第二节 企业所得税评估分析指标及其运用
一、企业所得税评估分析指标及使用方法
（一）分析指标
1.所得税税收负担率（简称税负率）
税负率＝应纳所得税额÷利润总额×100%。
与当地同行业同期和本企业基期所得税负担率相比，低于标准值可能存在不计或少计销售（营业）收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题，运用其他相关指标深入评估分析。
2.主营业务利润税收负担率（简称利润税负率）
利润税负率＝（本期应纳税额÷本期主营业务利润）×100%。
上述指标设定预警值并与预警值对照，与当地同行业同期和本企业基期所得税负担率相比，如果低于预定值，企业可能存在销售未计收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题，应作进一步分析。
3.应纳税所得额变动率
应纳税所得额变动率＝（评估期累计应纳税所得额-基期累计应纳税所得额）÷基期累计应纳税所得额×100%。
关注企业处于税收优惠期前后，该指标如果发生较大变化，可能存在少计收入、多列成本，人为调节利润问题；也可能存在费用配比不合理等问题。
4.所得税贡献率
所得税贡献率＝应纳所得税额÷主营业务收入×100%。
将当地同行业同期与本企业基期所得税贡献率相比，低于标准值视为异常，可能存在不计或少计销售（营业）收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题，应运用所得税变动率等相关指标作进一步评估分析。
5.所得税贡献变动率
所得税贡献变动率＝（评估期所得税贡献率-基期所得税贡献率）÷基期所得税贡献率×100%。
与企业基期指标和当地同行业同期指标相比，低于标准值可能存在不计或少计销售（营业）收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
运用其他相关指标深入详细评估，并结合上述指标评估结果，进一步分析企业销售（营业）收入、成本、费用的变化和异常情况及其原因。
6.所得税负担变动率
所得税负担变动率＝（评估期所得税负担率-基期所得税负担率）÷基期所得税负担率×100%。
与企业基期和当地同行业同期指标相比，低于标准值可能存在不计或少计销售（营业）收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。
运用其他相关指标深入详细评估，并结合上述指标评估结果，进一步分析企业销售（营业）收入、成本、费用的变化和异常情况及其原因。
（二）评估分析指标的分类与综合运用
1.企业所得税纳税评估指标的分类
对企业所得税进行评估时，为便于操作，可将通用指标中涉及所得税评估的指标进行分类并综合运用。
一类指标：主营业务收入变动率、所得税税收负担率、所得税贡献率、主营业务利润税收负担率。
二类指标：主营业务成本变动率、主营业务费用变动率、营业（管理、财务）费用变动率、主营业务利润变动率、成本费用率、成本费用利润率、所得税负担变动率、所得税贡献变动率、应纳税所得额变动率及通用指标中的收入、成本、费用、利润配比指标。
三类指标：存货周转率、固定资产综合折旧率、营业外收支增减额、税前弥补亏损扣除限额及税前列支费用评估指标。
2.企业所得税评估指标的综合运用
各类指标出现异常，应对可能影响异常的收入、成本、费用、利润及各类资产的相关指标进行审核分析：
（1）一类指标出现异常，要运用二类指标中相关指标进行审核分析，并结合原材料、燃料、动力等情况进一步分析异常情况及其原因。
（2）二类指标出现异常，要运用三类指标中影响的相关项目和指标进行深入审核分析，并结合原材料、燃料、动力等情况进一步分析异常情况及其原因。
（3）在运用上述三类指标的同时，对影响企业所得税的其他指标，也应进行审核分析。
（三）流转税、所得税额变动率配比指标与应用分析
应纳税额变动率与应税营业额变动率配比值＝应纳税额变动率÷应税营业额变
动率
应纳税额变动率＝（本期累计应纳税额-上年同期累计应纳税额）÷上年同期累
计应纳税额×100%
应税营业额变动率＝（本期累计应税营业额-上年同期累计应税营业额）÷上年
同期累计应税营业额×100%
本指标主要分析应纳税额变动率与应税营业额变动率是否同步。若二者变化不同步，且差距较大，出现了以下三种情况之一，则可能存在不计、少计应税营业额、减少应纳税款等问题，或者可能存在擅自享受减免税优惠政策等问题：评估期该指标值小于1，且应纳税额变动率与应税营业额变动率都为正值；评估期该指标值大于1，且应纳税额变动率与应税营业额变动率都为负值；评估期该指标值为负值，且前者为负，后者为正。
这时都应重点分析该纳税人是否将所有的应税营业额都计提了税额，是否有错用税率或擅自减免税的情况。
二、外商投资企业和外国企业所得税评估分析指标及其使用方法
（一）综合对比审核分析
外商投资企业和外国企业所得税纳税评估时，除按《纳税评估管理办法》第十六条的内容审核外，还应包括以下内容：
（1）会计师查账报告中涉及的税收问题是否在纳税申报中作出了正确的反映或说明；
（2）预提所得税代扣代缴是否完整、及时，所涉及的使用费转让是否有合同，收取比例是否合理；
（3）纳税人存在关联交易的，是否就其关联交易进行申报，与关联企业的业务往来是否有明显异常；
（4）主管税务机关认为应审核分析的其他内容。
在纳税评估审核分析时，应特别关注下列类型的企业：长期亏损企业；由免税期或减税期进入获利年度后，利润陡降或由赢利变亏损的企业；赢利但利润率水平明显低于同行业平均水平或持续低于同行业利润水平的企业等。
（二）分析指标
1.所得税税收负担率（同内资企业所得税指标，公式及使用方法略，以下简称同略）
（1）主营业务收入税收负担率＝（本期应纳税额÷本期应税主营业务收入额）×100%。
（2）主营业务利润税收负担率（同略）
2.应纳税所得额变动率（同略）
3.资本金到位额
如果注册资本金未按照税法规定实际到位，则相应的利息支出不得在税前列支。
4.境外应补所得税发生额
如果存在境外应补所得税额不实或者有误等问题，应进一步审核、分析。
5.借款利息
分析时应考虑：（1）是否存在关联企业间借贷利息支出问题；（2）借款金额是否过大，如果存在关联企业间借款金额过大，考虑借款和权益的比率，分析是否存在资本弱化现象。
6.出口销售毛利率
出口销售毛利率＝（出口收入-出口成本）÷出口收入×100%。
按照公平交易原则，如果该指标明显低于可比对象，可能存在关联企业间交易价格偏低，有转移利润的嫌疑，需提示作进一步反避税调查。
7.资产（财产）转让利润率
资产（财产）转让利润率＝〔资产（财产）转让实际收取的价款-资产（财产）原账面价值-转让费用〕÷资产（财产）原账面价值。
如果该指标小于零，可能存在企业向较低税率的关联企业转让资产（财产）避税的问题。
8.关联出口销售比例
关联出口销售比例＝关联出口收入÷主营业务收入×100%。
如果本指标较大并且可能存在关联交易的，应重点关注。
9.关联采购比率
关联采购比率＝关联采购额÷全部采购额×100%。
本比值重点分析购销价格，如果关联采购占全部采购额的比值较大时，应对相关纳税人重点关注。
10.无形资产关联交易额
要特别关注特许权使用费，如果数额较大超过预警值时，应对相关纳税人重点关注。
11.融通资金关联交易额
应特别关注筹资企业的负债与权益比例，如果融通资金数额较大，或者可能存在资本弱化问题，应对相关纳税人重点关注。
12.关联劳务交易额
如果劳务费数额过高，或劳务费收取标准高于市场水平，应对相关纳税人重点关注。
13.关联销售比率
关联销售比率＝关联销售额÷全部销售额×100%。
如果该比值较大，应作为反避税重点作进一步分析。
14.关联采购变动率
关联采购变动率＝（本期关联采购额-上期关联采购额）÷上期关联采购额×100%。
本指标通过分析关联企业间采购的变动情况，了解企业是否通过转让定价转移利润的问题。如果对比值较大并且可能存在关联交易的，应重点关注。
15.关联销售变动率
关联销售变动率＝（本期关联销售额-上期关联销售额）÷上期关联销售额×100%。
如果对比值较大并且可能存在关联交易的，应重点关注。
（三）关联交易类配比分析
1.关联销售变动率与销售收入变动率配比分析
重点分析关联销售商品金额占总销售商品金额比例较大的企业，如关联销售变动率＜销售收入变动率，则说明企业关联销售商品金额的变化没有带来相应的关联销售收入的变化，销售同样数量商品，关联销售收入小于非关联销售收入，可能存在关联交易定价低于非关联交易定价的问题，存在转让定价避税嫌疑。
2.关联销售变动率与销售利润变动率配比分析
重点分析关联销售商品金额占总销售商品金额比例较大的企业，如关联销售变动率＞销售利润变动率，则说明企业关联销售商品金额的变化没有带来相应的销售利润的变化，销售同样数量商品，关联销售利润小于非关联销售利润，可能存在关联交易定价低于非关联交易定价的问题，存在转让定价避税嫌疑。
3.关联采购变动率与销售成本变动率配比分析
重点分析关联购进原材料金额占总购进原材料金额比例较大的企业，如关联采购变动率＞销售成本变动率，则说明企业关联购进原材料金额的变化导致过大的关联销售成本的变化，采购同样数量原材料，关联采购成本大于非关联采购成本，可能存在关联交易定价高于非关联交易定价的问题，存在转让定价避税嫌疑。
4.关联采购变动率与销售利润变动率配比分析
重点分析关联购进原材料金额占总购进原材料金额比例较大的企业，如关联采购变动率＞销售利润变动率，则说明企业关联购进原材料金额的变化导致过大的关联销售成本的变化，影响了销售利润，采购同样数量原材料，关联采购成本大于非关联采购成本，可能存在关联交易定价高于非关联交易定价的问题，存在转让定价避税嫌疑。
5.无形资产关联购买变动率与销售利润变动率配比分析
重点分析存在无形资产关联交易的企业支付特许权使用费等，如无形资产关联购买变动率＞销售利润变动率，则说明企业购买的无形资产没有带来相应的收益增长，可能支付了过高的无形资产购买价格或通过购买无形资产的形式转移利润，存在转让定价避税嫌疑。
三、企业所得税评估指标的综合应用
企业所得税是比较复杂的税种，其评估的难度也最大，指标众多。企业所得税和应纳税额是其生产经营和财务核算情况的综合反映，在所得税评估工作当中，不能仅靠单项指标，要考虑多种可能性，注意各项指标的综合运用。评估人员可以将相对独立的指标通过合理的搭配，对纳税人的申报材料进行评析。例如，纳税人的申报材料表明，主营业务收入变动率增长5%，主营业务成本变动率增长12%（假设均未超过设定的预警标准值）。但我们可以发现，主营业务成本变动率的增长12%与主营业务收入变动率的5%增长不匹配。针对这一情况，应选取与成本相关的各项指标，重点是进一步分析纳税人的成本变化情况，分析是否存在问题。这样做的目的是使评估工作更具有针对性，为发现纳税人疑点提供有效的途径。
（一）主营业务收入变动率
如果主营业务收入变动率发现异常，应选择与收入变动有密切关系的辅助指标进行分析。随着销售收入的增加，正常条件下，企业的应收账款也应相应的增加。可以通过应收账款增长率，判断纳税人的应收账款是否符合主营业务收入的增长水平；通过销售的增长，势必会影响企业的材料购进和产成品的销售、挤压，引起存货的变化，应分析存货周转率、存货变动率是否与主营业务收入的变动匹配；利润是收入增加的最终产物，应重点对主营业务利润率进行分析，对比利润和收入的变动是否同步；相同情况下，将同行业的平均毛利率与企业的毛利率进行比较，观察其变动幅度是否超过了同行业的变动幅度，或存在其他方面的问题；还可以延伸对收入费用变动率和收入成本变动率等主、辅指标进行分析。
（二）销售毛利率
销售毛利率反映了企业主营业务的盈利能力。该指标越高，表明企业主营产品的附加值越高，盈利水平越高。如果该指标变动超过警戒水平，在对该指标分析的基础上，可直接引入主营业务收入变动率和主营业务成本变动率的分析方法，从收入和成本两方面分析其变动的原因。
（三）主营业务利润变动率
主营业务利润变动率的分析，可以直接反映企业应纳税所得额的变动情况。对该指标的相关分析应当是比较全面的。如果该指标的变动幅度超过了警戒幅度，可以使用所有的主、辅指标进行全面的分析，分别从收入、成本、费用以及对税收影响的指标，如税额负担率等一并纳入分析。
（四）收入费用率
通过对收入费用率的纵向（年度间）和横向（行业间）的分析，可以发现企业是否存在多计费用的问题。为了进一步验证有关疑点，可以通过对期间费用率指标的分析，评价企业期间费用的变动幅度，再使用财务费用变动率、管理费用变动率和营业费用变动率等指标，继续分析企业究竟是在什么费用中存在较大的变化，从而为评估提供方向。费用的变化，影响了企业的盈利水平，通过主营业务利润率的变化对比，也同样可以为收入费用率的变动提供佐证。
（五）主营业务成本变动率
主营业务成本变动超过了同行业的平均水平，可能是企业存在多计销售成本、错误的分配在产品、产成品比例等原因导致的。
如果企业多计成本，就会与原材料购进形成一定的差异。通过存货周转率的变化，可以来分析存货的变动是否存在异常情况；成本增加会引起企业货币资金和应付账款的变化，通过应付账款增长率的分析，验证企业是否存在真实的货物购销，分析企业是否存在人为调节成本、控制利润变化的情况；如果以上指标仍然不能表明是否存在异常情况，可以引入投入产出率的分析。通过本期与上期的投入产出率的对比分析，验证企业的收入是否被隐匿了，从而造成了成本在生产环节的滞留；如果有关数据可以真实的获得，也可以通过关键物件单位消耗分析指标等，继续进行相应的配比分析；成本的变化势必要影响利润的实现，通过成本费用利润率的分析，主营业务成本变动率和主营业务收入变动率的配比分析，全面发现企业在成本方面存在的疑点问题。
（六）其他业务利润率
其他业务利润率反映了企业其他业务的盈利水平。由于部分企业经营范围的原因，纳税申报表中仅仅可以获得其他业务收入、其他业务支出、其他业务利润的数据，无法直接对其实施更加详尽的分析。但是通过对其他业务利润的纵向比较，可以发现企业在这方面存在的问题。
（七）关联销售比率
关联销售比率反映了关联企业间业务往来的程度，是衡量关联交易的主要指标。如果该指标值比较大，超过了预警值，要同时将指标体系中的资产转让利润率、出口销售比率、关联采购比率、无形资产关联交易额、融通资金关联交易额、关联劳务交易额等指标纳入分析范围。在此基础上，使用主营业务利润率、销售毛利率等指标，分析企业是否与同行业纳税人存在较大差异，是否存在转让定价问题。
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