智力资本管理会计在我国企业的初步应用案例

第二节　智力资本管理会计在我国企业的初步应用案例

案例一：华润集团知识战略导向的6S管理控制系统

华润集团是隶属于国务院的一家有50多年发展历史的国有重要骨干企业。华润(集团)有限公司由中国华润总公司控股，总部设在香港。截至2005年12月31日，华润集团总资产达到1 352亿港元，营业额达752.7亿港元。

企业发展初期，华润以“从鸡蛋到导弹”式的产业整合思路，依靠资金与政府背景，在国内大肆收购零售、房地产、啤酒、纺织、电力、建材、微电子、农业深加工等等一系列不相关联的业务，并一举成为与青岛啤酒并列的啤酒业龙头，稳坐纺织行业老三的位置，也是中国地产行业中规模最大、盈利能力最强的公司之一，实现由贸易为主向多元化发展的转变。多元化带来的不仅是企业利润的大幅度增长和竞争实力的显著增强，也造成了华润集团旗下业务地域分布广、产业跨度大、业务关联度低、母子公司管理复杂化的困难局面。

为了提高企业集团的整体管理效率和竞争力，特别是资产上市后受到资本市场的约束，改变这种企业发展和管理现状，1999年，一套结合华润自身实际的管理模式——6S管理体系设计完成并开始实施，标志着华润的企业管理进入了一个新的阶段。6S管理体系是6个体系的简称，具体是指：利润中心编码体系(Profit Center Number System)、利润中心管理报告体系(Profit Center Management Account System)、利润中心预算体系(Profit Center Budget System)、利润中心评价体系(Profit Center Measurement System)、利润中心审计体系(ProfitCenter AuditSystem)、利润中心经理人考核体系(Profit Center Manager Evaluation System)等。

6S管理体系的系统化构想是：以专业化管理为基本出发点，突破财务会计上的股权架构，首先把集团及属下所有业务及资产分成多个利润中心，并逐一编制号码；每个利润中心按规定格式和内容编制管理会计报告，并汇总成为集团总体管理报告；在利润中心推行全面预算管理，将经营目标层层分解，落实到每个责任人每个月的经营上；根据不同利润中心的业务性质和经营现状，建立切实可行的业务评价体系，按评价结果确定奖惩；对利润中心经营及预算执行情况进行审计，确保管理信息的真实性；最后对利润中心负责人进行每年一次的考核，并兑现奖惩，拉开薪酬档次，同时通过实行利润中心负责人考核上岗制，逐步建立起选拔管理人员的科学程序。该体系完整的流程实际上构成了企业完整的管理控制系统。

为了推进战略执行力，集团于2003年引入了战略性的平衡计分卡，利用平衡计分卡的多维视角进一步完善6S管理体系的评价与考核，以评价和考核推进战略执行，从而将6S提升到一个新的高度。新的6S管理系统虽然仍然是6个“S”，但是基本内容有了很大变化，包括业务战略体系、全面预算体系、业绩评价体系、管理报告体系、经理人考核体系、内部审计体系。于是6S也上升到基于平衡计分卡思想的战略导向的管理控制系统。

在改进之后的管理控制系统中，利润中心编码体系转变为业务战略体系。华润集团在专业化分工的基础上，将集团及属下公司按照战略管理的原则划分为数十类战略业务单元(SBU)，例如电力、钢铁、基础建设等。所有的战略型业务类别都是华润经过研究以后圈定的一些华润有相对优势和竞争力的产业，各利润中心任何一项业务经营的好坏都能按战略进行检讨。原先每个细分的利润中心都必须是可制定的战略、可执行战略的单位。只有更加专业化符合企业整体战略要求的业务单元，才可以进入此系列。比如华润机械属下原有康贸公司利润点，它是做印刷机械及印刷业务相关贸易的。在战略型业务单元中无法归类，没法跟核心业务挂上钩，也就不能成为战略业务单元，但调整的结果就是将其变分解为制钢业务利润点，以及待研究发展的印刷利润点和贸易利润点。这样这三个利润点都是有战略型业务单元，是有相应的发展规划和产业研究的，可以横向比较，可以从战略的高度对其进行管理，这样就为企业战略目标的实现奠定了坚实的基础。

华润集团的全部业务划分为战略业务单元后，全面预算管理的基础就是各个业务单元的竞争战略，集团实行以业务战略为导向的全面预算管理制度，各个业务单元在制定战略规划的基础上，也将业务战略细化作为全面预算管理的依据。

首先，各个战略业务单元(SBU)制定并用战略图的逻辑框架描述战略，建立财务、客户、内部经营流程、学习与成长等几个方面的因果管理链，分别确定战略目标及其关键评价指标，并将评价指标分解为阶段性的目标值和保障性的具体行动计划，相应明确里程碑和责任人，同时以经营预算与资本支出预算实现资源分配，最后集团总公司财务部门审核、分析各个战略业务单元的预算，最终汇总成为企业全面预算。在预算执行的过程中，集团及各个战略业务单元的财务部门通过日常运营信息的反馈和对预算执行结果四个方面的考评对企业战略执行情况进行考评，并提出有关战略管理多方面的建议和意见。

在引入了BSC思想的管理控制系统中，各利润中心业绩评价体系也发生了变化，改进之后的业绩评价体系包括财务、顾客、内部经营流程和学习与成长四个维度的关键业绩评价指标。以前的业绩评价偏重于短期的财务结果，而引入平衡计分卡思想后，企业不仅要和过去比，还要和行业平均水平比，和行业标杆企业比，不仅要关注营业额、利润、ROE等财务数据，还要比客户和员工满意度、员工专业技能提高程度、社会贡献度、环保安全等“绿色指标”、软指标；不仅要重视短期效益，还要关注企业中长期战略目标实现程度等。这样，对企业的评价有了更加全面、更加客观的标准。在改进之后的业绩评价指标体系中，除了财务、客户、运营、学习等四个方面的量化指标之外，还包括非量化指标。非量化指标主要是指作为评价体系第五大方面的总体要求，具体由集团主管领导负责，根据利润中心实际情况和量化指标不能涵盖的方面提出若干评议要点，分别设定权重，总权重为20%。

在进行评价计分时，集团主要与自身目标进行比较，并将上年实际和本年预算综合起来计算比较目标值，同时选择按100分上下浮动50%的简易计分制，即评价结果在50～150分之间。对于量化指标，将其与目标值相比，按50～150分制打分，其中目标值一般包括上年实际和本年预算两项。计分时对每一项量化指标先按两种目标分别打分，再将上年实际目标得分与本年预算目标得分按一定的比例(如70%与30%，可动态调整)加权平均，接着按该指标权重计算最后得分。如果目标值仅有其中一项，则直接将该项按100%权重计算得分，比如新设或在建的利润中心就只有预算目标。以上各项指标的得分汇总即为量化指标的得分。对于非量化指标，将其与上年情况比较，由集团主管领导、集团总经理、集团董事长及其他有关领导按50～150分制对每项评议要点分别打分。以上打分结果按单项权重折算计分，并将各项进行汇总，即为非量化指标的得分。需要说明的是，在对预算目标打分时，在计分上侧重预算的准确性，但同时也鼓励超预算。如预算完成120%以下的，按同比例计分；预算完成120%～180%之间的，在120分的基础上加上预算完成120%以上区间的一半合并计分；预算完成180%以上的，均按最高分150分计分。以上这种安排实际上是为预算编制者留足20%的误差空间。因此，那些有意压低预算的利润中心并不能从中得到评价的太多好处。

在改进之后的6S管理控制系统中，其激励机制也发生了相应的改变。战略执行和经营责任具体落实到各级责任人，从而考核也要落实到利润中心经理人身上。利润中心经理人考核体系主要是在业绩评价的基础上再加上经理人标准的考核，两方面共同构成经理人考核的结果。其中，经理人考核标准包括无形和有形两个层面，具体是指激情、学习、团队、诚信、创新、决断、学历、经历、智力、表达、体质、环境等12个方面。在考核结果中，利润中心业绩评价得分占70%权重，经理人考核结果占30%权重，两者共同形成利润中心经理人的评价。根据考核结果，决定经理人的奖惩以及进一步的任免使用建议。

［简要点评］

华润集团的6S管理控制体系对华润集团的总战略实施、管理架构稳定、高效业务运营起到了制度性的保障作用。它合理地调整集权与分权，解决了母公司对子公司监管过程中存在的诸多问题，促进了华润集团健康发展。战略导向的管理控制系统要求企业战略管理、预算管理、会计信息系统、激励系统之间要相互协调。华润集团6S管理控制体系的成功运行，得益于它是一个相互协调、一体联动的集成化管理控制体系。

在华润集团的6S管理控制系统中，公司将企业学习与成长、创新以及知识生成等问题作为重要的战略方面加以强调，并且在整个集团成功推行，为提升集团的核心竞争力作出了重要贡献。应该说，华润集团的成功为我国企业建立和运用知识战略导向的管理控制系统提供了宝贵的经验。

案例二：华为公司知识导向的激励制度

华为技术有限公司(“华为”)是全球领先的下一代电信网络解决方案供应商，致力于向客户提供创新的满足其需求的产品、服务和解决方案，为客户创造长期的价值和潜在的增长。华为业务涵盖了移动、宽带、IP、光网络、电信增值业务和终端等领域，具备面向未来转型发展的先发优势，能够为客户提供有竞争力的通信解决方案和服务。2006年销售收入达656亿元人民币。华为在全球建立了100多个分支机构，营销及服务网络遍及全球，能够为客户提供快速、优质的服务。目前，华为的产品和解决方案已经应用于全球100多个国家，以及31个全球前50强的运营商，服务全球超过10亿用户。华为在印度、美国、瑞典、俄罗斯以及中国的北京、上海和南京等地设立了多个研究所，61 000多名员工中的48%从事研发工作。截至2006年底，华为已累计申请专利超过19 000件，连续数年成为中国申请专利最多的单位。华为所取得的这些成就，与其所创建的独特的激励制度即员工持股计划(ESOP)是密不可分的。

华为员工持股计划始于1990年。当时，华为刚刚成立三年，资金相当紧张，而民营企业融资又非常困难，实行员工持股，可以通过内部集资方式，解决企业发展的资金问题。在当时的股权管理规定中，将其明确为员工集资行为，当时参股的价格为每股10元，以税后利润的15%作为股权分红。华为员工拿到股权的程序大致是这样的：每个营业年度公司按照来公司工作的年限、级别等指标确定每个人可以购买的股权数，由员工拿着现金到资金事业部去登记购买，1元钱买1股，而且员工还可以通过向公司贷款来购买股票。公司要求员工在一份文件上签名，但文件只有一份，签完名后立即被公司收回。员工交完购股款后并不会拿到通常意义上的持股凭证，每位员工具体的股数都由公司备案存档，员工只允许从股权登记名册上抄下来自己的股权数。

1997年华为在深圳工商部门备案的《深圳市华为技术有限公司员工持股规定》规定的持股原则为：“入股自愿，股权平等，收益共享，风险共担”；规定的回购价为：回购价=购买价(1+X%×月)，其中X指公司董事会确定的利润率；月为本年度退股时的实际持有月份。

2001年1月11日深圳市出台了《深圳市公司内部员工持股规定》(深府(2001)8号)。2001年，华为对公司的股权制度进行调整变革，仿效西方国家的做法，开始用规范的虚拟股票期权来取代原来实行的内部股权。为了解决历史遗留问题，在2002年初，华为对员工手中持有的1元/股的内部股股票，按照一定规则，有条件地转成虚拟受限股，按2001年末公司净资产折算，转换后的每股价格增值到2.64元/股，用这种一步到位的方式，将净资产与员工股权联系在一起，成了一种接近实际意义的员工持股安排。

2003年，华为又动用了几十亿元的未分配股权，再次给予80%以上的员工股票购买权，其主要目的有两个：一是向银行申请股权抵押的贷款额度，缓解华为由于3G业务推迟所带来的资金紧张问题；二是将股权向新的骨干核心层倾斜。通过三年的锁定期，稳定核心员工队伍，共同度过这段困难时期，将来通过净资产增值、股权分红等方式，将利益分配给员工。这样，既可以有效降低华为的资产负债率，又可以让员工一起承担部分经营风险。

华为员工持股计划实施主要包括认股、分红、退股三个阶段性环节，其中认股环节是实施ESOP的关键性环节。为了真实实现“知识资本化”，将员工与企业的命运尽可能紧密地捆绑在一起，华为确定让哪些员工认股及认股多少这两个问题是关键问题。华为在确定员工持股计划认购人时，首要考虑的是员工对公司事业的忠诚程度或者称“员工忠诚度”。如果员工不忠于华为事业，再有才能也对公司发展无益。判断一位员工是否忠于公司事业最重要的可量化指标是工作年限，可参考的可量化指标包括自觉遵守组织纪律程度，出勤率等。

确定员工认股数量是根据年限、级别等指标，这实际上是考察员工对于公司的价值或者称“员工价值度”，员工仅仅在态度上对于华为事业忠诚明显是不够的，还要看员工能否通过知识与劳动为华为事业创造价值，它通过衡量过去的贡献及将来的潜在贡献来综合评价。过去的贡献一般根据企业已有的绩效考评结果，不考虑特例情形，通常行政管理级别越高，专业技术职务越高，越能间接反映出员工过去对公司做的贡献。未来潜在贡献的可能性主要取决于员工的综合素质，包括教育背景、工作经验与结果、健康状况、性格、年龄、家庭环境以及其他诸多因素的影响，各因素的重要性也因不同企业、不同岗位有异。

认股对象表达了方向性，认股多少表达了数量性。站在华为公司的角度，在特定年份的特定员工的认股数就是一个二维员工认股向量。在某一年份某一员工可能可以认股，也可能不符合认股条件不能认股。不同员工认股数量不同，正表达了员工认股向量的差异。华为在某一年份根据需要确定的认股分配方案，等于当年在职员工认股向量的集合。同一员工不同年份的认股向量叠加后，华为所有员工(包括在职或离职未退股的员工)的员工认股向量总集正好描述华为员工持股计划的总体现实情况。站在员工的角度，员工认股向量反映了员工在华为的被认可度和受重视度。

［简要点评］

华为所推行的员工持股制是华为公司价值分配体制中最核心、最有激励作用的制度。在股权上实行员工持股，但要向有才能和责任心的人倾斜，以利益形成中坚力量。华为的员工普遍持有公司股份的机会。每一个年度，员工可根据对其评定的结果，认购一定数量公司的股份。股金的评定以责任心、敬业精神、发展潜力、做出贡献为主要的标准。通过股权的安排，使最有能力和责任心的人成为公司剩余价值的索取者。知识转化为资本，为华为这个以知识为生存根本的公司，获得了源源不绝的生命力。华为公司的股权分配强调持续性贡献，主张向核心层和中间层倾斜。员工持股的激励是短期的激励和长期的激励相结合。华为股权的分配不是按资分配，而是按知分配，本质上可以理解为知识导向的激励制度，是以智力资本业绩评价作为重要依据的员工激励机制的设计方案。

管理会计就其实质讲是一种企业内部的管理制度安排。企业现有的管理体制是否有效地使人力资本发挥最大的作用、是否有利于学习与创新，如何在复杂的管理体制下建立有效的激励机制，所有这些问题都要求管理会计从企业的核心竞争力角度去研究企业管理与组织设计问题。因此，知识经济条件下管理会计应深入研究如何构建“以人为本”，适应企业组织结构的激励机制与管理报酬计划。上述深圳华为公司知识导向的激励机制提供了可资借鉴的实践经验。