增值税的检查

第一节　增值税的检查

一、销项税额的检查

(一)一般销售方式下的销售额的检查

销售额是指纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。

价外费用，包括向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。按规定，凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。

按会计制度规定，由于对价外费用一般都在“其他应付款”、“其他业务收入”、“营业外收入”等科目中核算，这样，企业在实务中经常会出现对价外收费虽在相应的科目中进行会计核算，却未核算其销项税额，或者不按会计核算要求进行收入核算，而是将发生的价外收费直接冲减有关费用项目的现象。

在进行纳税检查时，一定要严格核查各项价外收费。根据原始发票所列商品或劳务的名称，严格界定价外费用的性质，结合“应交税费——应交增值税(销项税额)”账户，检查“其他应付款”、“其他业务收入”、“营业外收入”等账户的明细账，查看属于销售货物或应税劳务从购货方收取的价外费用，是否按规定依照货物的适用税率计算销项税额。检查纳税人的“销售费用”、“管理费用”等账户，如有借方红字发生额或贷方发生额，应对照记账凭证逐笔进行审核，如果对应账户是“银行存款”、“现金”、“其他应收款”等，可能有瞒报价外费用。

［案例5－1］北方公司是一家主营五金器材的公司，属增值税一般纳税人。税务人员在2010年8月对该公司上半年的增值税纳税情况进行检查时发现，“销售费用”账户有红字冲减费用现象，进一步检查原始凭证，发现是该公司因另一公司未按时付款而收取的延期付款利息，金额共计50000元。公司原账务处理如下:

［分析］

按税法规定，延期付款利息都应并入销售额计算销项税额，因此公司不计销项税额的处理是错误的，应当予以补税。

公司应补缴增值税=×17%=7264.96(元)

税务机关按税收征管法有关规定责令公司补缴税款和滞纳金，并处以相应的罚款。

账务调整为:

(二)特殊销售方式下的销售额的检查

1.折扣方式下销售额的检查

折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种价格优待。销售折让是指货物销售后，由于其品种、质量等原因，购货方未予退货，但销货方需给予购货方的一种价格折让。

对于折扣销售，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额计算销项税额;若是将折扣额另开发票，则无论其在财务上如何核算，均不得从销售额中减除折扣的金额。对于销售折扣，实质是一种融资性质的理财费用，因此折扣额不得从销售额中减除。对销售折让可以以折让后的货款为销售额。同时，税法规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购买方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

检查时，首先要注意折扣销售、销售折扣和销售折让在税法规定上的区别，正确判断纳税人发生折扣销售方式属于哪种类型。核对本期增值税纳税申报表中的销售额与“主营业务收入”账户中所列的金额，如果不一致，则可能会出现折扣的销售方式。此时，若判明纳税人属于销售折扣方式，就应将其扣除的销售折扣的金额按规定的税率补缴增值税。若为折扣销售方式，要检查销售额和折扣额是否在同一张发票中注明，查执行的折扣标准和折扣额的处理是否符合规定，查“主营业务收入”账户有无红字冲销、有无开具红字增值税专用发票的情况。

2.以旧换新方式下销售额的检查

以旧换新是指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。根据税法规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得减除旧货物的收购价格。对金银首饰的以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

以旧换新应重点检查纳税人是否按新货物的同期销售价格确定销售额。检查纳税人“主营业务收入”或“其他业务收入”等账户的明细账，看有无某些产品的销售价格明显低于正常水平，防止纳税人按实际收取的价款计算销项税额。

3.还本方式下销售额的检查

还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。税法规定，采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

在检查时应注意企业是否按扣除还本支出后的销售额记销售，少计销项税额。对纳税人还本销售业务应重点检查“销售费用”明细账有无还本支出核算业务，记账是否正确。

4.以物易物方式下销售额的检查

以物易物是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。以物易物双方都应做购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货款并计算进项税额。并且双方应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。

以物易物一是要检查购销双方是否都具有合法的票据，二是要检查“库存商品”等账户的贷方发生额。如果借方对应科目为“原材料”、“库存商品”、“固定资产”、“应交税费——应交增值税(进项税额)”等，而无贷方“应交税费——应交增值税(销项税额)”，则可能存在异常，需要结合原始凭证进行进一步检查。

［案例5－2］东成公司为一家生产电器的企业，属增值税一般纳税人。税务机关在一次检查中发现，当年3月份“工程物资”账户中反映了该企业从某钢铁厂购进钢材一批，金额200000元，然而企业的会计处理是:

经询问，企业用自产电器换取了钢铁厂的钢材用于厂房建设，双方都开具普通发票。该批产品市场价250000元，成本200000元。

［分析］

按规定，以物易物双方都应做购销处理。企业应补缴增值税=250000×17%= 42500(元)。账务调整为:

5.包装物押金的检查

纳税人销售货物时另收取包装物押金，目的是促使购货方及早退回包装物以便周转使用。税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在一年以内，又未过期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按包装货物的适用税率计算销项税额。另外，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按一般规定处理。

检查时应注意检查有关合同、协议，了解各种包装物的回收期限，凡收取的包装物押金超过一年或者虽未超过一年但已超规定期限的，若其仍挂在“其他应付款”账户上，应对其进行调整。对销售酒类产品(啤酒、黄酒除外)而收取的包装物押金，检查企业是否在当期就计算了销项税额。

6.销售自己使用过的固定资产的检查

自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情况征收增值税:

(1)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税;

(2)2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税;无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。

(3)2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。

检查时重点检查“固定资产”明细账，看纳税人出售的固定资产是否为2009年1月1日以后购进。如果是，检查“应交税费——应交增值税(销项税额)”有无按适用税率计算;如果不是，确定纳税人在2008年12月31日前是否已经纳入扩大增值税抵扣范围试点，据此检查纳税人销项税额的计算是否正确。

(三)视同销售行为的销售额的检查

视同销售行为是指提供货物的行为本身不符合增值税征税范围一般规定的“有偿转让货物的所有权”这一条件，但是在征税时要视同销售货物征税的行为。视同销售有八种情况。

检查将货物交付他人代销和销售代销货物的情况时，首先检查委托方与受托方签订的合同或协议，看双方是否构成代销业务。然后检查“库存商品”、“委托代销商品”等账户与其对应账户关系是否正常，取得的收入是否按规定及时入账，有无故意延期申报销售或少报销售。另外，还要关注“应付账款”、“其他应付款”的动向。

检查机构之间移送货物时，应注意“库存商品”、“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税”科目的明细账，结合增值税专用发票，检查发货时发出货物的一方是否按规定计算了销项税额。

检查将自产或委托加工的货物用于非应税项目货物、集体福利和个人消费，要查核产品出库的使用情况，查明产品的去向和用途。检查过程中适当运用逆查法，即通过“在建工程”、“应付职工薪酬”、“营业外支出”等账户逆向反查，看是否存在问题。

检查将自产、委托加工或购进的货物用于作为投资、分配给股东或者投资者、或无偿赠送其他单位或者个人，要通过检查“长期股权投资”、“应付股利”、“营业外支出”等账户借方的对应账户，看企业是否将视同销售的行为计算缴纳了增值税。

［案例5－3］某机械有限公司是增值税一般纳税人，税务检查人员于2010年4月对2010年1～3月的增值税纳税情况进行检查，发现该企业2010年2月的一张凭证记载将一批自产的机器设备用于对外投资。经查，设备的成本价为100万元，市场价为150万元。

企业的账务处理为:

［分析］

税法规定，此项业务应当视同销售计算缴纳增值税。

企业应补缴的增值税=150×17%=25.5(万元)

账务处理应为:

(四)销售收入确认时间的检查

《增值税暂行条例》中的一般规定是，纳税人销售货物或提供应税劳务，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者索取销售款项凭证的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。除此之外，还有一些具体规定。

对采取直接收款方式销售货物的行为，检查“银行存款”、“主营业务收入”等账户和增值税发票的存根联，看企业当期收入是否全部入账，同时注意“应收账款”等往来账户，看有无异常的挂账现象。

对采取托收承付和委托银行收款方式销售货物的行为，检查企业发出货物的记录，结合银行的结算凭证及发票开具日期，看企业是否存在不及时结转销售收入的情况。

对采取赊销和分期收款方式销售货物的行为，对照企业双方签订的书面合同规定的日期，检查企业是否及时结转了收入;无书面合同或书面合同未约定日期的，对照企业的发货单检查。

对采取预收货款方式销售货物的行为，结合企业的发货单，检查企业是否在发出货物的当天就已经将“预收款项”结转了“主营业务收入”。

对委托其他纳税人代销货物的行为，检查企业收到的代销清单和“银行存款”账户，看是否在收到代销清单或收到货款的当天及时结转了收入;未收到代销清单及货款的，检查企业的发货单，若发出货物已满180天，则应计收入。

(五)开具的增值税专用发票的检查

1.增值税专用发票的开具范围规定如下

一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应向购买方开具专用发票;商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽(不包括劳保用品专用部分)、化妆品等消费品不得开具专用发票;增值税小规模纳税人需要开具发票的，可向主管税务机关申请代开;销售免税货物不得开具专用发票，法律、法规及国家税务总局另有规定的除外。

检查时，要注意开具的专用发票是否符合规定的范围，内容是否真实可靠。

2.根据规定，专用发票应按下列要求开具

项目齐全，与实际交易相符;字迹清楚，不得压线、错格;发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章;按照增值税纳税义务的发生时间开具。

检查时，看发票是否是按照号码顺序填开，填写项目是否齐全，字迹是否清楚，全部联次是否是一次复写、打印，是否按规定盖章。检查发票真伪可采用下列方法进行鉴别:①对照光线检查发票联和抵扣联，是否使用税务局统一规定带有水印图案的防伪专用纸;②用紫外线发票鉴别仪鉴别无色和有色荧光防伪标志。另外，还要检查开具专用发票后发生退货或开票有误之后的处理是否正确，如生产企业是否存在销货退回或折让不按规定开具专用发票。

二、进项税额的检查

(一)准予抵扣的进项税额的检查

1.对增值税专用发票的检查

(1)发票内容的检查。

同开具的专用发票相同，采购时获取的专用发票也要检查是否是按照号码顺序填开，填写项目是否齐全，内容是否真实，有无出现虚开、代开的情况，字迹是否清楚，是否按规定盖章。对有疑问的进项税抵扣凭证用下列方法进行进一步检查:一是采用就地审核办法。由主管税务机关通过进货企业开户银行与企业购货款划转情况或深入企业与货物出入库情况进行核对。二是采用交叉传递办法。由主管税务机关按销货企业或销货地汇总，用传真或信函方式发给销货地税务机关或销货企业，由销货地税务机关或销货企业与抵扣凭证的记账联进行核对后，将核对情况返回。

检查票面形式时，一是要检查适用的税率是否正确;二是是否适用了超面额开具的专用发票;三是税务机关为小规模纳税人代开的增值税专用发票上是否加盖“税务机关代开发票专用章”及小规模纳税人的“财务专用章”或“发票专用章”;四是取得的专用发票是否经国税系统认证。

(2)抵扣时间的检查。

根据《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》，增值税纳税人取得2010年以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》申请稽核比对;未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

检查时，对照专用发票和“应交税费——应交增值税(进项税额)”账户，检查纳税人是否在规定的期限内办理了认证，是否在认证通过的次月做抵扣，有无存在超期却还抵扣的行为。对工业企业，检查购入材料的入库手续是否符合管理要求，核实入库单，必要时进行实物盘点，确认企业有无在材料未入库前就抵扣进项税的情况。对以物易物、接受捐赠、接受投资的货物，注意检查企业是否拥有具有法律效力的合同、证明或有关部门的评估证明资料。

［案例5－4］天华服装厂属增值税一般纳税人，主要从事成衣的生产和销售。税务机关于2010年5月检查了该服装企业的纳税情况，发现3月份企业购进布料一批，取得增值税专用发票，发票上注明价款为100000元，税款为17000元。材料已入库，价款未付。企业的会计处理为:

后根据质监部门的检查，该批布料不符合质量要求，该企业要求全部退货。在取得对方开具的红字专用发票后，其会计处理为:

［分析］

根据税法规定，企业购进货物时进项税额已抵扣，在发生退货的情况下，应凭收到的红字增值税专用发票扣减当期进项税额。该单位在发生退货时，只冲减了原材料，对进项税额未做调整，造成多抵扣进项税额、少缴纳增值税17000元。因此，税务机关要求其补缴增值税17000元，并加收滞纳金和罚款。

企业的账务调整为:

2.对进口货物进项税额的检查

纳税人进口货物，凡已缴纳了进口环节增值税的，不论其是否已经支付货款，其取得的海关进口增值税专用缴款书均可作为增值税进项税额抵扣凭证，在规定的期限内申报抵扣进项税额。

自2009年4月起，国家税务总局与海关部门共同推行海关专用缴款书“先比对、后抵扣”的管理办法。由海关向税务机关传递专用缴款书电子信息，将“先抵扣、后比对”调整为“先比对、后抵扣”。增值税一般纳税人进口货物取得属于增值税扣税范围的海关专用缴款书，必须经稽核比对相符后方可申报抵扣税款。

检查时要检查海关代征进口货物增值税的海关专用缴款书的真实性，即原件的唯一性、企业名称的准确性等;检查是否在规定的期限内申请稽核比对并抵扣;检查专用缴款书所注明的货物入库单，重点追踪进口货物的流向，若无库存，检查其是否已做销售并申报纳税;专用缴款书丢失而纳税人却作了进项税抵扣的，检查其是否具有海关出具的相关证明。

3.对购进农产品的进项税额的检查

对购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额。

对烟叶税纳税人按规定缴纳的烟叶税，准予并入烟叶产品的买价计算增值税进项税额，并在计算时予以扣除。烟叶税收购金额包括纳税人支付给烟叶销售者的烟叶收购价款和价外补贴，价外补贴统一暂按收购价款的10%计算。计算公式如下:

　　烟叶收购金额=烟叶收购价款×(1+10%)

　　烟叶税应纳税额=烟叶收购金额×税率(20%)

　　准予抵扣进项税=(烟叶收购金额+烟叶税应纳税额)×扣除率(13%)

检查时一要检查企业的收购凭证，审核其使用的收购凭证是否合法;二要检查企业收购凭证上注明的汇总数与企业收购实物数是否相符，防止虚开的情况发生;三要检查购进的货物是否属于规定的免税农产品的范畴，是否向规定的对象收购，以及是否以规定的价格为依据计算抵扣进项税额。

4.对支付运费产生的进项税额的检查

购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额。检查时具体注意:一是检查运费结算单据是否符合规定，即是否是国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票;二是检查装卸费、保险费等费用是否包括在运输费用中计算抵扣了进项税;三是检查有无购买或销售免税货物(免税农产品除外)发生的运输费用计算抵扣了进项税;四是检查有无运费发票开具的名称、数量等与实际购进或销售货物的名称与数量等不相符的情况等。

［案例5－5］某化工厂属增值税一般纳税人，2010年9月正信会计师事务所受托对企业2010年1～9月的增值税纳税情况进行检查。检查人员检查了企业的有关报表、账簿和凭证，发现部分问题如下:

(1)该企业5月份第18号凭证记载购进一批原材料并办理入库，其会计处理为:

后附原始凭证:

①增值税专用发票一张，记载的不含税的价款为40000元，增值税6800元;

②定额运输发票一张，运费金额合计300元;

③支票存根一张;

④材料入库单一张。

(2)7月份第24号凭证记载为销售货物支付运杂费等800元，会计处理为:

后附支票存根一张和运输企业开具的运费发票一张，运输发票注明运杂费800元。

［分析］

(1)取得运费定额发票不得计算抵扣进项税，因此5月份多抵扣进项税额:300×7%=21(元)

账务调整为:

(2)运费发票中运费和杂费不能明确区分的，不得计算抵扣进项税，因此7月份多抵扣进项税额:800×7%=56(元)账务调整为:

(二)不得抵扣的进项税额的检查

1.不得抵扣进项税额的项目的检查

按《增值税暂行条例》规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:

(1)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;

(2)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;

(3)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;

(4)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

(5)上述四项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。

(6)一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按公式计算不得抵扣的进项税额。

检查时主要注意对照出库单等单据审查企业是否存在上述行为，如果存在应进一步检查“应交税费——应交增值税(进项税额)”和“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”等账户，查看企业是否将这些项目的进项税额作了抵扣。

2.不得抵扣进项税额的专用发票的检查

税务机关检查时，如果发现有无法认证、纳税人识别号认证不符和专用发票代码、号码认证不符的增值税专用发票，应当退还原件，不得让纳税人将其作为进项税额的抵扣凭证。

如果发现有重复认证、密文有误、认证不符和列为失控专用发票的情况，税务机关应扣留原件，查明原因，暂不得令其作为增值税进项税额的抵扣凭证。

(三)进项税转出的检查

1.改变用途和非正常损失的检查

当纳税人购进的原材料、商品改变用途时，应将其负担的进项税额由“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”账户的贷方转入相应的账户中去。因此，对纳税人发生的下列业务，应审查在结转材料和商品销售成本的同时，是否做了转出进项税额的账务处理。

(1)非增值税应税项目和增值税免税项目使用购进的已结转进项税额的货物;

(2)在建工程、集体福利项目领用购进的已结转进项税额的材料物资;

(3)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

检查时可通过“原材料”、“库存商品”、“低值易耗品”等账户的贷方发生额的对应账户，审查企业是否存在将外购的货物用于非应税项目、免税项目、集体福利和个人消费等。对于购货环节发生的损失，要注意检查损失是否超过合理的损耗，如果在账务制度规定的合理损耗之内则不作调整，如果超过合理损耗，审查企业是否作进项税额转出。还要注意审查企业进项税额转出的金额计算依据是否正确，进项税额转出的时间与增值税会计处理的规定是否一致。

2.销售返还的检查

自2004年7月1日起，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期进项税额。计算公式为:

　　当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金/(1+所购货物适用的增值税税率)×所购货物适用的增值税税率

检查时检查“主营业务收入”、“其他业务收入”账户，分析是否存在返还收入以及返还收入的记录是否正确，同时要判断取得的返还收入是否与商品的销售量、销售额挂钩，以确定纳税人应当缴纳增值税还是营业税;在确定纳税人的增值税纳税义务后，检查纳税人是否存在将收入计算销项税额而不是冲减进项税额的情况。

［案例5－6］某商业企业主要经营日用百货的批发、零售业务，为增值税一般纳税人。税务检查人员于2010年10月对该企业第三季度的纳税情况检查时发现，该企业8月13日记账凭证记载，一批库存商品发生非正常损失(水灾)，被淹的货物价值200000元，企业的账务处理为:

之后，保险公司经过核实，决定按保险条款赔付企业120000元，对此，企业的会计处理是:

［分析］

根据规定，企业发生的水灾属于非正常损失，相应的进项税额应当转出，因此应要求企业限期补缴增值税税款。应补缴的税额为:

200000×17%=34000(元)

账务处理:

三、应纳税额的检查

(一)一般纳税人应纳税额的检查

根据《增值税暂行条例》的规定，增值税一般纳税人销售货物或应税劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额，其计算公式为:

应纳税额=当期销项税额－当期进项税额

具体来说，还包括当期准予抵扣的进项税额、进项税转出、出口退税和上期留抵税额项目。所以检查时，可将经审核的上述各个项目进行计算得出当期应纳的增值税，然后将其与纳税人纳税申报表上的应纳税额和“应交税费——应交增值税(已交税金)”核对，看其是否正确。还要检查纳税人的完税凭证，看其实际缴纳的税款是否与结果相同。

(二)小规模纳税人应纳税额的检查

小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的征收率，实行简易办法计算应纳税额，其计算公式为:

应纳税额=销售额×征收率

公式表明，小规模纳税人应纳税额主要涉及销售额及征收率两个因素，其中，销售额是主要因素。检查时，应采用查账检查和实地检查相结合的方法，以判定纳税人是否存在虚减收入、虚增成本、少纳税款的行为。

四、特殊经营行为的检查

(一)兼营行为的检查

兼营包括两种情况，一种是兼营不同税率的货物和应税劳务，另一种是兼营非增值税应税劳务。检查兼营非应税劳务的情况，以“主营业务收入”、“其他业务收入”账户为主要内容，结合记账凭证，检查纳税人兼营的非应税劳务是否分别核算销售额。如未分别核算，主管税务机关要核定货物或者应税劳务的销售额。检查兼营不同税率的行为，要注意检查不同税率货物或者应税劳务的销售额是否分别核算，未分别核算的，检查其是否从高适用税率。

(二)混合销售行为的检查

一项销售行为如果既涉及增值税应税货物或应税劳务，又涉及非应税劳务，则属于混合销售行为。检查时，根据纳税人的工商营业执照或税务登记证核实其经营范围，判断纳税人是以销售货物为主还是以提供劳务为主，进而确定纳税人是否按规定缴纳了增值税。

［案例5－7］某建材公司的经营范围主要是建材销售及货物运输服务，属增值税一般纳税人。税务检查人员于2010年5月对其上年度的增值税纳税情况进行审查，检查了该企业2009年1～12月的会计资料、增值税纳税申报表等。他们发现，该企业将销售建材产品作为“主营业务收入”，该部分收入占全部收入的比重较大，2009年度共计收入500万元。“其他业务收入”明细账记载有随建材销售提供运输而取得的收入35.1万元。相关凭证记载的会计处理为:

［分析］

对混合销售行为要根据纳税人的主营业务判断是征收增值税还是征收营业税，该公司销售建材产品的同时提供运输服务且以销售产品为主，因此其全部收入都应缴纳增值税。

计算调整:

应补记增值税销项税额=351000÷(1+17%)×17%=51000(元)

应调减营业税=10530(元)

账务调整:

五、出口货物退(免)税的检查

(一)出口退(免)税基本政策适用范围的检查

目前，我国的出口货物税收政策分为以下三种形式:出口免税并退税;出口免税不退税;出口不免税也不退税。检查时要根据纳税人出口货物的清单核对其出口的货物是否符合退(免)税基本政策的规定。

(二)出口退(免)税适用范围的检查

《出口货物退(免)税管理办法》规定，可以退(免)税的出口货物一般应具备以下四个条件:一是必须是属于增值税、消费税征税范围的货物;二是必须是报关离境的货物;三是必须是在财务上作销售处理的货物;四是必须是出口收汇并已核销的货物。此外，有些出口货物虽然不具备上述四个条件，但由于其销售方式、消费环节、结算办法等特殊性，国家特准退还或免征增值税、消费税。

对出口货物的检查要根据出口企业的“出口货物报关单”，检查出口企业申请退(免)税的货物是否符合规定的条件，是否有属于不予退税货物或不符合特准退税条件的货物混入其他应退(免)税货物中办理了出口退(免)税，生产企业的出口货物是否有非自产货物(四类自产产品除外)也申报退(免)税的。检查出口企业申报退税所适用的退税率，检查其退税率是否正确，是否将退税率低的货物混入退税率高的货物中申报退税。

(三)出口货物退税额的检查1.“免抵退”税税额的检查

生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。检查这类出口货物免抵退税额是否正确，要结合纳税申报表和会计账簿的数据，看企业的计算是否存在问题。“免抵退”税的基本公式如下:

　　当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－当期免抵退税额抵减额

　　当期免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率

　　当期免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率－出口货物退税率)－当期免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额

　　当期免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×(出口货物征税率－出口货物退税率)

　　当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－(当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额)－上期留抵税额

①若当期应纳税额≥0，则当期应退税额=0;

②若当期期末留抵税额＞当期免抵退税额，则当期应退税额=当期免抵退税额，当期免抵税额=0;

③若当期期末留抵税额≤当期免抵退税额，则当期应退税额=当期期末留抵税额，当期免抵税额=当期免抵退税额－当期应退税额。

2.“先征后退”退税额的检查

外贸企业出口货物增值税的计算应依据购进货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退税税率计算。检查时同样要结合纳税申报表和会计资料看其购进的价格和适用的退税率是否正确，金额是否正确。