印度现代税收治理的经验与启示

印度现代税收治理的经验与启示

人类税收治理的历史，注定是一个不断探索和积累经验的过程，也是一个不断避免错误和总结教训的过程。正是在这一过程中，人们可以逐渐认识和把握税收治理的本质与规律性，逐步发挥税收的应有职能与作用，从而最大限度地抵达增进全社会和每个人利益总量的终极目的。在笔者看来，考察、探究印度税收治理经验与教训的意义不仅在于它可能会给发展中国家，特别是亚洲国家的税收实践提供有益的借鉴，更在于它同时也为现代税收治理提供了一个可资借鉴的模式与范本。本文无意于在税制技术性层面进行系统精致的比较与分析，将尽量用心于决定、制约税制性质与发展方向等根本问题的探讨。

一

印度也是个历史比较悠久的国家，1757年以后逐渐沦为英国的殖民地，英国统治印度长达两个世纪之久。因此，印度税收制度的建立与发展在很大程度上受英国税制的影响。1886年印度从英国引进了所得税，1963年开征了遗产税，1958年又开征了富裕税和赠与税，1962年修改了所得税制，1964年开征了超额利润税。20世纪80年代中后期至现在，印度对其税制也进行了比较大的改革，1986年在制造环节实施了一种修改过的增值税制度，到目前为止，印度税制已经形成了一个完备的体系。主要税种有个人所得税、公司所得税、消费税、销售税、增值税、社会保险税、财富税、遗产税和赠与税等。

印度现行税制，是以印度宪法为基础建立起来的。印度宪法诞生于1947年独立后的议会民主制，这样，其宪法属于民主性。按照印度宪法规定，没有议会的授权，行政是不能课税的。这就间接贯彻了“无代表不纳税”的现代税收治理基本原则。印度一直实行联邦、邦和地方三级课税制度，税收立法权和征收权主要集中在联邦，联邦和各邦的“课税权”有明确的划分。印度税收治理体系的基本结构有以下特点：

第一，印度税收治理的权力(“税权”)是经由民主制授予获得的，因此，其“税权”的合法性不容置疑。或者说，印度最高税收权力是属于全体民众的，广大民众对其最高权力的让渡是有民主制度保障的，广大民众始终是税收治理活动的主导者。既然广大民众始终是税收治理活动的主导者，就意味着征税和用税的最高权力属于广大民众。因此，诸如征多少税，由谁征税，何时何地征税，向谁征税，在哪个环节征税，以及如何用税，何时何地向谁用多少税等问题的最终决定权都在广大民众，也就是在广大纳税人的手里。这样，“无代表不纳税”无疑在印度就有了制度性的保障和基础。而且，印度的议会民主制，已经连续运行实践了60多年，该经历的风风雨雨都已经经过，该总结的教训与经验也基本够用。其间，唯在1975年中至1977年初不到两年时间里，强制实施过“国家紧急状态”(但对税制结构性影响并不大，笔者注)，其他时间里，尽管面临的问题和危机也是此起彼伏，但最终都能通过民主制度得以基本圆满平稳地化解，没有出现过频繁的巨大或重大的社会动荡。这一方面是因为具有较大弹性和调和能力的民主政治体制具有保持政治基本稳定的能力；另一方面，印度在国家的政治活动中较好地保持了文官治国和军不干政的传统。^［1］用资深印中观察家Gilbert Etienne的话来说：“尽管出现了很多的暴力冲突和各种矛盾，印度却表现出惊人的‘消化’哪怕是最严重的危机的能力。与中国、印度尼西亚、巴基斯坦、阿富汗和伊朗不同的是，印度没有经历过整个国家危在旦夕的阶段。印度是近50年来亚洲最稳定的国家之一”^［2］。他认为：“首先，民主体制是确保国家稳定的安全阀门；其次是妥协的艺术，印度人常说的一句话是‘我们最终总能走出困境’；第三个因素是国土面积广大，民族、宗教复杂，社会无秩序状况很少超越地区的界限；最后，高层行政部门和按照英国传统非政治化的印度军队(这一点同许多第三世界国家相比，的确是个例外)，在数次国家动荡中经受了考验，巩固了印度的民主政体。”^［3］这样，税收治理体系就会因为民主制度的保障，不会出现过于频繁的巨大的或重大的反复与折腾，能够始终在相对平稳的税收发展轨道上运行。

第二，由于民主制的保障，税法就可以汇聚广大纳税人的税收意愿。自然，诸如征多少税，由谁征税，何时何地征税，向谁征税，在哪个环节征税，以及如何用税，何时何地向谁用多少税等广大民众或者纳税人的意愿，可能通过民主制给予比较充分的表达和反映。这样，印度税法就其合法性而言，就比任何专制型税制，哪怕是最优良的专制型税制都优良，这是不容置疑的。如此，广大纳税人对印度税法的服从，也就是对他们自己税收意志的服从，其税法的遵从度就会因此而增加或提高，税收法治的整体水平和质量也会得到提升。而且，由于印度和英国一样，虽然联邦法院的法官是由国家元首(事实上由政府首脑)任命的，其司法体系始终相对独立于行政和立法部门，实行分权或三权分立。因此，印度纳税人的权利也就拥有一个相对实在有效的制度性保障机制。

第三，由于有宪政制度的保障，就可能在税收治理等各个公共问题领域防止“多数暴政”问题的发生，从而最大限度地保障征纳税人之间权利与义务分配的公正性，也使其税收治理最能体现人道精神。而且，公正性不仅仅体现在征纳税人之间的权利与义务分配方面，就是在征税人之间或者纳税人之间的权利与义务分配，也充分体现了公正性。由于印度实行的是议会民主制，议院分为联邦院(上院)和人民院(下院)两院。其中下院为主要立法机构，除有权制定和修改法律、修改宪法等外，更有对联邦政府提出不信任案以及弹劾总统的权利。因此，印度税收治理在防止“税权”被滥用方面，拥有宪政民主这样先进的制度性保障机制，可以遏制或减少“税权”方面腐败现象发生。就是在中央与地方关系方面，其权利与义务的分配也充分体现了公正与法治精神。比如，印度实行的是联邦制，印度对外宣称有25个邦(注：其中有三个邦中国政府不承认其合法性或者与其他国家有争议)和7个中央直辖区的各部门官员都是根据法律民选产生的。如何处理好中央与地方之间的财税关系，同样是印度税收治理面临的一项重大现实课题。但是，由于印度的地方政府是由公民自己选定的，这样，自然会时刻注意维护自己管辖范围内公民的各种合法权益，这就有助于建立中央与地方之间公正的财税关系。事实上，印度经过几十年的实践，基本上已经使中央和地方的分权清晰化、制度化，而且更合乎法制精神，同时也更合乎地方利益和国家利益，这就更加巩固了中央和地方适度分权的制度。

坦率地说，印度的税收治理，由于比较好地解决了上述三个方面的根本问题，因此，其税收治理的基本结构与框架就相对合理优良，也就顺应了人类文明发展的大道方向，拥有了一个相对稳定的、可持续发展的基础。因此，就可能通过充分发挥税收的职能与作用，最大限度地皈依税制创建的终极目的，不断促进全社会和每个人利益总量的提高。

二

如果搁置税收治理技术方面的问题，单就其根本问题而言，印度税收治理同样存在一些问题与挑战，这些问题和挑战既有任何税收治理体制共有的，也有印度税收治理体制特有的。主要如下：

第一，“税权”的民主化程度尚待进一步改进。在“税权”的民主化程度方面，尽管印度经过60多年的实践，在民主税收方面已经积累了不少的经验，包括教训，但至今依然存在一个进一步提高民主化程度的问题和挑战，或者说在“税权”的合法性方面仍然存在着一个民意的广泛性问题。因为，这是一个直接关系着税法的合法性程度和优良性的问题。无疑，越是具有合法性的税法越是优良；反之，越是缺少合法性的税法越是落后。当然，与不健全的民主制下税法的不合法性比较，专制体制下是根本不存在税法的合法性的。需要指出的是，印度在这方面存在的挑战与问题，并不是民主制本身的缺陷，而在于印度没有完全遵从民主制的大多数原则，遵从的是相对多数原则。对此，现为印度市民社会研究中心主任的Parth J Shah教授毫不隐瞒，他指出：“印度选举采用的是相对多数的比例制。在这个选举制度下，多个候选人参与的选举当中，得票最多的一位赢得选举。也就是说，哪怕得票最多的那位候选人仅仅比得票第二多的候选人多获得一张选票，他就可以当选，而不管他是否已经获得了多数票。这样，候选人就没有必要讨好所有的选民，他为了当选，只需要讨好某些特定阶层的选民就足够了：只要这个特定阶层的选民在他所在的选区中能够保证他当选就行了。这种选举制度强化了原有的阶层分化，因为候选人只需要得到在某个地区内占人口相对多数的阶层支持就行了。在这种选举制度下，因为制度缺陷所然，许多人参与政治，并不是想为公众服务，而只是想捞些快钱。”^［4］遵从相对多数原则意味着，通过竞选执政的政党，只要能获得参与竞选政党中的相对多数支持，就可以执政。因此，这就不需要争取选民中的大多数。其结果，执政党所代表的民意范围就十分有限，很难汇聚最大多数人的意愿，包括税收意愿，从而保障最大多数纳税人的利益。这样，印度税法就在合法性方面存在明显的缺陷和不足，就在代表民意的广泛性方面存在体制性的硬伤。因此，未来印度如何进一步完善其税收治理体系，其主要任务就在于如何改革这种相对多数的竞选原则，从而扩大其税法民意的广泛性。

第二，“税权”运用效率有待进一步提高。由于“税权”的民主化程度缺陷，自然就会导致印度税收治理体系这方面的问题与挑战，即如何增强“税权”的运用效率？这是因为，印度在“税权”的民主化程度方面存在致命的缺陷。其主要影响在于：一方面印度税收治理在“税权”的权威性方面存在不足，“税权”自身缺乏广泛性的支持与认同；另一方面，税法的合法性也就存在挑战，因为它在汇聚和代表纳税人意愿的数量和质量方面存在不足。这无疑意味着，政府所拥有的“税权”，不论在其合法性上，还是在其强制性上都存在问题和缺陷，进而影响“税权”的权威性，导致政府的力不从心。结果，政府的“税权”相对较小，能够承担的责任也只能相对较小。然而，广大纳税人的真实需求却是相对恒定的，往往大于政府的责任，这就导致许多纳税人需要的公共产品生产滞后或者质量下降，无法满足全社会和广大纳税人的基本需要。比如，在教育、医疗、养老、就业、住房等方面，不论是数量，还是质量，政府与其享有的“税权”相符合的作为，就与纳税人的要求还有很大的差距。比如，占人口大多数的农民和城市低收入阶层并未从经济的快速发展中受益，2/3人口仍然生活在缺电少水、交通闭塞的农村，3.5亿人生活在贫困线以下，失业率高达10%；只有38%的家庭能用上自来水，500多万个家庭依靠河流和池塘取水，只有56%的家庭通电，50%以上的农村家庭用煤油照明。印度在号称拥有世界3/5的软件工程师的同时，也拥有世界1/4的贫困人口，政府对高等教育进行了大量投资，但对中小学基础教育的投入却很少，尤其是农村教育投资更是严重不足，印度每年有200多万大学生毕业，但全国妇女中有一半是文盲，城市富有阶层享受了全国4/5的医疗费用。^［5］另外，据联合国2005年《人类发展报告》称，印度有一半儿童营养不良，每年有250万儿童死亡，其中大部分缘于饥饿。有4亿人处于绝对贫困。联合国开发计划署发表的最新《人类发展报告》对173个国家进行排名，2008年的主题是“在一个支离破碎的世界，深化民主”，结果印度名列第124位。印度政府2005—2006年度用于农村公共健康事业的总资金投入为1028亿卢比(约合24亿美元)。^［6］一句话，在印度，由于政府拥有的“税权”较小，支持面相对较小，其实际享有的权利与义务也就相对较小。这是因为，权利是权力保障下的利益索取，义务是权力保障下的利益奉献。由权利与义务分配的公正原则讲，印度政府享有的权利也就比较小，其承担的相应责任也就相应的要较小，其行使的权利相应也就较小。自然，其行使的税收义务也就相对较小。因为只有这样，权利与义务的关系才是基本公正的。然而，尽管印度在税收治理方面还存在这样那样的问题和挑战，但就其税收治理的基本结构——权利与义务的分配而言，还是相对公正和稳定的。

第三，“税权”的制衡与滥用问题依然存在。“税权”的制衡与滥用问题，是任何国家的税收治理都面临的挑战，最大差别也许仅仅存在于民主宪政与专制独裁之间。民主宪政之下的“税权”，由于有民主与宪政的制度性制衡与保障，“税权”滥用问题解决得就相对较好，但在威权下的“税权”，由于制度性制衡与保障机制的缺席，“税权”滥用问题就面临更大的挑战。就是在民主宪政之下的“税权”，同样还存在滥用问题，只是压力相对较小而已。就是说，尽管印度的民主宪政制度已经运行了60多年，印度是一种有限的政府，就理论而言，“立宪政体是受到常规性法律和政治约束，并对公民负责的政体。在立宪政体下，公共权力机关和公民一样，都必须服从法律和宪法”^［7］，但是，正如阿克顿所说：“权力导致腐败，绝对权力导致绝对腐败。”^［8］因此，印度“税权”仍然存在一个滥用的问题。只是在民主宪政制度下，由于制度性的约束和限制，这一挑战相对较小而已。如前所述，由于印度没有彻底贯彻民主制的多数原则，而是将相对多数原则奉为民主制的基本原则，这就使得印度民主宪政制度存在先天性的缺陷，在打击和遏制“税权”滥用的力度与效果方面要差一些。因此，“税权”的滥用问题将会成为未来困扰印度税收治理的主要问题和挑战。这些挑战将会继续发生在民主制的优化方面、政府之间上下左右的“税权”划分方面，以及纳税人的自由等基本权利保障方面。比如，印度纳税人的税收自由度问题，就一直是其税制招致社会诟病的主要问题。这是因为，从1947年独立一直到1991年印度开始经济改革之前，印度经济都是处于一种做每一件事情都需要政府许可的状况下。许可证、配额，各种各样的规制经济主体和经济行为的规定，无穷无尽，包括税收治理方面的管制。又比如，以前印度所有的电信业务都由政府电信部门办理，而其结果就是在差不多50年的时间里，整个印度才拥有20万固定电话容量。但是当政府放弃了专营以后，只花了5年时间，就增加了400万固定电话容量。^［9］同样，印度的穷人之所以变得更穷，或者还是跟原先一样穷，原因并不在于富人从穷人手里夺走了穷人的财富。富人之所以能够致富，是因为富人们所处的那些行业，比如工业、制造业，自由化的政策得到了落实，这些行业都得到了发展。而穷人所赖以维持生计的一些行业，却还是在政府的管制之下，穷人们必须得到政府的许可才可以从事那些工作。是政府的牢牢控制，使穷人变得越来越穷。^［10］

第四，税收法治整体水平有待于提高。法治，顾名思义，就是依法来治理社会以及税收活动。问题是，以怎样的法来治理。或者说，是用优良的税法来治理，还是用恶劣的税法来治理？是用优良的税法来治理，还是用次优的税法来治理？是用恶劣的税法来治理，还是用次恶的税法来治理？更进一步说，以怎样的税宪法来治理。或者说，是用优良的税宪法来治理，还是用恶劣的税宪法来治理？是用优良的税宪法来治理，还是用次优的税宪法来治理？是用恶劣的税宪法来治理，还是用次恶的税宪法来治理？这显然是因为，“法治只是以法施治，并不等于以好的法律施治”^［11］。由于税法、税宪法是关于税收主体(征税人或纳税人)应该且必须如何的权力性规范，纳税人的同意或应该性，直接关系着税法、税宪法本身的合法性，关系着税法、税宪法本身的优劣。因此，一旦一个税收治理体系在纳税人的同意或应该性方面存在缺陷，其税法或税宪法本身的合法性以及优劣性就带有先天的不足。印度法治，包括税收法治的这一弊端，印度学者早已看到了：“国家有可能会制定出这样一种法律，国家实施起来并无偏私，但实际上构成了对一部分甚至是全体公民的权益的损害。”^［12］这样，其法治的整体水平就自然受到影响。“若法律本身便不公正，则虽然施法公正，也并不能给人多少安慰。”^［13］由于印度民主制的先天性缺陷，印度税法或税宪法自身的合法性就存在缺陷，其本身的优良性就不是理想的。所以，印度的法治也就存在诸多需要完善和改革的地方。印度法治的这一病根，默达尔在对南亚诸国的法治弊端进行分析研究后认为，可能是圣雄甘地创造的反对宗主国的斗争方式造成的。这种斗争方式产生了各种各样的无政府主义思潮，富有意识形态的倾向性和情感的力量，排斥任何形式的权威，“政府不守法”，连政府自己都是一身“无法无天”的习气。^［14］同样，从人权保护角度讲，印度税收治理同样面临诸多挑战。布雷曼和政府劳动部门的官员在南古吉拉特邦旅行时，发现没有一个工人拿到法定的最低工资；他估计，工人少拿的工资一般为一个劳动者年收入的1/4—1/3间。但是，在1983年和1984年进行的27000次检查(实际上所有检查都可能发现了违法活动)中，只有82件案子(占0.003%)受到调查并以起诉了结。当布雷曼询问负责官员时，他们显然也没有表现出对违法雇主采取行动的兴趣。事实上，地方政府负责人用花言巧语进行自我辩解，说他无权采取行动，因为执法太严会遭到地主对官员的疯狂反抗。此外，“农村的民间暴力活动常常得到警察的默许或与警察相互勾结，甚至积极支持”。^［15］这意味着，印度从宪法到税法，其先天性的缺陷只有通过不断完善，逐步达到优良的境界，才可能全面优化税法体系，进而消除其税收治理体系面临的系统性误差。

第五，纳税人权利意识相对淡薄。关于这一点，美国的杰克·唐纳利认为，印度纳税人的权利意识相对淡薄，他指出：“与其他传统社会一样，印度传统社会的社会结构和社会对人的尊严的基本看法，不是建立在人权的基础上的，而是建立在社会义务和身份等级制度的基础之上的。……人首先而且生来被视为是义务的载体(主体)，而不是权利的载体(主体)，一个人无论有什么权利，这些权利都是以对义务的履行或个人的地位为基础的。在传统印度(印度教)社会中，‘人们的义务和权利不是从他们作为人的属性的角度加以规定的，而是从特定的种姓、年龄和性别的角度加以规定的，而种姓制度使得归属等级制度变得如此僵化，以至于一个人的义务和权利实际上几乎从他一生下来就规定好了。’”^［16］同时指出，不能忽视传统的力量。因为“种姓身份仍然是一个重要的社会现实，传统上的被压迫集团争取平等的斗争，正在遭到新老精英的强烈反对，而传统上处于社会等级制度底层的集团大部分还存在于底层”^［17］。纳税人权利意识相对淡薄，除过印度传统义务文化的影响外，还在于现实民主制存在的致命缺陷，宪政制度未尽全力，缺乏更完美更健全的纳税人权利保障机制。

三

著名学者丁学良先生在进行了中印社会治理模式比较之后指出，两国的“区别只不过在于，印度的弱项，往往就是中国的强项，比如，在道路、桥梁、厂房等基础设施建设上，在外国直接投资(FDI)额、制造业、产品出口额、初等教育、识字率、政府扶贫、婴儿存活率等方面；而中国的弱项，又往往是印度的强项，比如，在民主体制发展、表达自由、文化多元、宗教宽容、社会和谐、高等教育品质、软件设计、金融市场、服务业等领域”^［18］。就中印目前各自的发展态势而言，诚如斯言。问题是，印度税收治理给现实社会，不仅仅是中国社会的具体经验与启示是什么？

毫无疑问，税收治理问题任何国家都有。而纯粹技术性的比较和不完全归纳法的论证，只能使我们迷失税收治理研究的根本方向，搁置对税收治理根本问题的追寻与探究，以“现象”问题遮蔽“本质”问题。印度裔的大经济学家和哲学家阿玛泰亚·森说得好：“假如印度的学者和政府官员因为中国政治方面的种种问题，而不认真研究和吸取中国在经济发展方面的成功经验，那就是对自己的国家失职。”^［19］其实，这句话完全可以这样说，假如一个学者或政府官员因为别的国家在社会治理方面存在种种问题，而不认真研究和吸取人家在社会治理方面的成功经验，那就是对自己的国家失职。如果我们能够以这样的眼光和胸怀，去研究和吸取别国社会治理的经验，就是对自己国家最大的贡献。如此，印度税收治理给予现代社会税收治理的经验和启示在于：

首先，税收治理的民主宪政治理价值趋向不容置疑。因为，唯有民主宪政税收治理可以从根本上解决“税权”的原始授予合法性问题，可以最大限度地汇聚广大纳税人的税收等意志，并形成公共意志。也只有在这种“税权”保障下的税收权利与义务分配，不仅仅是征纳税人之间的权利与义务分配，还包括征税人之间的，比如中央与地方政府之间的，中央与地方各自职能部门之间的权利与义务分配，才可能实现公正的分配；自然也包括纳税人之间的、不同行业的纳税人之间的、不同地区的纳税人之间的，等等，税收权利与义务的分配，才能够实现公正的分配。而且，由于宪政制度的保障，可以在定期民主选举对“税权”运用监督和制衡的基础上，通过“三权分立”的制度性安排，以及对纳税人基本权利保障的制度性安排，既避免税收治理领域的“多数暴政”，也可以减少“税权”的滥用。至少，这是目前人类在税收治理领域探索到的最不错的选择途径。固然民主宪政由于历史与现实的复杂性，其效果还没有达到理想的境地，但相对于即使最优良的威权税收治理而言，它也是最优的选择。因为再优良的威权税制，也无法改变其专制的本性，都是对全体纳税人自由的剥夺，都是最不人道的税制，自然也是最不公正的税制，是一种极端阻碍社会进步与发展的税制。因此，只有民主宪政税制代表着人类社会税收治理的大道，是一种遵循普世价值的文明选择。如此看，印度税收治理固然目前还存在这样那样的问题，但至少有一点值得肯定，它是走在人类税收治理的文明大道之上的，不存在背离根本方向的挑战。就是说，“即使这种民主制度还很不完备，但毕竟还不是只赝品。自1947年独立以后，正常运转着的国会制度，独立的司法制度也已存在，还存在着有关自由的大量的规范性条件：如自由的普选”^［20］。这样，可以通过民主制度的逐步完善，以相对较小的成本来化解。但对于那些依然在威权税制轨道上行驶的社会来说，则面临的问题是根本性的系统性的，必须通过结构性的政治改革，首先皈依人类税收治理的文明大道，然后才能谈得上以最小的成本来逐步完善自己的税制，并进而实现税收治理增进全社会和每个人的利益总量的终极目的。

其次，税制改革的根本方向必须明确。印度经验告诉我们，税收治理面临的问题和挑战任何国家都会存在，但唯有缺乏民主与宪政制度保障的问题与挑战最大。这事实上，是任何一个威权国家的税制改革面临的最大问题和挑战，也是对这个国家现行治理者智慧、胆略以及品德、境界的最大考验。这无疑是因为，这样的选择意味着现行治理者既得利益的丧失和权威的减少或失去。但是，这却恰恰直接关系着一个国家和民族未来繁荣、进步的根本与基础。如果选择这样的途径和方向，就是顺应人类社会税收治理的大道，就是为一个国家和民族的进步与发展汇聚了最大的动力和能量。相反，如果背离这个大道，任何处心积虑的枝节性改革，都可能延缓一个国家进步与发展的步伐，错过一个国家繁荣与进步的机遇。因此，任何以各种借口延缓和阻止民主宪政税制改革的言行，都可能是在推历史的倒车。印度令许多发展中国家羡慕的是，它已经皈依了这个大道。中国共产党曾经在陕甘宁边区时期，也用边区民主宪政的成功经验，有力地回击了国民党独裁专制者阻挠民主宪政的各种借口。“他们(国民党)以为中国实现民主政治，不是今天的事，而是若干年以后的事，他们希望中国人民知识与教育程度提高到欧美资产阶级民主国家那样，再来实现民主政治。其实在民主制度之下才更容易教育和训练民众。”^［21］更不能用暂时的经济成效来为威权型税制辩护，搁置税制改革的民主宪政方案。因此，面对两种不同税制背景下的问题与挑战时，更不应一刀切，只开一个药方。因为问题的要害在于，“在两种完全不同的政治体制下同时进行着目标相似的市场化的经济改革；遇到的问题也有可能是相同的，但解决过程和方法则有可能是完全不同的。”^［22］税收治理亦然。在税收治理方面，印度最大的优势就在于它已经拥有了一个相对成熟、稳定和运行良好的民主政体。而许多发展中国家的税制基础，依然是威权型，缺乏基本的权利保障机制以及“税权”授予与制衡机制，是一种非人道的、压抑纳税人自由的税制结构。这样，发展中国家税制改革的根本目标和最大挑战就在于如何努力构建民主宪政的制度平台，而现行民主宪政不完善国家的税制改革，其主要任务只是一个如何完善的问题。即就是面临相同的税收问题，其因应和解决的途径与方法可能大相径庭。

最后，要强化纳税人意识。一般来讲，纳税人意识问题与一个税收治理体系的良好运行有着十分密切的关系。科学、准确、强烈的纳税人意识，无疑是一个税收治理体系良好运行的重要因素，也是一个纳税人实际纳税行为的前提。强化纳税人意识，无疑是各种税收治理体系面临的共同问题。但在强化纳税人意识的途径与方法选择方面，民主宪政制与威权制有着并不一致的思路。在民主宪政制度下，由于具备纳税人意识强化和保护的基本制度保障，因此，重点在如何发挥制度功能方面。但在威权制下，由于缺乏基本的纳税人意识强化与保障机制，因此，重点可能更多在于如何发挥舆论与教育的功能。而且，既需要唤醒这种纳税人意识，又担心这种唤醒带来无法控制和驾驭的风险。但是，正如丁学良所忧心的：“民主体制的建设不宜拖延到‘全民大觉醒’的时候才起步；起步太晚了，反倒容易刺激全社会的动荡不安，因为那时候人人皆要‘当家做主’。”^［23］亨廷顿在他的名著《变革社会中的政治秩序》里也洞察到这一点，因为“政治体制的制度化太落后于政治参与的步伐，则很容易引发政治生活的无次序化”^［24］。关于印度，早在1966年，美国学者巴林顿·摩尔就有一番意味深长的忠告：“只有未来才能显示出印度社会是否有可能实现现代化以及维持或扩展自由民主。”^［25］40多年后印度今天的发展，似乎可以初步印证摩尔当年的判断。

总之，在全球化的时代，自觉打破各种成见与樊篱，主动向世界学习，借鉴和实践别的国家和民族的先进经验发展自己，这是任何一个国家和民族生存与发展的基本技能。印度用它自己税收治理的实践，为世界，也为印度探索出了一条符合自己发展的税收模式。尽管目前在运行过程中还存在不少问题，但它的经验和教训都会成为人类税收治理宝库中的有益财富。世界既应该学习印度对税收治理民主宪政大道皈依的胸怀和胆略，也应该尽量回避印度在贯彻民主宪政制度基本原则方面的犹豫与动摇。应该结合本国的实际，在坚决捍卫民主宪政普世原则的大前提下，积极探索适应本民族税收治理实际的税制模式。而在这一艰难的选择过程中，应该坚信，选择的价值大于修补的价值。特别是对于目前尚处于威权税制下的国家，更是如此。这就是印度给予世界税收治理的经验与启示。他山之石，可以攻玉。关键在于愿不愿用“他山之石”，攻己之“玉”。

2008.06.18

注释

［1］孙士海.印度政治五十年［OL］.http：//www.studa.net/lishi/060116/14451691.html.

［2］［3］〔瑞士〕吉尔伯特·艾蒂安.世纪竞争：中国和印度［M］.北京：新华出版社，2000.56－57，56－57.

［4］［9］［10］帕特·沙(Professor Parth J Shah).印度的经济发展与民主政制［R］.第二十一期浙江大学博士双周论坛.浙江大学ICSS学术论坛第29期.

［5］［21］王庆东.宪政体制：印度经济发展的制约还是保障？［OL］.http：//www.yannan.cn/data/detail.php？id=7292，2003－01－01.

［6］联合国开发计划署.人类发展报告［N］.新华社网.2002－07－24.

［7］〔英〕戴维·米勒，韦农·波格丹诺.布莱克维尔政治学百科全书［M］.北京：中国政法大学出版社，1992.168.

［8］〔英〕阿克顿.自由与权力［M］.北京：商务印书馆，2001.342.

［11］［12］［13］〔印〕拉马斯瓦米·苏达尔山.印度的法律和民主［M］.载中国社会科学杂志社组织编译并出版的《国际社会科学杂志》(中文版)，1998－(05).142.

［14］Myrdal，G.，Asian Drama：An Inquiry into Poverty of Nations(abridged edition).1971，London Penguin，Ⅳ Chapter.

［15］［16］［17］〔美〕杰克·唐纳利著.普遍人权的理论与实践［M］.王浦劬等译.北京：中国社会科学出版社，2001.162－163，147－148，163－164.

［18］［23］丁学良.印度政治发展对中国的启示.中国与世界观察(北京)，2006(2).

［19］Jean Dreze and Amartya Sen，India：Development and Participation，New Delhi：Oxford University Press，2005.

［20］［25］〔美〕巴林顿·摩尔.民主和专制的社会起源［M］.拓夫等译.北京：华夏出版社，1987.252，253.

［21］社论［N］.新华日报(延安)，1939－02－25.

［24］Samuel Huntington，Political Order in Changing Societies，Yale University Press，1968，pp.4－5.