性较强，一般民众很难全面深入了解相关的制度规定。因此，可以鼓励纳税人通过税务中介机构代理各项涉税事务，可以在较大程度上减少申报失误率，也可以弥补税务人员不足的状况。但税务机关应加强对中介机构的管理，把税务代理工作质量的好坏与奖惩制度结合起来，设立黑名单，把代理质量不高，甚至是弄虚作假的中介机构予以公布，并在一定期限内停止其代理申报，确保税务代理的质量和维护纳税人的合法利益。

五、结论

个人所得税是国家调节公民收入的重要经济杠杆。加强个人所得税的征收管理，可以缓解社会分配不公的矛盾，抑制通货膨胀，促进社会安定团结，保障社会主义市场经济的健康发展。然后，现行的个人所得税并没有发挥出应有的调节作用，究其原因既有税制模式的问题、税收征管环节的问题、也有纳税人纳税意识淡薄等问题。面对现行个人所得税对收入分配调节不力这一问题，我们寻求的思路是:缩减税率税级档次，合理确定费用扣除项目和标准，完善征管制度并以家庭为主要纳税单位进行申报，以分类和综合相结合的税制，依照公平为主，兼顾效率的原则进行征税。

参照广西壮族自治区的实际情况，广西为少数民族聚居地，属于西部欠发达地区，在个人所得税改革中要充分考虑到广西的实际，综合广西及全国大部分省市的不同情况进行改革。同时，广西自身也要依据国家的相关政策，加强个人所得税监管制度，增强信息管税的能力，建立有效的协税护税制度，使个人所得税在广西区内很好地起到调节收入差距的作用。

综上所述，我国个人所得税制的设计既要与当前国情相适应，又要符合我国经济发展的趋势，与我国的方针政策相一致，具有科学性和可行性，才能在调节收入差距问题上起到关键作用。但同时，我们也应清楚地认识到虽然个人所得税是促进税收公平的重要工具，但是实现收入公平分配，防止贫富差距进一步扩大不是仅仅依靠个人所得税制的改革就可以解决的。我国应建立一套以个人所得税为主体，财产税、社会保障税、关税相互协调作用的税收调控体系，同时，完善社会保障制度，普及社会保险，设立收入保障基金、新型的社会保险制度、个人信用制度等。

课题组成员:陈钜胜　费兴东　刘贵平　谢植德

刘吉梅　农　健　龙　茜　吴永丰