2．5．1 作业成本法的基本原理
作业成本法是一种以“成本驱动因素”理论为基本依据，根据产品生产或企业经营过程中发生和形成的产品与作业、作业链和价值链的关系，对成本发生的动因加以分析，选择“作业”为成本计算对象，归集和分配生产经营费用的一种成本核算方式。作业成本法核算的物流成本就是以作业成本计算为指导，将物流间接成本和辅助资源更加准确地分配到物流作业、运作过程、产品、服务及顾客中的一种成本核算方法。
作业成本法的基本原理：作业消耗资源，产品消耗作业，生产导致作业的发生，作业导致间接费用或间接成本的发生。作业成本法是基于传统成本核算制度下间接费用或间接成本分配不真实而提出来的。在作业成本法下，成本归属从因果关系出发，间接费用或间接成本不在各产品间直接分配，而在各作业项间进行分配，从而使作业成本乃至产品成本的计算较为准确，体现了费用分配的因果性。可以看出，作业成本的实质就是在资源耗费与产品耗费之间借助作业这一“桥梁”来分离、归纳、组合然后形成各种产品成本。
2．5．2 作业成本法在物流成本核算中的应用
1）增设“物流成本”会计科目
按照我国现行成本核算体系，物流成本被分散在许多其他成本项目中。例如，因采购原材料而发生的运杂费是计入原材料成本的，保管费计入管理费用，材料或产品的缺损、丢失等损失计入营业外支出或管理费用，销售产品发生的保管、运输、缺货等费用主要计入销售费用等。
物流成本加大了成本支出，使利润降低。可见，没有对物流费用单独核算，就不能分清成本费用上升的真正原因，在成本管理中也就不能寻求降低成本的真正途径，不利于成本的控制与管理。基于这种情况，应在现有成本核算的基础上对物流费用单独核算，增设“物流成本”科目，从而在报表及会计核算中分离物流成本。该账户借方登记企业发生的各项物流费用，贷方登记经分配转入或直接转入有关账户的物流成本，期末一般无余额。该账户可根据物流作业的功能或发生的部门设置二级科目，在二级科目下还可以增设运输费、材料费、工资等三级明细科目。例如，在物流过程中发生采购费用、配送费用时，借记物流成本，贷记银行存款；领用包装材料、燃料时，借记物流成本，贷记原材料；发生物流人员工资及福利费时，借记物流成本，贷记应付职工薪酬；支付物流设施水、电、汽费用时，借记物流成本，贷记银行存款。月末，应采用一定的方法对已归集的物流成本进行分析，并转入相应账户。
物流成本信息采用单独核算后，其在账户上一目了然。为了更集中地反映物流成本信息，企业可以设计一份内部会计报表（物流成本会计报表），以便对物流成本信息进行进一步分析和利用。
2）核算流程
在具体核算时，一般来说物流作业成本计算需要经过以下几个阶段：分析和确定资源，建立资源库；分析和确定作业，建立作业成本库；确定资源动因，分配资源耗费至作业成本库；确定成本动因，分配作业成本至成本对象。
（1）分析和确定资源
企业各项资源被确认后，要为每类资源设立资源库，并将一定会计期间的资源耗费归集到各相应的资源库中。
（2）分析和确定作业
作业是连接资源和成本对象的桥梁。企业经营过程中的每个环节或每道工序都可以视为一项作业，企业的经营过程就是由若干项作业构成的。物流作业是一个组织活动对物质资料实体的物理性移动，包括场所位置的转移和时间占有的实际操作过程。物流作业包括运输作业、储存与保管作业、包装作业、装卸搬运作业、流通加工作业、信息处理等。由这些作业构成物流整体作业，从而实现物流功能。物流作业分为不增值作业、专属作业和共同消耗作业。通过对作业层次的揭示，作业成本系统能够指出不同层次作业的动因（不同层次的作业其成本习性不同），进而较准确地描述成本发生的因果关系。
（3）确定资源动因，分配资源耗费至作业成本库
作业确认后，要为每一项作业设立一个作业成本库，然后以资源动因为标准，将各项资源耗费分配至各作业成本库。
（4）确定成本动因，分配作业成本至成本对象
成本动因是将作业成本库成本分配到成本对象中去的标准，也是将作业消耗与最终产出相沟通的中介。确定成本动因，即要确定成本动因的数目和应选择哪些成本动因。这两个问题是相关的，因为所选择的成本动因类型将影响所需成本动因的数目。在实践中，要搞清需要多少个成本动因，必须进行判断和分析。第一步是找出高额的投入；第二步是考察产品多样性和数量多样性。将多样性高的产品分离出去，设计者便可以认定哪些主要投入可以综合起来计算而不至于带来很大的误差。然后，就可以分析被低估的投入，从而确定哪些投入可以与主要投入综合起来计算，哪些需要分开计算。
（5）计算物流成本
作业成本动因选定后，就可以按照同质的成本动因将相关的成本归集起来，有几个成本动因就建立几个成本库。物流作业成本计算是将成本库中归集的作业成本按成本动因分配到各成本计算对象上。
物流作业成本的计算分配有两阶段法和多阶段法。
两阶段法较为简单，首先将明细账中的资源成本按资源动因分配到不同的作业上，而后将这些作业上归集的成本按成本动因分配到产品上。
物流作业成本计算的多阶段法无论采用何种分配计算方法，各作业成本库的作业成本在成本计算对象之间进行分配时，都应通过确定成本动因分配率以计算各成本计算对象的物流作业成本。其分配计算公式如下：
成本动因分配率＝某作业中心发生的作业成本÷该作业中心可提供的作业量
（2．1）
某成本计算对象应分配的某项作业成本＝该成本计算对象耗用的该项作业的成本动因×成本动因分配率 （2．2）
某成本计算对象的物流作业成本＝该成本计算对象应分配的各项作业成本之和
（2．3）
需要指出的是，由于各成本计算对象实际耗用的某项作业的成本动因数之和一般小于该作业中心可提供的作业量，因此按上述方法计算出来的各产品应分配的某项作业成本之和一般都小于该作业中心发生的作业成本，二者的差额即为未耗用的资源成本。未耗用的资源成本的确定有利于分析企业资源配置的合理性，为企业优化“作业链—价值链”提供依据。
物流作业成本核算扩展了用于归集成本的生产成本中心的职能，将其从集中反映责任中心的位置、组织机构，转移到集中反映由组织资源引起的实际作业。它保留了传统成本计算模型中有关直接材料、直接人工的分配方法；同时，也确认了一些辅助作业的价值。物流作业的特点就是许多资源的使用并不构成产品的实物形态，而是用于多种辅助作业活动。由于没有直接材料和易追溯的直接人工，几乎所有的作业都可以视为辅助性的，作业成本法主要是针对这些资源进行计量和定价。
3）作业成本法与传统成本计算方法的差异
（1）成本计算对象不同
传统成本计算方法是以企业最终产出的各种产品或服务作为成本计算对象。作业成本法不仅关注产品或服务成本，更多的是关注产品或服务成本产生的原因及其形成的全过程。因此，它的成本计算对象是多层次的，不但把最终产出的各种产品或服务作为成本计算对象，而且把资源、作业也作为成本计算对象。
（2）对费用经济内容的认识不同
在传统成本计算方法下，成本核算只包括与生产产品或提供服务直接相关的费用，如直接材料、直接人工、制造费用等。而作业成本法却强调费用的合理性、有效性，不论费用是否与产品或服务有直接关联，只要是合理、有效的费用，如采购人员工资、质量检验费、物料搬运费等，同样要计入产品或服务成本。
（3）间接费用归集和分配的理论基础不同
传统成本计算方法的理论基础：企业的产品或服务按照其耗费的生产时间或按照其产量线性地消耗各项间接费用。因此，间接费用可以以一定标准平均地分摊到各种产品或服务的成本中。
作业成本法的理论基础是“成本驱动因素论”，因此，在作业成本会计中发生的成本，按作业的消耗量进行分配。它突破了产品这个界限，使成本核算深入到资源、作业层次。通过选择多样化的分配标准分配间接费用，从而使成本的可归属性大大提高，并将按人为标准分配间接费用、计算产品或服务成本的比重缩减到最低限度，从而提高了成本信息的准确性。
与传统成本核算方法相比，采用作业成本法核算物流成本使分配标准更加符合客观情况，大大提高了物流成本信息的准确性。这主要体现在以下3个方面。
①采用作业成本法核算物流成本，能够更全面地确认、核算和控制物流成本。传统的成本核算只把企业付给外部运输、仓管的费用列入成本，实际上，自营物流中，企业利用配送中心、自己的工具运输、保管，利用自己的人工包装、装卸等很多费用都应该计入物流成本。作业成本法通过确认资源，能够将这些费用归入物流成本中。
②采用作业成本法核算物流成本，能够适应知识经济条件下企业成本产生的特点。现代企业成本的特点是生产资料的投入比例在科学技术不断发展的条件下越来越小，而对于技术的投入以及订货作业、物料搬运、信息系统等物流费用大大增加。因此，传统的“数量基础计算方法”无法真正反映企业的成本构成，作业成本法正好弥补了传统成本方法的这一缺陷。
③采用作业成本法核算物流成本可以提供足够的物流量度。物流活动及其发生的许多费用常常是跨部门发生的，传统的会计是将物流活动费用与其他活动费用混在一起，归集于工资、租金、折旧等形态，这种归集不能确认运作的责任。作业成本法将资源归集到各项作业，有利于责任的划分。另外，在分配物流成本时，作业成本法根据不同的物流作业特点，选择不同的资源动因以及作业动因，更具有合理性。
4）作业成本法管理物流成本的方法
（1）通过采用物流标准化进行物流管理
物流标准化是以物流作为一个大系统，制订系统内部设施、机械设备、专用工具等各个分系统的技术标准，再制订系统内各个分领域如包装、装卸、运输等方面的工作标准。以系统为出发点，研究各分系统与分领域中技术标准与工作标准的配合性，统一整个物流系统的标准。
物流标准化使货物在运输过程中的基本设备统一、规范。例如，现有托盘标准与各种运输装备、装卸设备标准之间能有效衔接，大大提高了托盘在整个物流过程中的通用性，也在一定程度上促进了货物运输、储存、搬运等过程的机械化和自动化水平的提高，有利于物流配送系统的运作效率，从而降低物流成本。
（2）通过实现供应链管理，提高对顾客物流服务的管理来降低成本
实行供应链管理不仅要求本企业的物流体制具有效率化，也需要企业协调与其他企业以及客户、运输业者之间的关系，实现整个供应链活动的效率化。正因为如此，追求成本的效率化，不仅仅企业中的物流部门或生产部门要加强控制，同时采购部门等各职能部门也要加强成本控制。提高对顾客的物流服务可以确保企业利益，同时也是企业降低物流成本的有效方法之一。
（3）借助于现代信息系统的构筑降低物流成本
要实现企业与其他交易企业之间的效率化的交易关系，必须借助于现代信息系统的构筑，尤其是利用互联网等高新技术来完成物流全过程的协调、控制和管理，实现从网络前端到最终端客户的所有中间过程服务。
一方面，各种物流作业或业务处理能正确、迅速地进行；另一方面，能由此建立起战略的物流经营系统。通过现代物流信息技术，可以将企业订购的意向、数量、价格等信息在网络上进行传输，从而使生产、流通全过程的企业或部门分享由此带来的利益，充分对应可能发生的各种需求，进而调整不同企业间的经营行为和计划，企业间的协调和合作有可能在短时间内迅速完成，这可以从整体上控制物流成本发生的可能性。同时，物流管理信息系统的迅速发展，使混杂在其他业务中的物流活动的成本能精确地计算出来，而不会把成本转嫁到其他企业或部门。
（4）从流通全过程的视点来加强物流成本的管理
对于一个企业来讲，控制物流成本不单单是本企业的事情，即追求本企业的物流效率化，而应该考虑从产品制成到最终用户整个流通过程的物流成本效率化，即物流设施的投资或扩建与否要视整个流通渠道的发展和要求而定。例如，有些厂商是直接面对批发商经营的，因此，很多物流中心与批发商物流中心相吻合，从事大批量的商品输送。然而，随着零售业界便民店、折扣店的迅速发展，客户要求厂商必须适应零售业这种新型的业态形式，展开直接面向零售店铺的物流活动。因而，在这种情况下，原来的投资就有可能沉淀，同时又要求建立新型的符合现代物流发展要求的物流中心或自动化的设备。显然，这些投资尽管从企业来看增加了物流成本，但从整个流通过程来看，却大大提高了物流绩效。
（5）通过效率化的配送降低成本
对于用户的订货，要求建立短时间、正确的进货体制是企业物流发展的客观要求。但是，随着配送产生的成本费用要尽可能降低，特别是多频度、小单位配送要求的发展，更要求企业采取效率化的配送，就必须重视配车计划管理，提高装载率以及车辆运行管理。
通过构筑有效的配送计划信息系统，就可以使生产商配车计划的制订与生产计划联系起来进行，同时通过信息系统也能使批发商将配车计划或进货计划相匹配，从而提高配送效率，降低运输和进货成本。
（6）通过削减退货来降低物流成本
退货成本也是企业物流成本中一项重要的组成部分，它往往占有相当大的比例。这是因为随着退货会产生一系列的物流费，退货商品损伤或滞销而产生的经济费用以及处理退货商品所需的人员费和各种事务性费用，特别是存在退货的情况下，一般是商品提供者承担退货所发生的各种费用。由于退货方不承担商品退货而产生的损失，因此，容易很随便地退回商品；并且由于这类商品大多数数量较少，配送费用有增高的趋势。不仅如此，由于这类商品规模较小，也很分散，商品入库、账单处理等业务也很复杂。由此，削减退货成本是物流成本控制活动中需要特别关注的问题。
项目小结
物流成本核算方法与一般成本核算既有联系，又有很大的区别。本项目介绍了物流成本的基本核算方法，重点要求掌握作业成本法的核算原理，学会运用本方法进行核算。通过本项目学习，应对物流成本核算方法方面的知识有一个基本的认识和了解。本项目是学好物流成本管理这门课程的前提，是更好地认识后续相关内容的起点。
案例分析
作业成本法应用实例
某集团公司外贸生产中心是一个独立核算的经营实体，主要承担外贸零件的转包生产，年生产额约为300万美元。外贸加工中心主要生产喷气发动机的回转体零件，零件精度要求高，加工过程容易变形；产品品种多，批量小，是典型的多品种中小批量生产模式。自实行外贸转包生产以来，外贸加工中心由于注重生产质量，与外方合作不断扩大，生产任务相当饱满。外贸加工中心下属一个粗加工车间（简称一工段）、一个精加工车间（简称二工段）和其他附属的辅助部门。一工段主要负责毛坯加工，主要设备是普通的机加设备；二工段主要负责零件的半精加工和精加工任务，设备都是数控设备。此外，外贸加工中心还包括工具室、工艺室、检验室各一个。工具室主要管理工具工装，兼管理原材料和产成品（这方面的管理工作很少）；工艺室负责车间的工艺设计与修改；检验室负责所有的检验，由于生产任务重、产品质量要求高，实行全检，检验室任务繁重。此外，还有调度室、主任办公室等，工作人员少，多是综合性任务。没有设备管理部门，设备管理由集团公司负责。
外贸加工中心生产原料由外方根据生产进度运来，产成品完工后直接发往外方，有可能作短暂存放。
虽然外贸加工中心生产的零件品种多，但是都是回转体零件，具有大致相同的工艺流程，一般的零件的工艺如下：从总体上，零件加工可以划分成粗加工、半精加工、精加工3个阶段。同时在粗加工阶段后安排热处理工序，热处理工序需要外协。在重要工序或者加工阶段完成之后，安排进行辅助工序，辅助工序包括纤维组织检验、磁力探伤、荧光检验、腐蚀检验等各种检验措施和洗涤去毛刺等辅助工序。在这些专项检验之外，外贸加工中心还对每一道工序之后的加工零件进行检验，以保证产品质量。
2011年外贸加工中心实施CIMS工程，CIMS工程包括3个分系统：工程设计制造分系统（EDMS）、管理信息分系统（MIS）和网络数据库分系统（DB／NET）。工程设计制造分系统主要包括CAD／CAPP／CAM集成，管理信息分系统包括生产计划、调度管理、设备管理、工艺管理、工具管理、订单管理和人员出勤管理等模块；计算机网络和数据库分系统作为系统总体的支撑，其中MIS系统通过工艺管理系统实现和EDMS系统的集成。在一期CIMS工程成功实施的基础上，决定结合企业的实际情况进行作业成本法应用试点。
1）成本管理现状
外贸加工中心独立核算，自负盈亏。目前采用的成本核算方法是品种法，月末核算各种不同产品的成本，企业成本管理存在以下不足：
①目前的成本核算工作主要划分成两块：一是生产统计，主要是统计材料领料情况和工时消耗；二是成本核算，计算出最终产品成本。对于成本信息的分析和成本控制工作几乎没有开展。
②由于公司直接和外商承包生产，因此产品成本是制定转包生产价格的重要依据。现有的成本核算的核算口径只局限于生产过程，不仅低估了成本，而且由于外贸加工中心的设备先进技术含量高，制造费用数额较大，使得产品成本信息的正确性值得怀疑。
③成本管理还主要停留在成本核算阶段，对于成本分析和成本控制进行比较少，无法根据成本信息对车间成本进行控制，简单的控制也只是事后的控制。
④传统的成本核算方法计算速度慢，不能及时提供成本信息。造成准确度差，工作量大，计算效率低。
⑤企业的成本没有与个人的绩效挂钩，是无法开展成本控制措施的主要原因，也就无法应用成本信息对企业的员工进行考核。
2）设计目的
根据企业面临的问题以及企业生产特点，采用作业成本法能够较好地解决外贸加工中心在成本管理方面面临的问题。同时，由于成功实施CIMS一期工程，能够提供较为详细的基础数据，有利于作业成本法的实施。针对企业当前的成本管理情况，外贸加工中心确定了实施作业成本法的目的。
①加强主要生产过程的成本核算，正确计算产品成本。
②利用成本信息加强对企业人员的考核，把成本与员工的效益挂钩，加强全员的成本意识，加强企业的成本控制。
③充分利用成本信息，加强企业的成本分析控制和考核，加强企业的定价决策以及其他相关的管理决策。
④作业成本管理系统与已经运行的管理信息系统集成，直接进行数据采集。
3）作业成本核算体系设计
①成本核算范围：包括外贸加工中心所有的生产管理成本。外贸加工中心可以看成一个纯制造单位，没有相关的销售与市场部门，对外的交往由集团负责。外贸加工中心所有发生的成本都应该记入产品成本。
②会计期间：与现在实行的会计期间不变，遵循企业会计制度统一规定的会计期间，以日历年度为会计年度，辅助的会计期间包括季度和月份，遵循日历季度和月份。
③组织结构：组织结构见表2．4所示。由于外贸加工中心比较小，组织结构之间的关系是扁平的，车间主任直接领导各个室的工作，没有组织结构之间的层次关系。组织结构的确定与管理信息系统中的结构一致，同时也是成本控制的责任对象。
表2．4 外贸加工中心组织结构
4）作业设计
作业设计是作业成本核算体系设计的核心。作业设计必须以实施作业成本法的目的为指导。作业设计应该避免两个极端：一是作业数量太多，这样不仅不能得到更多有用的信息，而且造成实施困难，引起分析紊乱；二是作业数量太少，这样难以揭示作业改进的机会，不能满足企业实施ABC考核与分析的目标。
对于工作内容较少的各个室，以该组织的核心工作任务为作业，对于一工段和二工段，以工作中心的加工任务为作业。同时，在MIS系统的计划调度中，对于车间的加工能力按照工作中心进行计量、调度和派工。工作中心划分的基础是具有相同的加工内容。以工作中心的工作作为作业能方便考核，并能实现从管理信息系统中获取数据。另外，各个工作中心与员工关系比较固定以及以各个室的任务为作业，都方便对员工业绩的评估考核。
根据作业成本的组织结构，确定整个组织和管理系统的作业：作业与组织机构的对应关系如表2．5所示。
表2．5 作业定义
检验作业是与检验相关的作业的总称，都是检验室的工作。因为单检、批量检验和专项检验都没有直接的组织机构，检验作业直接针对检验室，便于考核分析检验方面的成本。根据3种作业在检验工作中的比重，把检验作业的成本分配到单检、批量检验、专项检验作业。工艺作业也采取同样的处理方法。
非加工作业是根据工序需要进行的下料、标记、清洗、油封等作业。加工作业按照工作中心划分成更详细的作业，根据作业成本法的实施目标，一是可以正确计算产品成本，二是可以对各加工中心的人员进行考核。实施CIMS工程后，作业执行以及成本动因相关的数据能够采集获取，在计算上也不存在问题，故这样设计。在生产领域成本控制主要是控制废品产生，在非生产领域成本节约是成本管理的重点，如图2．1所示。
图2．1 作业设计
5）资源设计
企业目前的账户设置包括生产成本———直接生产成本、制造费用两个账户，没有辅助生产账户。相对于传统成本，直接材料仍然应该直接计入产品成本，而人工是各种作业完成的必要条件，需要计入各种作业中。人工工时数据是资源和作业分配的重要成本动因，制造费用在传统成本下是产品成本的重要组成部分，而在作业成本法下，应重点关注传统成本下的制造费用，根据各项费用的实际用途分配到作业。根据作业定义的情况以及资源的处理原则，确定了以下资源项目，见表2．6。
图2．2 资源设计
表2．6 资源设计
续表
注：设备原值固定不变，可以转化成固定的百分比，从而不需要动因数据采集。
图2．2是核算体系的资源设计。资源分为两个层次，其中有关设备的费用要求各项费用按照工作中心分录，能够直接追溯到工作中心。财产保险费用主要是设备保险费用，按照设备价值分摊到各个设备。动力用电等据各个设备的功率以及加工工时分摊到设备，设备折旧原来采用整体折旧方法，现在根据各个设备现值分别进行折旧。设备保养修理费用是为了保障整个生产能正常进行，因此把设备保养维护费用按照设备数量分配到各个工作中心。工作中心是在MIS系统中定义的加工单位，通常是由具有相同加工特征的设备组成。MIS系统中的计划调度模块以工作中心作为任务分派单位，因此这里的设备相关费用按照工作中心归集。
企业把工具库和材料库统一到一个库存中。材料和成品管理工作很少，通常原料由外商根据订单供应，而产成品完成后直接发送给外商客户。工具室的主要职能是保证生产中对于工装的需求。因为根据生产特点，主要使用通用工装，很少自制，这与生产准备挂钩，把工装相关的采购费用、保管费用以及本身的价值都通过工装准备作业（工装使用）分配到生产批号。这里没有考虑更细致的情况：某些批次由于量大可能是用两套工装，某些批次的工装需求较其他批次数量大。加上数据难以采集，因此这里直接分配到工装管理作业。工装的折旧全部归入到工装准备作业中。
除工资外，把其他按照人头发放的费用都归集到人工费用。这方面的费用包括福利费用、劳保、个人保险费用以及夏天发的降温费用。各种费用通过各作业消耗的人数分配到作业中。
其他费用相关性较多的是与厂房有关的费用，主要包括照明用的电力、取暖费用和厂房折旧、计提厂房维修费用等，通过各作业占用面积分配该项费用。
外协费用主要是热处理费用，也包括零星的加工外协，统一按照热处理对待。这项费用按照处理次数归集到各个批次。
其他的费用都是与生产无直接关系的费用，如电话费、差旅费用以及办公费用等，都计入管理费用，面向所有成本对象（批卡）分配。
6）成本对象
外贸加工中心以“批”为生产单位，通过“批”进行计划调度与生产安排，因此以“批”为成本计算对象。一种零件可能生产多个“批”，但是一批只包括一种零件。选择“批”作为成本计算对象，还因为在企业管理信息系统中是以“批”作为计划调度和任务分配的单位，以“批”为计算对象能够实现信息层次的集成，方便数据采集。
系统的目的是计算出每一种产品的成本，还需要计算出各种零件的成本。因此成本对象包括两个层次：一是批次产品成本，一是产品成本。产品成本是在同类产品的各批次产品成本的平均值，如图2．3所示。
图2．3 成本对象结构图
7）分配路径
设备费用账户按照各工作中心建立，根据各工作中心归集各项与设备有关的资源费用。设备相关的电力按照设备在会计期间内的使用时间和功率分配，这是一种复合动因。与人工相关的费用归集到人力资源账户，然后按照各个作业的实际人数分配人工费用。
人工费用的分配路径：面向所有作业，但是不包括单检、抽检和专项检验作业，不包括工艺编制和工艺更改作业。设置检验作业和工艺室作业接受人工费用的分配，然后再根据各作业在检验室和工艺室工作中的比重进行分配。
厂房费用的分配与人工费用的分配类似，按照各个作业所占厂房的面积分配。厂房费用不直接分配到单检、抽检和专项检验作业，而是直接分配到检验作业；同理，也不直接分配到工艺更改作业和工艺编制作业，而是直接分配到工艺室作业。
抽检作业用于粗加工生产检验，单检用于精加工和半精加工的检验。半精加工和精加工都是在二工段生产，因此成本核算中不再区分精加工和半精加工。粗加工作业和精加工作业根据生产派工的反馈信息统计到各个生产批卡，直接分配到批卡成本对象。一次粗加工工序有一次抽检，而一次精加工工序完成中进行多次单检。单检的次数根据工序检验数据和批零件数量的乘积得到。
粗加工作业集：粗加工各个工作中心的工作内容为作业。每个工作中心根据加工内容把作业成本分配到相应的批卡，成本动因是根据各个批卡在该工作中心的总工时。这根据工序和批卡的数量统计得出。
精加工作业集：每个工作中心根据加工内容把作业成本分配到相应的批卡，成本动因是根据各个批卡在该工作中心的总工时。这根据工序和批卡的数量统计得出。
非加工作业：把所有的非加工任务看成一个作业，而不区分非加工作业任务的难易程度。由于包含的内容较多，既有单元作业，也有批量作业，因此以单元作业为主，简化处理该作业为单元作业。成本分配按照零件工序中非加工工序数和批卡零件数量的乘积为成本动因。
工装准备：根据工艺文件，一般一个加工工序需要进行一次工艺准备，热处理工序除外。这是典型的批量层次作业，直接面向批号成本对象分配。
工艺编制作业：因为是产品层次作业，直接面向零件成本对象分配。分配的动因是需要编制工艺的零件数量，一个新零件编制一份工艺文件。按照编制份数分配，不考虑工艺文件的难度差异。
数控编程作业：因为是产品层次作业，故直接面向零件成本对象分配。分配的动因是需要编制工艺的新零件数量和零件在数控设备上加工的工序数目。
管理作业：不能直接追溯到其他作业的费用归集到管理作业。管理作业根据各个批卡的总工时分配到各个批卡。
废品处理作业：为加强对废品的控制与管理，减少废品损失，特设置废品处理作业。废品处理包括与废品处理相关的单检、粗加工、精加工、工艺更改等。这些作业根据废品处理记录分配相应作业成本到废品处理作业，然后废品处理直接面向所有的批卡分配。废品处理作业能够归集所有的有关废品损失的成本，是成本控制的重点。
直接材料费用根据批卡投产的领料单直接分配费用。热处理费用根据会计期间内的生产批卡数量平均分配，通常一批零件进行一次热处理，不考虑个别特殊情况。
8）数据来源与定义
①财务会计系统：各种费用的数据均来源于财务会计系统。它包括会计期间内外写的数据、材料领料数据、设备折旧费用、有关人力资源的各种费用以及其他办公费用。作业成本核算体系对于费用归集进行改变，改变了原来的账户结构。此外，对于传统成本下的制造费用的主要部分—设备折旧进行细致到每个设备的折旧方法，这与传统成本的折旧方法不同。传统成本核算方法对企业的总的设备只给出一个折旧额。
②MIS系统：EPR系统主要提供动因数据，需要提供的主要数据来源包括以下几个重要的数据来源。工艺文件以及各个批卡加工零件的数量，生产情况的反馈信息、废品处理信息、质量管理系统的检验信息和工装管理系统的信息只是参考。相关的动因由工艺文件确定。以上的相关数据采集在MIS系统正常运行的情况下并不难，MIS系统数据经过必要的统计变换后都可得到。
③数据采集难点：工艺室作业包括工艺编制作业和工艺更改作业，而工艺室作业的成本如何在这两种作业之间分配，以及检验作业的成本在单检作业、抽检作业和专项检验作业之间的分配是该作业成本核算体系的难点。相关动因可以根据经验得到。在实际操作中，可以确定一个固定的分配比例。这样设置作业的目的，是因为工艺编制和工艺更改几乎是由完全相同的资源完成的，是工艺室的主要工作，工艺更改主要面向废品处置，对于计量废品损失而言很重要。而要对工艺室进行考核，只能依据工艺室作业的成本而不能是工艺编制作业或者工艺更改作业。
9）其他处理
①产品作业成本：产品作业受益对象是所有产品，而企业不能确定一种产品能生产多长时间，尤其在这种转包加工生产中，更难确定。工作中心生产的100多个品种，有的零件订货多，而有的零件订货很少。为了统一处理，按照稳健的会计原则，当期的产品作业成本全部向当期的产品分配，不在多个会计期间摊销。
②完工产品：批卡的生产可能跨越多个会计期间，完工的产品按照成本转入到产成品账户。完工一道工序才计算成本，不对未完工工序计算成本，工序是否完工以生产反馈的完工标识为准。会计期末，对于批卡生产情况按照约当产量进行处理，根据约当产量分配成本。按照完成工序数占总工序数的比例确定约当产量，其中一道精加工的工序相当于两道粗加工工序，以计算月末各个产品品种的最终成本。
③设备折旧：在原来的处理方式下，每个月只能得到车间的设备折旧总额。为了把折旧额分别记入各个加工中心，需要记录各台设备详细的折旧额，并归集到各加工中心，相关数据可以从设备管理模块得到。
10）核算体系评价
①成本计算方面：为各个费用都确定了比较合理的费用分配基础。主要体现在车间管理费用、设备相关费用、厂房相关费用、人员相关费用上。在传统成本计算方法中，制造费用占很大比例，这里的处理方法是尽量把制造费用划分成可以直接分配的费用。如设备折旧费用，为信息化投入的专用的CAPP软件费用，数控编程软件的费用分摊等，这样能够比较合理地分配。
②考核分析方面：作业都有直接负责的组织机构，可以针对各个作业运行数据进行考核，但是如何确定考核指标，还需要仔细设计。作业成本核算体系的运行结果只是为考核提供了一个基础，在作业成本法提供丰富基础信息的基础上，可以参考平衡记分卡的思想设计一个综合全面的考核体系。
③数据采集：由于实施了管理信息系统，数据采集在作业成本实施中不再是实施的难题。需要采集的数据包括几个方面。固定数据：各作业的面积、人数、设备原值（或者期初现值），各个零件中精加工、粗加工、非加工工序数量，各个工序的检验数据个数等都可以在系统运行之前一次确定，一些数据可以直接通过对MIS的数据进行统计得到。变化数据：投入的批数以及各个批的投入量，都可以通过MIS得到，从而获得与此相关的动因数据。其他需要输入的数据：编制工艺的数量、数控程序代码的数量等需要直接输入。
④工时：工时仍然是一个重要的分配基础，这里可以继承传统成本法下的一些基础工作，以工时相关数据作为分配动因，容易为各方面的人员接受。
复习思考题
1．降低物流成本的途径有哪些？
2．成本计算方法的影响因素有哪些？
3．作业成本法的优点是什么？
4．作业成本法核算企业物流并进行管理的四个步骤是什么？
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