第五节 利润形成和分配的核算
利润形成的核算和利润分配的核算，构成了企业财务成果核算的主要内容。
一、利润形成的核算
（一）利润形成与计算
利润是指企业在一定会计期间内各项收入与各项支出抵减后的差额，是企业生产经营活动的最终成果。因此，企业在一定会计期间实现的利润（或亏损）是由以下几部分构成的：
营业利润=营业收入─营业成本─营业税金及附加－管理费用─财务费用－销售费用＋投资收益－资产减值损失－公允价值变动损益
利润总额=营业利润＋营业外收入─营业外支出
净 利 润=利润总额─所得税费用
营业利润是企业生产经营过程所实现的利润，是企业利润总额的主要组成部分。营业收入包括主营业务收入和其他业务收入；营业成本包括主营业务成本和其他业务成本。投资收益是企业购买股票或债券等对外投资获得的收益扣除投资损失的净额。资产减值损失是企业计提各项资产减值准备所形成的损失。
营业外收入和营业外支出是指企业发生的与经营活动无直接关系的收入和支出。营业外收入主要包括固定资产盘盈、罚款利得、捐赠利得等。营业外支出主要包括固定资产盘亏、支付的赔偿金和违约金、非常损失、捐赠支出等。
根据我国税法规定，企业应按利润总额的一定比例向国家缴纳所得税。所得税费用是企业的一项费用支出，应直接计入当期损益。企业利润总额抵减所得税费用后构成利润净额。
（二）设置的主要账户
（1）“营业外收入”账户。该账户属损益类，用于核算企业发生的与经营业务无关的各项收入。其主要包括处置非流动资产利得、罚款利得、捐赠利得等。取得各项收入时，记贷方；月末转入“本年利润”账户时，记借方；结转后本账户无余额。本账户可按营业外收入的内容设明细账户。
（2）“营业外支出”账户。该账户属损益类，用于核算企业发生的与经营业务无关的各项支出。其主要包括处置非流动资产损失（如固定资产盘亏）、支付的赔偿金和违约金、非常损失、捐赠支出等。发生各项支出时，记借方；月末转入“本年利润”账户时，记贷方；结转后本账户无余额。
（3）“投资收益”账户。该账户属损益类，用于核算企业对外投资取得的收入和发生的亏损。取得各项投资收益时，记贷方；发生各项投资损失时，记借方；本账户借贷方的差额应于月末结转至“本年利润”账户，结转后本账户无余额。
（4）“所得税费用”账户。该账户属损益类，用于核算企业按规定从当期利润中提取的所得税费用。提取时，记借方；月末转入“本年利润”账户时，记贷方；结转后本账户无余额。
（5）“本年利润”账户。该账户属所有者权益类，用于核算企业在本年度实现的净利润。为了反映各个会计期间的财务成果，各损益类账户必须于月末结转至该账户。将各收入类账户结转至本账户时，记贷方；将各支出类账户结转至本账户时，记借方；余额一般在贷方，表示本年度累计实现的利润净额，若在借方，则表示本年度累计发生的亏损净额。年度终了，应将本账户余额全部转入“利润分配——未分配利润”账户，结转后本账户无余额。
（三）举例说明具体核算
[例6-37] 公司收到大发公司交来的违约罚款4800元，存入银行。
这项经济业务的发生，一方面营业外收入增加，应记入“营业外收入”账户的贷方；另一方面银行存款增加，应记入“银行存款”账户的借方。其会计分录如下：
借：银行存款 4800
贷：营业外收入 4800
[例6-38] 公司开出转账支票向希望工程捐款3000元。
这项经济业务的发生，一方面营业外支出增加，应记入“营业外支出”账户的借方；另一方面银行存款减少，应记入“银行存款”账户的贷方。其会计分录如下：
借：营业外支出 3000
贷：银行存款 3000
[例6-39] 公司收到投资单位分来的利润10 000元，存入银行。
这项经济业务的发生，一方面银行存款增加，应记入“银行存款”账户的借方；另一方面投资收益增加，应记入“投资收益”账户的贷方。其会计分录如下：
借：银行存款 10 000
贷：投资收益 10 000
[例6-40] 公司本月各项收入和各项费用支出如下：
主营业务收入 580 000元 营业外收入 4800元
主营业务成本 440 040元 营业税金及附加 2431元
销售费用 3000元 管理费用 19 800元
财务费用 600元 营业外支出 3000元
其他业务收入 5000元 其他业务成本 4000元
投资收益 10 000元
结转各损益类账户的余额至“本年利润”账户，编制会计分录如下：
（1）借：主营业务收入 580 000
其他业务收入 5000
投资收益 10 000
营业外收入 4800
贷：本年利润 599 800
（2）借：本年利润 472 871
贷：主营业务成本 440 040
其他业务成本 4000
营业税金及附加 2431
销售费用 3000
管理费用 19 800
财务费用 600
营业外支出 3000
[例6-41] 公司本月实现的利润总额为126 929元，按利润总额的25％计算应交所得税并结转。
应交所得税=126 929×25％=31 732.25元
这笔经济业务，一方面说明所得税增加，应记入“所得税费用”账户的借方；另一方面说明应交税费增加，应记入“应交税费”账户的贷方。编制会计分录如下：
借：所得税费用 31 732.25
贷：应交税费——应交所得税 31 732.25
同时，与其他损益类账户一样，应将“所得税费用”账户结转至“本年利润”账户，编制如下会计分录：
借：本年利润 31 732.25
贷：所得税费用 31 732.25
当期利润总额扣除当期所得税后的数额126 929─31 732.25=95 196.75元，为当期净利润额。
二、利润分配的核算
（一）利润分配的程序
企业实现的利润净额，除国家另有规定外，一般按以下顺序进行分配：
（1）弥补以前年度亏损。
（2）提取盈余公积金。
（3） 向投资者分配利润。
（二）设置的主要账户
（1）“利润分配”账户。该账户属所有者权益类。用来核算企业本年度利润的分配（或亏损的弥补）和历年利润分配（或亏损的弥补）的结余情况。企业按规定进行利润分配时，记借方；用盈余公积补亏和年末将“本年利润”账户余额转入时，记贷方；余额一般在贷方，表示累计未分配利润；余额若在借方，表示累计未弥补亏损。其明细账户应设置“提取盈余公积”、“应付利润”、“未分配利润”等项目。
（2）“盈余公积”账户。该账户属所有者权益类，用于核算企业从利润中提取的法定盈余公积金和任意盈余公积金。企业按规定提取法定盈余公积金和任意盈余公积金时，记贷方；按规定用途使用记借方；余额一般在贷方，表示已提取尚未使用的数额。
（3）“应付股利”账户。该账户属负债类，用于核算企业应付给投资者的利润。企业按规定提取应付投资者利润时，记贷方；支付投资者利润时，记借方；余额一般在贷方，表示已提取尚未支付的利润。
（三）举例说明具体的核算
[例6-42] 结转全年累计实现的净利润800 000元。
这项经济业务，一方面，因年末结转使本年利润减少800 000元，应记入本年利润账户的借方：另一方面，企业可供分配的利润增加800 000元，应记入利润分配账户的贷方。会计分录如下：
借：本年利润 800 000
贷：利润分配——未分配利润 800 000
[例6-43] 按本年取得的净利润的10％提取法定盈余公积。提取法定盈余公积=800 000×l0％=80 000元
这项经济业务，一方面，企业利润由于分配减少了，应记入利润分配——提取盈余公积账户的借方；另一方面，企业的盈余公积因计提增加了，应记入盈余公积账户的贷方。会计分录如下：
借：利润分配——提取法定盈余公积 80 000
贷：盈余公积—法定盈余公积 80 000
[例6-44] 根据公司决议，按本年取得净利润的50％计算应分配给投资者的利润。应付投资者利润=800 000×50％=400 000元
这项经济业务，一方面，企业利润由于分配减少了，应记入利润分配——应付投资者利润账户的借方：另一方面，企业的一项负债即应付利润增加，应记入应付利润账户的贷方。会计分录如下：
借：利润分配——应付利润 400 000
贷：应付股利 400 000
[例6-45] 12月31日，将全年已分配的利润转到“利润分配——未分配利润”明细账户。
这项业务要求，年终将“利润分配”账户下的其他明细账户的余额转入“利润分配——未分配利润”明细账户，结清利润分配账户所属的其他各明细账户的余额。其会计分录如下：
借 ： 利润分配——未分配利润 480 000
贷：利润分配——提取法定盈余公积 80 000
利润分配——应付利润 400 000
【 本章小结 】
工业企业的基本经济业务主要包括资金筹集、供应、生产、销售以及利润的形成和分配业务。本章以工业企业基本经济业务核算为例，系统介绍了如何运用借贷记账法对上述经济业务进行会计核算及相应的账务处理，具体包括主要账户的设置和运用，各种业务的会计处理方法，成本计算的程序和基本方法。
资金筹集的核算主要包括投资人投入的资金和向银行及其他金融机构借入资金两个方面。前者属于企业的所有者权益，后者属于企业债权人权益——企业的负债。
供应过程的核算主要包括在途物资成本归集、增值税业务、货款的结算和材料采购成本的计算等。
生产过程的核算主要包括材料费用、工资费用、其他费用等生产费用的归集和分配等。
销售过程的核算主要包括确认产品销售收入的实现、与购买单位货款的结算、结转产品销售成本、支付产品销售费用、计算和交纳产品销售税金以及材料销售的核算。
利润形成与分配的核算主要包括利润形成与利润分配。
【 思考题 】
1.企业的外购材料成本一般包括哪些内容？
2.什么是制造费用？ 制造费用应如何归集和分配？
3.简述利润的形成。
4.如何对企业实现的利润进行分配？
【 计算题 】
1.某工业企业2009年12月购进A、B两种材料，有关资料如下表：
要求：按材料的重量分配运杂费，计算A、B材料的采购总成本和单位成本。
2.某工业企业生产A、B两种产品。A产品生产工人工资5000元， B产品生产工人工资4000元，本月共发生制造费用4500元。
要求：计算A、B产品应分摊的制造费用（按生产工人工资比例分配）。
【 业务题 】
练习一
1.目的：练习资金筹集业务的核算。
2.资料：希望公司发生如下资金筹集业务：
（1）收到投资者投入的资金150 000元，款项已存入银行。
（2）收到光明公司投入的机器设备一台，双方确认价值为160 000元。
（3）收到红利公司投入本企业商标权一项，投资双方确认的价值为200 000元。（4）向银行借入为期三个月的短期借款100 000元。
（5）向银行借入3年期借款800 000元存入银行。
3.要求：根据上述资料编制会计分录。
练习二
1.目的：练习供应过程核算。
2.资料：希望公司2009年12月发生以下经济业务：
（1）企业购入一台机器设备，设备价款120 000元，随同价款一并支付的增值税为20 400元。企业用银行存款支付设备价款及增值税税款。
（2）向振兴工厂购入材料一批，货款共计6800元，增值税进项税额1156元，货款以银行存款支付，材料已验收入库。
甲材料 重量 100 kg 单价13元 金额 1300元
乙材料 重量 500 kg 单价7元 金额 3500元
丙材料 重量 1000 kg 单价2元 金额 2000元
（3）以现金支付上述材料运杂费960元。（按材料的重量分配运杂费）
（4）向光明工厂购入丙材料2000千克，单价1.5元，金额3000元，增值税510元，货款尚未支付，运杂费1000元，从银行存款中支付。
（5）向兴达工厂购入乙材料1500千克，单价8元，金额12 000元，增值税2040元，开出一张票面金额为14 040元，期限为3个月的商业汇票。
（6）以银行存款偿还光明工厂货款。
3.要求：根据上述所给的资料编制会计分录。
练习三
1.目的：练习生产过程核算。
2.资料：某企业7月发生如下经济业务：
（1）本月各种材料耗用情况如下：生产A产品领料15 000元，生产B产品领料9000元，车间一般消耗领料1 200元，厂部一般消耗领料800元，共计26 000元。
（2）本月工资费用如下：生产A产品工人工资4000元，生产B产品工人工资3000元，车间管理人员工资1200元，厂部管理人员工资2000元，共计10 200元。
（3）按上述工资总额的14％计提职工福利费。
（4）从银行提取现金10 200元，发放工资。
（5）本月固定资产计提折旧1 400元，其中生产车间计提1000元，厂部计提400元。
（6）以银行存款300元支付设备修理费。
（7）按计划预提应由本月份短期借款利息200元。
（9）摊销应由本月负担行政管理部门的保险费1200元。
（10）以银行存款支付本月电费3600元，其中：生产A产品用电1200元，生产B产品用电1 800元，生产车间照明用电200元，厂部照明用电400元。
（11） 厂长出差，报销差旅费237元，原预支300元，余额归还现金
（12） 归集本月发生的制造费用总额，按生产工时比例分配，A产品生产工时6000小时，B产品工时4000小时。
3.要求：根据上述经济业务，写出会计分录。
练习四
1.目的：练习销售过程的核算。
2.资料：某工厂12月份发生下列经济业务：
（1）销售A产品100件，每件售价400元，销项税额6800元，款项46 800元对方暂欠。（2）销售B产品200件，每件售价500元，销项税额17 000，款项117 000收存银行。（3）从银行存款中支付电视广告费用10 000元。
（4）销售A产品200件，每件售价380元，B产品100件，每件售价480元，销项税额21 080元，收到该公司签发的商业汇票一张，期限为3个月。
（5）按应交增值税10 000元的7％和3％计提城市维护建设税和教育费附加。
（6）结转本月已售产品的生产成本，其中A产品单位成本280元，B产品单位成本300元。
（7）销售不需要的甲材料1000元，增值税销项税额170元款项已收存银行。
（8） 转已销售甲材料的采购成本500元。
3.要求：据以上资料编制会计分录。
练习五
1.目的：练习利润的形成和分配的核算。
2.资料：某工厂12月发生下列经济业务：
（1）以银行存款支付职工子弟学校经费4000元。
（2）接受外商捐赠汽车1辆，价值120 000元。
（3）企业以银行存款10 000元向灾区捐赠。
（4）收到某单位的罚款5000元，存入银行。
（5）收到投资单位分来的利润10 000元，存入银行。
（6）根据练习（四）、练习（五）的资料，结转各损益账户的本期发生额于“本年利润”账户。
（7） 按25％的税率计算应缴纳所得税，并结转至“本年利润”账户。
（8） 将“本年利润”账户结转到“利润分配”账户。
（9） 按净利润的10％和20％计算和提取法定盈余公积金和任意盈余公积金。
（10） 按净利润的30％计算应付投资者利润。
3.要求：根据上述所给的资料编制会计分录。
第七章 会计核算程序
【学习目标】
1.了解会计核算程序的概念；
2.理解会计核算程序的种类、特点、优缺点及适用范围；
3.能根据科目汇总表核算程序原理，进行相应的账务处理。
第一节 会计核算程序概述
一、会计核算程序的概念
会计核算程序又称为账务处理程序或会计核算形式，是指在会计核算中，账簿组织、记账程序和会计报表有机结合的方式和步骤。即从原始凭证的整理、汇总，记账凭证的填制、汇总，日记账、明细分类账、总分类账的登记，到会计报表的编制的步骤和方法。账簿组织包括会计凭证和账簿的种类、格式及账簿之间的相互联系；记账程序是指从填制和审核会计凭证开始，到登记账簿、编制财务会计报告的整个会计处理程序。
单位的经济业务发生后，要根据经济业务的发生情况编制会计凭证，根据会计凭证登记账簿，根据账簿资料和其他有关资料编制会计报表，这是一个连续不断、循环周转的过程。为了连续、系统、全面、综合地反映单位的实际情况，按照统一会计准则的基本要求，明确单位需要或应使用哪些会计凭证和会计账簿，编制哪些会计报表，如何把凭证、账簿和报表有机结合起来，这就要求单位选择适合自身经济管理需要的、能够反映本单位经济活动全过程的会计核算组织程序。
二、会计核算程序的确定原则
在实际工作中，有多种会计核算程序可供选择，每种会计核算程序都有各自的特点。各单位由于行业性质、经营规模和业务繁简程序不同，所使用的凭证和账簿的种类、格式也不相同。科学合理地选择和确定适合本单位需要的会计核算程序，是任何一个单位正确组织会计核算工作的基本前提。
选择合理的、适用的会计核算程序，一般应把握以下原则：
（1）要适应本单位的经济活动特点、规模的大小和经济业务的繁简情况，从实际出发，选择最适合本单位特点的账务处理程序。
（2）要能及时、准确、全面、系统的提供会计核算资料，保证会计工作质量，满足会计信息使用者对会计信息的要求。
（3）要在保证会计核算资料正确、真实、系统和完整的前提下，合理简化会计核算手续，提高会计工作效率，降低核算成本。
（4）有利于会计机构内部的分工协作和岗位责任制的建立。
三、会计核算程序的种类
目前，我国各企业、事业、机关单位所采用的会计核算形式主要有以下几种：（1）记账凭证会计核算程序；
（2）科目汇总表会计核算程序；
（3）汇总记账凭证核算程序；
（4）多栏式日记账会计核算程序等。
本教材主要介绍记账凭证会计核算程序和科目汇总表会计核算程序。
第二节 记账凭证会计核算程序
一、记账凭证会计核算程序的基本内容
（一）记账凭证会计核算程序的概念和特点
记账凭证会计核算程序是指对所发生的经济业务，都要以原始凭证或原始凭证汇总表编制记账凭证。根据记账凭证逐笔登记总分类账，并定期编制会计报表的一种会计核算程序。
记账凭证会计核算程序的主要特点是：直接根据记账凭证，逐笔登记总分类账。记账凭证会计核算程序是所有会计核算程序中最基本的一种核算程序，也是其他各种会计核算程序的基础。
（二）记账凭证会计核算程序的记账凭证和会计账簿
采用记账凭证会计核算程序时，账簿组织中记账凭证可以采用通用格式，也可以分别采用收款凭证、付款凭证和转账凭证三种格式；一般应设置日记账（包括库存现金日记账和银行存款日记账）、总分类账和各种明细分类账。日记账和总分类账均可采用三栏式；明细分类账则可根据需要采用三栏式、数量金额式或多栏式。
二、记账凭证会计核算程序的基本步骤
采用记账凭证会计核算程序的基本步骤为：
（1）审核原始凭证（或原始凭证汇总表）并据以填制记账凭证；
（2）根据审核后的收款凭证和付款凭证逐笔登记现金日记账、银行存款日记账；
（3）根据审核后的记账凭证并结合原始凭证（或原始凭证汇总表）逐笔登记各种明细分类账；
（4）根据审核后的记账凭证逐笔登记总分类账；
（5）月末，将现金日记账、银行存款日记账和各明细分类账的余额与总分类账的有关账户余额进行核对；
（6）月末，根据总分类账和明细分类账资料编制会计报表。
上述步骤如图7.1所示
图7.1 记账凭证会计核算程序
三、记账凭证会计核算程序的优缺点及适用范围
记账凭证会计核算程序的主要优点是：会计核算程序简单明了，手续简便，方法简易，易于理解和掌握；账户之间的对应关系比较清晰，便于对账和查账。
记账凭证会计核算程序的主要缺点是：因为根据记账凭证逐笔登记总分类账，登记总分类账的工作量比较大。
记账凭证会计核算程序一般适用于经营规模较小、经济业务量较少的企业和单位。
四、记账凭证会计核算程序举例
（一）期初资料
希望公司2009年12月期初总分类账户余额如表7.1所示。
（二）本月业务
2009年12月希望公司发生下列经济业务：
（1）1日，从银行提取现金5000元备用；
（2）1日，向新华公司购入甲材料价值120 000元，增值税20 400元，货款及税款由银行存款支付，材料尚未验收入库；
（3）2日，采购员张某出差，暂借差旅费1000元，以现金支付；
（4）2日，以现金支付1日向新华公司购入甲材料的运杂费 1000元；
（5）3日，甲材料经验收入库，结转其采购成本；
（6）4日，从银行提取现金104 000元，其中100 400元备发工资，3600元备用；
表7.1 期初总分类账户余额
（7）5日，以现金100 400元发放职工工资；（8）6日，以银行存款支付罚款2000元；（9）7日，领用甲材料120 000元，其中生产A产品用80 000元，生产B产品用25 000元，车间修理用8000元，工厂行政管理部门用7000元；
（10）11日，售给恒通厂A产品1000件，每件160元，货款计160 000元，税款 27 200元，均存入银行；
（11）12日，以银行存款30 000元，支付本月产品推销费用；
（12）17日，售给大成厂B产品500件，每件120元，货款计60 000元，税款10 200元，尚未收到；
（13）28日，以银行存款支付本月电费9000元；其中A产品4500元，B产品3500元，厂部1000元；
（14）31日，分配结转本月职工工资100 400元，其中A产品工人工资43 000元，B产品工人工资32 000元，车间管理人员工资14 400元，厂部11 000元；
（15）31日，计提本月固定资产折旧30 000元，其中车间24 000元，厂部6000元；（16）31日，预提本月应负担的短期借款利息1000元；（17）31日，摊销生产车间负担的财产保险费2000元，厂部负担的财产保险费800元；（18）31日，根据A、B产品生产工时比例分配本月发生的制造费用（A产品耗用5000小时，B产品耗用6000小时）；
（19）31日，本月投产的A产品2000件和B产品1000件全部完工，结转其生产成本；（20）31日，按销售税金计算本月应交城市维护建设税11 000元；
（21）31日，结转本月销售A产品1000件的生产成本74 750元和B产品500件的生产成本44 450元；
（22）31日，结转本月销售收入220 000元；结转各项支出账户到“本年利润”账户；
（23）31日，按规定计算应交所得税费用（税率25％），并结转本年利润；
（24）31日，结转本年利润；
（25）31日，按净利润的10％提取盈余公积；按投资比例计算应付给投资者利润3000元。
（三）要求
采用记账凭证核算程序进行会计核算。
（四）核算步骤
1.审核上述原始凭证或原始凭证汇总表（略）。
2.根据原始凭证编制收款凭证、付款凭证和转账凭证。
经济业务：
（1）编制付款凭证，如表7.2所示。
表7.2 付款凭证
（2）编制付款凭证，如表7.3所示。
表7.3 付款凭证
（3）编制付款凭证，如表7.4所示。
表7.4 付款凭证
（4）编制付款凭证，如表7.5所示。
表7.5 付款凭证
（5）编制转账凭证，如表7.6所示。
表7.6 转账凭证
（6）编制付款凭证，如表7.7所示。
表7.7 付款凭证
（7）编制付款凭证，如表7.8所示。
表7.8 付款凭证
（8）编制付款凭证，如表7.9所示。
表7.9 付款凭证
（9）编制转账凭证，如表7.10所示。
表7.10 转账凭证
（10）编制收款凭证，如表7.11所示。
表7.11 收款凭证
（11）编制付款凭证，如表7.12所示。
表7.12 付款凭证
（12）编制转账凭证，如表7.13所示。
表7.13 转账凭证
（13）编制付款凭证，如表7.14所示。
表7.14 付款凭证
（14）编制转账凭证，如表7.15所示。
表7.15 转账凭证
续 表
（15）编制转账凭证，如表7.16所示。
表7.16 转账凭证
（16）编制转账凭证，如表7.17所示。
表7.17 转账凭证
（17）编制转账凭证，如表7.18所示。
表7.18 转账凭证
（18）编制转账凭证，如表7.19所示。
表7.19 转账凭证
（19）编制转账凭证，如表7.20所示。
表7.20 转账凭证
（20）编制转账凭证，如表7.21所示。
表7.21 转账凭证
（21）编制转账凭证，如表7.22所示。
表7.22 转账凭证
（22）编制转账凭证，如表7.23、表7.24所示。
表7.23 转账凭证
表7.24 转账凭证
（23）编制转账凭证，如表7.25、表7.26所示。
表7.25 转账凭证
表7.26 转账凭证
（24）编制转账凭证，如表7.27所示。
表7.27 转账凭证
（25）编制转账凭证，见表7.28、表7.29所示。
表7.28 转账凭证
表7.29 转账凭证
3.根据原始凭证、收款凭证、付款凭证登记库存现金日记账、银行存款日记账，如表7.30、表7.31所示。
表7.30 库存现金日记账
表7.31 银行存款日记账
续 表
4.根据原始凭证及原始凭证汇总表、收款凭证、付款凭证、转账凭证登记明细账。为了简化起见，则只列举表7.32～表7.35账户的明细账的登记加以说明。
表7.32 生产成本明细账
表7.33 生产成本明细账
表7.34 制造费用明细账
表7.35 应收账款明细账
5.根据记账凭证登记总分类账，如表7.36所示。
表7.36 总分类账
续 表
表7.37 总分类账
表7.38 总分类账
表7.39 总分类账
表7.40 总分类账
表7.41 总分类账
表7.42 总分类账
表7.43 总分类账
表7.44 总分类账
表7.45 总分类账
表7.46 总分类账
表7.47 总分类账
表7.48 总分类账
表7.49 总分类账
表7.50 总分类账
表7.51 总分类账
表7.52 总分类账
表7.53 总分类账
续 表
表7.54 总分类账
表7.55 总分类账
续 表
表7.56 总分类账
表7.57 总分类账
表7.58 总分类账
表7.59 总分类账
表7.60 总分类账
表7.61 总分类账
表7.62 总分类账
表7.63 总分类账
表7.64 总分类账
表7.65 总分类账
6.将总分类账与日记账、明细分类账核对（略）。
7.根据总分类账与明细分类账编制会计报表（略）。
第三节 科目汇总表会计核算程序
一、科目汇总表会计核算程序的基本内容
（一）科目汇总表会计核算程序的概念和特点
科目汇总表会计核算程序是指对发生的经济业务，根据原始凭证或原始凭证汇总表编制记账凭证，根据审核后的记账凭证定期编制科目汇总表并据以登记总分类账的一种会计核算程序。它是在记账凭证会计核算程序的基础上演变而来的一种会计核算程序。
科目汇总表会计核算程序的主要特点是：定期将每张记账凭证按照相同科目归类汇总编制成科目汇总表，然后根据科目汇总表登记总分类账。
（二）科目汇总表会计核算程序的记账凭证和会计账簿
采用科目汇总表会计核算程序，对记账凭证和账簿的要求与记账凭证会计核算程序相同。
二、科目汇总表会计核算程序的基本步骤
采用科目汇总表会计核算程序的基本步骤为：
（1）审核原始凭证（或原始凭证汇总表）并据以填制记账凭证；
（2）根据审核后的收款凭证、付款凭证逐笔登记现金日记账、银行存款日记账；
（3）根据审核后的记账凭证并结合原始凭证（或原始凭证汇总表）逐笔登记各种明细分类账；
（4）根据审核后的记账凭证定期编制科目汇总表；
（5）根据科目汇总表登记总分类账；
（6）月末，将库存现金日记账、银行存款日记账和各明细分类账的余额与总分类账的有关账户余额进行核对；（7）月末，根据总分类账和明细分类账资料编制会计报表。上述步骤如图7.2所示。
图7.2 科目汇总表会计核算程序
三、科目汇总表会计核算程序的优缺点与适用范围
科目汇总表会计核算程序的优点是：根据定期编制的科目汇总表登记总分类账，可以大大减少登记总分类账的工作量，同时定期编制的科目汇总表能够起到入账前的试算平衡作用，保证据以登记的总分类账记录的正确性。
科目汇总表会计核算程序缺点是：科目汇总表只能汇总各科目的本期借方和贷方发生额，不能反映账户之间的对应关系，从而不便于对经济业务进行分析和查账。
科目汇总表会计核算程序的适用范围：科目汇总表会计核算程序一般适用于规模较大、经济业务较多的单位。
四、科目汇总表会计核算程序举例
例题：与记账凭证会计核算程序举例相同（见本章第119～121页）
（一）要求
采用科目汇总表核算程序进行会计核算。
（二）核算步骤
1.审核上述原始凭证或原始凭证汇总表（略）。
2.根据原始凭证编制收款凭证、付款凭证和转账凭证，与记账凭证会计核算程序相同（见本章第121～130页）。
3.根据原始凭证、收款凭证、付款凭证登记库存现金日记账、银行存款日记账，与记账凭证会计核算程序相同（见本章第130～131页）。
4.根据收款凭证、付款凭证、转账凭证编制科目汇总表，如表7.66～表7.68所示。
表7.66 科目汇总表
表7.67 科目汇总表
表7.68 科目汇总表
续 表
5.根据原始凭证及原始凭证汇总表、收款凭证、付款凭证、转账凭证登记明细账。为了简化起见，则只列举表7.32～表7.35账户的明细账的登记加以说明，与记账凭证会计核算程序相同（见本章第131～133页）。
6.根据科目汇总表登记总分类账，如表7.69～表7.98所示。
表7.69 总分类账
表7.70 总分类账
表7.71 总分类账
表7.72 总分类账
表7.73 总分类账
表7.74 总分类账
表7.75 总分类账
表7.76 总分类账
表7.77 总分类账
表7.78 总分类账
表7.79 总分类账
表7.80 总分类账
表7.81 总分类账
表7.82 总分类账
表7.83 总分类账
表7.84 总分类账
表7.85 总分类账
表7.86 总分类账
表7.87 总分类账
表7.88 总分类账
表7.89 总分类账
表7.90 总分类账
表7.91 总分类账
表7.92 总分类账
表7.93 总分类账
续 表
表7.94 总分类账
表7.95 总分类账
表7.96 总分类账
表7.97 总分类账
表7.98 总分类账
7.将总分类账与日记账、明细分类账核对（略）。
8.根据总分类账与明细分类账编制会计报表（略）。
第四节 汇总记账凭证和多栏式日记账会计核算程序
一、汇总记账凭证会计核算程序
（一）汇总记账凭证会计核算程序的概念和特点
汇总记账凭证会计核算程序是指对发生的经济业务都要根据原始凭证（或原始凭证汇总表）填制记账凭证，再根据记账凭证编制汇总记账凭证，然后根据汇总记账凭证登记总分类账的一种会计核算程序。这种会计核算程序也是在记账凭证会计核算程序的基础上发展起来的，其特点是登记总分类账的依据为汇总记账凭证。
采用汇总记账凭证会计核算程序，除了设置收款凭证、付款凭证和转账凭证外，还要设置汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证，在各种汇总凭证中都要求反映账户的对应关系。为了使总分类账的内容与各种汇总记账凭证一致，总分类账户应采用除借、贷、余三栏外增设对方科目专栏，以便清晰地反映科目之间的对应关系。其日记账、明细账的格式与记账凭证会计核算程序基本相同。
（二）汇总记账凭证会计核算程序的基本步骤
采用汇总记账凭证会计核算程序的基本步骤为：
（1）审核原始凭证（或原始凭证汇总表）并据以填制记账凭证；
（2）根据审核后的收款凭证、付款凭证逐笔登记库存现金日记账、银行存款日记账；
（3）根据审核后的原始凭证（或原始凭证汇总表）和记账凭证逐笔登记各种明细分类账；
（4）根据审核后的记账凭证定期编制汇总记账凭证；
（5）月末，根据审核后的汇总记账凭证登记总分类账；
（6）月末，将库存现金日记账、银行存款日记账和各明细分类账的余额与总分类账的有关账户余额进行核对；
（7）月末，根据总分类账和明细分类账资料编制会计报表。
上述步骤如图7.3所示。
图7.3 汇总记账凭证会计核算程序
（三）汇总记账凭证会计核算程序的优缺点与适用范围
汇总记账凭证会计核算程序的优点是：
（1）定期编制汇总记账凭证，简化了登记总分类账户的工作量；
（2）汇总记账凭证，能够清晰地反映各账户之间的对应关系，从而清晰地反映各项经济业务的来龙去脉，便于查对账目和进行分析。
汇总记账凭证会计核算程序的缺点是：汇总记账凭证是按每一科目而不是按经济业务的性质归类汇总，从而不利于会计核算的日常分工，且转账凭证较多时，编制汇总转账凭证的工作量较大。
这种会计核算程序适用于规模较大、经济业务较多、财会工作分工较细的单位，特别是收付款业务频繁的单位。
二、多栏式日记账会计核算程序
（一）多栏式日记账会计核算程序的概念和特点
多栏式日记账会计核算程序指对发生的经济业务都要根据原始凭证（或原始凭证汇总表）填制记账凭证，再根据记账凭证登记多栏式库存现金日记账和多栏式银行存款日记账，然后根据多栏式日记账登记总分类账的一种会计核算程序。
多栏式日记账会计核算程序的主要特点是，库存现金日记账和银行存款日记账均采用多栏式，既反映库存现金和银行存款的收付业务，又反映对应科目的增减业务。月末时，有关收付款业务根据库存现金、银行存款日记账的记录登记总分类账；转账业务可以根据转账凭证逐笔登记总分类账，也可以编制转账凭证科目汇总表，再根据转账凭证科目汇总表登记总账。
（二）多栏式日记账会计核算程序的基本步骤
采用多栏式日记账会计核算程序的基本步骤为：
（1）审核原始凭证（或原始凭证汇总表）并据以填制记账凭证；
（2）根据审核后的收款凭证、付款凭证登记多栏式库存现金日记账和多栏式银行存款日记账；
（3）根据审核后的转账凭证编制转账凭证科目汇总表；
（4）根据审核后的原始凭证（或原始凭证汇总表）和记账凭证逐笔登记各种明细分类账；
（5）月末，根据多栏式日记账和转账凭证科目汇总表（或转账凭证）登记总分类账；
（6）月末，将各明细分类账的余额之和与总分类账的有关账户余额进行核对；
（7）月末，根据总分类账和明细分类账资料编制会计报表。
上述步骤如图7.4所示。
图7.4 多栏式日记账会计核算程序
（三）多栏式日记账会计核算程序的优缺点与适用范围
多栏式日记账会计核算程序的主要优点是根据多栏式日记账提供的汇总后的有关账户的数据登记总分类账，可以简化总分类账的记账工作。缺点是在业务较复杂、会计科目设置较多的企业里，日记账的专栏栏次过多，账页庞大，不便于记账。
多栏式日记账会计核算程序能较好的反映账户之间的关系，但它限制了会计科目的数量，只能用于业务量不多、使用会计科目较少的单位。
【 本章小结 】
会计核算程序又称为账务处理程序或会计核算形式，是指在会计核算中，账簿组织、记账程序和会计报表有机结合的方式和步骤。即从原始凭证的整理、汇总，记账凭证的填制、汇总，日记账、明细分类账、总分类账的登记，到会计报表的编制的步骤和方法。
会计核算程序主要有记账凭证会计核算程序、科目汇总表会计核算程序、汇总记账凭证会计核算程序、多栏式日记账会计核算程序等几种形式。
记账凭证会计核算程序是指对发生的经济业务，都要以审核后的原始凭证或原始凭证汇总表编制记账凭证，根据审核后的记账凭证逐笔登记总分类账的一种会计核算程序。这种会计核算程序是其他各种会计核算程序的基础。其主要优点是：会计核算程序简单明了，易于理解和掌握；其主要缺点是登记总分类账的工作量比较大。因而，它一般适用于经营规模较小、经济业务量较少的单位。
科目汇总表会计核算程序是指对发生的经济业务，根据审核后的原始凭证或原始凭证汇总表编制记账凭证，根据审核后的记账凭证定期编制科目汇总表并据以登记总分类账的一种会计核算程序。其优点是根据定期编制的科目汇总表登记总分类账，简化登记总分类账的工作量；同时定期编制的科目汇总表能够起到入账前的试算平衡作用，保证据以登记的总分类账记录的正确性。其缺点是：科目汇总表不能反映账户之间的对应关系，从而不便于对经济业务进行分析和检查。因而它一般适用于规模较大、经济业务较多、记账凭证较多的单位。
【 思考题 】
1.什么是会计核算程序？选择会计核算程序有何原则？
2.简述记账凭证会计核算程序的特点、核算的基本步骤、优缺点和适用范围。
3.简述科目汇总表会计核算程序的特点、核算的基本步骤、优缺点和适用范围。
4.比较记账凭证会计核算程序和科目汇总表会计核算程序的异同。
【 业务题 】
1.目的：练习科目汇总表会计核算程序。
2.资料：某企业2009年6月初各有关账户余额如下表所示。
3.某企业2009年6月发生下列业务：
（1）2日，购进甲材料100 kg，单价400元，货款40 000元，税款6 800元，原材料验收入库，货款和税款均以银行存款支付。
（2）5日，购进乙材料400 kg，单位150元，货款60 000元，税款10 200元，原材料验收入库，货款和税款未付。
（3）15日，仓库发出材料，发料汇总表如下表所示。
（4）16日，用库存现金支付行政管理部门日常的开支2000元。
（5）17日，用银行存款支付全年房租12 000元，并摊销本月应负担的房租1000元。
（6）20日，从银行提取库存现金50 000元以备发放工资。
（7）20日，用库存现金50 000元发放工资。
（8）25日，用银行存款8000元支付水电费，其中A产品耗用4000元，B产品耗用
2500元，车间管理耗用1500元。
（9）25日，销售A产品100件，货款180 000元，税款30 600元，均收存银行。
（10）26日，销售B产品200件，货款100 000元，税款17 000元，款项尚未收到。
（11）28日，用银行存款支付广告费用3 000元。
（12）30日，分配本月工资，其中A产品生产工人工资30 000元，B产品生产工人工资15 000元，行政管理人员工资5000元。
（13）30日，计提本月固定资产折旧1000元。其中行政管理部门负担550元，车间负担450元。
（14）30日，结转本月完工产品成本，其中A产品完工180件，总成本216 000元，B产品完工300件，总成本120 000元。
（15）30日，计算本月应交的城市维护建设税28 000元。
（16）30日，结转本月的销售成本，其中A产品销售成本120 000元，B产品销售成本80 000元。
（17）30日，结转本月的销售收入。
（18）30日，结转本月其他各项支出。
（19）30日，计算本月所得税费用为10 000元，并结转。
（20）30日，计算本月提取的盈余公积为10 000元，应分给投资人的股利为10 000元。4.要求：
（1）根据以上经济业务编制记账凭证。
（2）将记账凭证按旬（1～15日，16～30日）分别汇总，编制科目汇总表，并据以登记总账。
（3）登记库存现金日记账和银行存款日记账。
（4）登记有关明细账。
（5）登记有关总账。
第八章 财 产 清 查
【学习目标】
1.了解财产清查的概念、种类和程序；
2.熟悉财产清查的盘存制度；
3.能正确地选择对各种财产的清查方法；
4.掌握财产清查结果的账务处理。
第一节 财产清查概述
一、财产清查的概念
财产清查，是指通过对货币资金、实物资产和往来款项的盘点或核对等，确定其实存数，并将实存数与账面结存数核对，从而查明其账面记载与实存数是否相符的一种专门方法。
二、财产清查的范围与意义
（一）财产清查的范围
1.从财产物资所处的归属地来说，可以将其分为以下几个方面：
（1）存放在本企业内部，属于本企业所有的财产；
（2）存放在本企业内部，属于其他企业或个人所有的财产（如接受委托加工的产品或商品）；
（3）属于本企业所有，但存放在其他企业或个人家庭内部的财产（如委托外单位加工的产品或商品）；
以上财产物资包括货币资金、实物资产、应收应付款项等。
2.企业财产清查的项目涉及以下内容：
（1）房屋、建筑物、机器设备、运输工具等固定资产；
（2）工具、量具、器具等低值易耗品；
（4）库存现金、银行存款等货币资金；
（5）各种应收、应付、预收、预付款等往来款项；
（6）委托或受托加工的商品、材料；
（7）出租出借或租入的固定资产、包装物；
（8）在建工程。
（二）财产清查的意义
财产清查，是加强财产物资管理的一项重要制度。通过财产清查，可以查明企业的财产物资是否完整，有无残损、变质现象，以便加强管理、确保财产物资的安全完整。通过财产清查，可以查明各项财产物资的实有数，一旦发现差异就可以及时调整账实差异，分析原因，采取措施，及时处理，确保会计核算建立在一个真实可靠的基础上。通过财产清查，尤其是货币资金以及往来款项的清查，可以查明相关管理人员是否遵守财经纪律，有无监守自盗、挪用公款、贪污盗窃等行为。通过财产物资清查，可以查明各项财产物资的使用情况和储备情况，并采取相应措施，充分挖掘财产物资的潜力，加速资金周转，提高资金使用效率。
三、财产清查的种类
（一）按清查范围分类
财产清查按照清查对象的范围大小，可以分为全面清查和局部清查。
1.全面清查
全面清查是对属于本企业所有或存放在本企业的所有财产物资进行全面的清点和核对。清查对象包括：
（1）各种货币资金，包括库存现金、银行存款、股票以及债券等有价证券；
（2）各种存货及实物资产，包括固定资产、机器设备、房屋及建筑物、材料、在途材料、在途物资、库存商品、在产品、半成品、低值易耗品等；
（3）债权债务、应收应付款项，包括银行借款、应收应付账款、应收应付票据、应付税金等；
（4）委托加工商品、物资、委托代销的各种财产物资。
全面清查涉及的内容多、工作量大、范围广，清查费用相应较高，一般只在以下几种情况下进行：
（1）年终决算，编制年度会计报表前；
（2）企业撤销、合并、分立或发生隶属改变关系时，以明确经济责任；
（3）企业清产核资或进行资产评估时，以摸清家底；
（4）企业发生其他重大体制变更或改制时。
2.局部清查
局部清查也称为重点清查，它是企业根据实际管理的需要，依据有关规定，集中对部分财产物资或某几种财产物资进行的盘点与核对工作。
相对于全面清查，局部清查的特点是所需人力、物力少，范围窄，针对性强，一般是对流动性较大的财产和贵重财产进行清查，因而往往针对以下情况进行清查：
（1）库存现金应当由出纳人员每日清点，并与库存现金日记账核对，做到日清月结；
（2）银行存款应当每月与银行核对一次；
（3）贵重物资每月盘点，并与实物账核对；
（4）债权债务应当每年至少与对方核对一次；
（5）库存物资、材料、库存商品和在产品应当根据需要进行轮流重点抽查。
（二）按清查时间分类
财产清查按照清查时间划分，可分为定期清查和不定期（临时）清查。
1.定期清查
定期清查就是按预先计划安排的时间、方式和步骤对财产物资、债权债务进行的清查。一般在月末、季末、年末或者每日结账前进行，其目的是保证会计核算资料的真实性。定期清查可以是全面清查，也可以是局部清查。
2.不定期清查
不定期清查是根据工作需要进行的临时性清查。该项清查工作没有事先安排，随时都可以进行。不定期清查一般是局部清查，主要在下列情况下进行：
（1）企业更换出纳人员时，需要对库存现金和银行存款进行清查，以分清经济责任；
（2）企业更换库房管理人员时，需要对财产物资进行清查；
（3）企业发生自然灾害或意外损失时，需要对受灾损失的财产物资进行清查，以明确责任，查明损失情况；
（4）其他主管部门的突击检查，如工商、税收、审计等；
（5）企业撤销、合并或改变隶属关系时，应当对各项财产物资进行清查。
不定期清查可以是全面清查，也可以是局部清查。
四、财产清查前的准备工作
财产清查是一项复杂细致的工作，覆盖面广、政策性强、工作量大，在清查前，应当做好以下几个方面的工作：
（一）成立财产清查领导小组
财产清查前，一般应当在企业或单位负责人的领导下，联合财产管理与使用部门的相关人员、技术人员、会计人员等，成立专业的财产清查小组，负责财产清查工作。财产清查小组的任务主要是：制订和审核财产清查方案、研究和解决财产清查中出现的问题、提出盘盈或盘亏财产的处理意见等。
（二）制定清查计划
财产清查计划应根据财产清查的目的、要求制定，确定清查的对象、范围、时间进度、人员分工等。
（三）准备财产清查所需要的物资与账簿
财产清查时，有关部门应当做好以下方面的物资准备：会计人员应该核实有关财产物资的实物账，并结出余额。财产物资保管人员必须将清查的实物整理清楚，按类别、组别、存放地点等进行分类，加挂标签，并标明其品种、规格和结存数量，以便清查时与账簿记录核对。准备好财产清查所需要的度量衡器具，并事前进行检查校正，保证计量准确、可靠。准备财产清查的各种记录表单等。
财产清查时，清查人员根据清查对象的特点，分别采取相应的方法对财产物资的数量、品种、类别、金额等予以盘点，同时做好记录，并编制、填报相关表格。
第二节 财产清查的方法
一、财产清查的盘存制度
财产清查的盘存制度，又称财产物资的盘存法，是指通过对实物的盘查、核对，并以此确定财产物资的账存、实存情况的制度。财产清查的盘存制度有两种即“永续盘存制”和“实地盘存制”。
（一）永续盘存制
永续盘存制又称“账面盘存制”，它是指平时对各项财产物资的增加数和减少数都必须根据会计凭证，在财产物资明细账中进行连续地、全面地记录，并以此计算财产物资期末账面余额的一种方法。其计算公式是：
期末账面余额=期初账面余额+本期增加数 － 本期减少数
在这种方式下，财产物资的收发都有十分严密的手续，任何财产物资的变动都要进行相应地登记，并随时结出余额，便于掌握各种财产物资的收、发、存以及积压物资的情况，有利于加强管理，因而在实际工作中被广泛使用。但其不足之处是对财产物资的日常收、发都要记录并结算出余额，会计核算的工作量较大。
永续盘存制下，对存货的收、发都要记录，不仅有利于从数量和金额两个方面对存货进行控制，而且还有利于保证存货的安全完整和正确地计算当期损益。但因财产物资的收、发都是以有关会计凭证为依据进行登记的，由于不可避免的人为或自然原因，均可能发生账实不符的情况。因此，采用永续盘存制，仍然需要对财产物资进行实地清查盘点，以确保账实相符。
（二）实地盘存制
实地盘存制是指平时对财产物资的收、发，只登记增加数，不登记发出数，期末通过实地盘点来倒推计算发出数，并据以记账的一种方法。这种方法是根据期末结存数来倒推本期减少数，所以又称为“以存计销制”，其计算公式是：
本期减少数=期初账面余额+本期增加数 － 期末实际结存数
在实地盘存制下，只对财产物资的增加数作记录，省去了财产物资减少数及每日结存数的逐笔记录，手续可以得到简化，核算工作也比较简单。但由于平时没有登记财产物资的发出数，在财产物资明细账中也就不能随时反映其增减变化以及结存情况。另外这种盘存方法是以期末盘存数到推出发出数，就有可能将损耗、浪费等减少的财产物资也记为本期发出的财产物资，从而不能准确掌握财产物资的短缺、毁损以及丢失情况，容易造成管理上的漏洞。
实地盘存制适用于价廉、发出频繁的财产物资，以及鲜活商品等。
二、财产清查的方法
（一）货币资金的清查
1.库存现金的清查
库存现金的清查主要是通过实地盘点的方法进行清查，确定其实际结存数，然后再与库存现金日记账的账面余额进行核对，查明盈亏。库存现金清查时应注意下列几点：
（1）盘点前，出纳人员应先将收、付款凭证全部登记入账，并结清余额。
（2）盘点时，出纳人员必须在场；逐张清点库存现金，发现盈亏应当同会计人员核实清楚。若发现账实不符，应按有关库存现金管理制度及时查明原因。对清查过程中发现的库存现金超过银行核定的限额，白条抵库，坐支库存现金等违反财经纪律的现象应当立即纠正。
（3）盘点结束，根据盘点结果填制“库存现金盘点报告单”，并由清查人员和出纳人员签章。“库存现金盘点报告单”也是重要的原始凭证，“库存现金盘点报告单”一般格式如表8.1所示。
表8.1 库存现金盘点报告单
2.银行存款的清查
银行存款的清查主要是采取与开户银行核对账目的方法进行，即将企业的“银行存款日记账”账面数与开户银行转来的“银行对账单”逐笔进行核对，并查明银行存款收、付以及余额是否正确。在与银行核对账目前，应该先检查本企业“银行存款日记账”的正确性、完整性，然后通过逐笔核对，若“银行存款日记账”和“银行对账单”均没有记账错误，仍发生双方余额不一致的情况，一般可能是双方存在“未达账项”造成的。
所谓“未达账项”是指企业与开户银行之间，就同一经济业务的收付，由于结算凭证的传递时间造成双方记账时间不一致，而发生的一方已经记账，另一方尚未记账的会计事项。
未达账项一般有以下四种情况：
（1）企业已经收款入账，而银行尚未收款入账；如企业已经收到支票，尚未送存银行登记入账；
（2）企业已经付款入账，而银行尚未付款入账；如企业已经开出支票，但持票人尚未到银行支取；
（3）银行已经收款入账，而企业尚未收款入账；如银行代企业收取的各种款项（如委托收款），企业尚未收到银行的收款通知；
（4）银行已经付款入账，而企业尚未付款入账；如银行代企业支付的各种费用（水电费等），企业尚未收到付款通知。
由于任何一种未达账项的存在，都会导致企业银行存款日记账和银行对账单余额不一致，为减少未达账项对企业和银行双方存款余额的影响，企业在收到银行转来的银行对单时，应该首先将“银行存款日记账”和“银行对账单”逐笔核对，然后通过编制“银行存款余额调节表”，对未达账项进行调整。
[例8-1] 2009年12月，某企业银行存款日记账账面余额为53 525元，银行转来的对账单余额为48 630元，经核查，有如下未达账项。
（1）25日，银行代企业支付本月水电费825元，银行已经入账，企业未收到付款凭证尚未入账；
（2）26日，银行代收A单位货款1960元，银行已经入账，企业尚未接到通知未入账；
（3）26日，销售部经理姚某出差，预借差旅费1000元，企业已经开出库存现金支票并已入账，姚某尚未到银行支取；
（4）28日，企业送存的转账支票一张，金额7000元，企业已经入账，银行尚未入账。
根据上述资料，编制“银行存款余额调节表”如表8.2所示。
表8.2 银行存款余额调节表
调整后，银行存款日记账和银行对账单余额相等，一般情况下，说明双方账面记录没有错误，但并不能绝对排除双方账面记录没有差错或双方可能出现账务处理错误的可能。如果调整后企业的银行存款日记账和银行对账单余额不相等，应进一步查明原因。需要指出的是，未达账项不是错账、漏账。银行存款余额调节表的主要作用是消除未达账项的影响，确定企业银行存款的实有数，核对企业和银行存款有无差错，对银行已入账而企业尚未入账的各项未达账项，不能根据银行存款调节表登记入账，而应在收到有关凭证后，编制记账凭证，据以登记账簿。
（二）实物资产的清查
实物资产的清查主要包括存货（如原材料、在产品、库存商品、半成品、低值易耗品等）和固定资产的清查，清查时主要从数量上进行，保证账实相符。实物资产具有种类繁多、数量大、储存情况复杂、计量单位不统一等特点，在清查时往往需要结合实际情况，合理选择清查范围，针对不同的清查对象，选用不同的清查方法。实物资产的清查方法通常有以下几种：
1.实地盘点法
实地盘点是通过逐一清点或用度量器具来确定实物资产的实存数量。该方法适用范围较广，清查结果准确可靠，多数财产物资的清点都可以采用这种方法。
2.技术推算法
技术推算法是通过计量、计算等方法来推算实物结存数量的方法，比如量方、计尺等。该方法技术性强、适用于那些量大、成堆、难以逐一清点的财产物资。如煤、沙石等。
实物资产盘点时，为了明确责任，实物资产的保管人员都必须到场，盘点结束，根据盘点结果填制“盘存表”。然后再根据“盘存表”资料和有关账簿资料填制“实存账存对比表”，检查账实是否相符。财产物资的“盘存表”和“实存账存对比表”的格式如表8.3和表8.4所示。
表8.3 盘存表
表8.4 实存账存对比表
（三）往来款项的清查
往来款项的清查是对各种应收、应付款和预收、预付款、其他应收应付款的清查，一般采用向对方单位发询证函的方法进行。清查时，首先要检查企业的往来款项记录是否正确、完整，然后编制往来款项对账单，寄往对方单位进行核对。对账单通常一式两联，一联企业留存，另一联交由对方单位，对方单位核对后，如果相符，则在对账单上签章寄回；如不相符，则在对账单上标明不符的情况，或另附对账单寄回，作为对账的依据。通过往来款项的清查，查明双方是否存在有争议的款项，以便及时采取措施，减少或避免损失。往来款项对账单格式如图8.1所示。
图8.1 往来款项对账单
清查单位应根据对方退回的对账单回单编制“往来款项清查报告单”，其格式如表8.5所示。
表8.5 往来款项清查报告单
第三节 财产清查结果的处理
一、财产清查结果处理的程序
（一）认真分析、查明账实不符的原因和性质，按照规定采用相应的处理方法
企业、行政事业单位在财产清查中，如果发现账面结存数额与实地盘点数不相符，须查明造成差异原因，明确各方经济责任，并提出合理的处理建议。其中，由于个人工作失误造成的损失，应由当事人负责赔偿的列入“其他应收款”核算；属保险公司赔偿的列入“其他应收款”核算；由于经营管理不善造成的损失，属流动资产短缺或毁损的列入“管理费用”核算，属固定资产短缺或毁损的列入“营业外支出”核算；由于自然灾害造成的损失列入“营业外支出”核算。处理方案按照规定权限和手续，及时报经有关部门审批处理。
（二）积极处理积压物资和清理长期不清的债权、债务
财产清查过程中发现的超储积压物资，应迅速组织处理或内部消化，或对外销售出去，做到物尽其用，提高资金的周转率和使用效益。对于一些不能清算的债权、债务，应派出专人进行协调、催办，查明不能清算原因，并按照规定方法处理进行。
（三）调整账簿有关记录，做到账实相符
财产清查中出现的资产、权益的盈亏、损益等，应及时上报并进行账务处理，调整账簿记录，做到账实相符。
审批之前，要依据清查过程中取得的盈亏的原始单据，填制记账凭证，并据此记入相应的账簿上，使有关财产物质的账面结存数与实地结存数一致，并反映出待处理的财产物资的损益情况。
审批之后，根据审批处理意见，填制相应的记账凭证，并据此登入有关账簿，结算待处理财产物资的数额。
二、财产清查的结果处理的核算
（一）财产清查的结果处理的步骤
财产清查出现账实不符，无非有两种结果，一是盘盈，即实存数大于账存数；一是盘亏，即实存数小于账存数，其结果的处理一般分两个步骤进行：
第一步，通过设置“待处理财产损溢”账户，记录财产清查的盘盈、盘亏数，并将情况上报单位有关部门处理。
第二步，根据单位领导的处理意见，转销待处理财产的盘盈、盘亏数，记录清查处理的结果。
（二）财产清查的结果处理的账户设置
“待处理财产损溢”账户是核算财产清查过程中所查财产物资的盘盈、盘亏数及其转销情况的账户，其结构如图8.2所示。
图8.2 “待处理财产损溢” 账户结构
该账户结构比较特殊，借方既要登记盘亏数，又要登记盘盈转销数；贷方既要登记盘盈数，又要登记盘亏转销数。该账户属过渡性账户，转销后无余额。为了进一步反映盘盈、盘亏财产物资的具体情况，应设置“待处理流动资产损溢”和“待处理固定资产损溢”明细分类账户。
（三）财产清查的账务处理。
1.库存现金清查结果的账务处理
[例8-2] 某企业12月末进行库存现金清查，发现库存现金短款300元；经核查，属出纳员张某保管责任，由其赔偿。
（1）在报经有关部门处理前，根据“库存现金盘点报告单”编制如下会计分录：借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 300
贷：库存现金 300（2）在报经有关部门处理后，将应由张某赔偿的款项记入“其他应收款”账户，编制如下会计分录：
借：其他应收款——张某 300
贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 300
2.存货清查结果的账务处理
[例8-3] 企业在存货清查中发现甲产品盘亏10公斤，计200元。
（1）批准处理前作会计分录：
借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 200
贷：库存商品——甲 200
（2）经核实，甲产品盘亏系保管不善造成，应由保管人员李某赔偿30％，其余作管理费用核销，其账务处理：
借：其他应收款——李某 60
管理费用 140
贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 200
[例8-4] 在存货清查中发现乙材料盘盈20公斤，计60元。
（1）批准处理前账务处理：
借：原材料——乙材料 60
贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 60
（2）经核实，乙材料盘亏系计量误差造成，予以转销，其账务处理：
借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 60
贷：管理费用 60
3.固定资产清查的账务处理
企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为会计前期差错处理。企业在财产清查中盘盈的固定资产，在按管理权限报经批准处理前应先通过“以前年度损益调整”科目核算。盘盈的固定资产应按重置成本确定其入账价值，借记“固定资产”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。
[例8-5 丁公司在财产清查过程中，发现一台未入账的设备，重置成本为30 000元（假定与其计税基础不存在差异）。根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，该盘盈固定资产作为前期差错进行处理。假定丁公司使用的所得税率为25％，按净利润的10％计提法定盈余公积。丁公司应作如下会计处理：
（1）盘盈固定资产时：
借：固定资产 30 000
贷：以前年度损益调整 30 000
（2）确定应交纳的所得税时：
借：以前年度损益调整 7500
贷：应交税费——应交所得税 7500
（3）结转为留存收益时：
借：以前年度损益调整 22 500
贷：盈余公积——法定盈余公积 2250
利润分配——未分配利润 20 250
[例8-5] 企业清查发现盘亏机床一台，原值8000元，已提折旧4000元。
（1）在批准前，账务处理：
借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 4000
累计折旧 4000
贷：固定资产 8000
（2）经批准核实后，列作营业外支出，账务处理：
借：营业外支出 4000
贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 4000
4.往来款项清查的账务处理
企业在往来款项的清查中，对于长期没有收回的应收款项应当按有关规定提取坏账准备，对已经确认为坏账损失而无法收回的往来款项，应当冲减已经计提的坏账准备或者直接列为管理费用。
【 本章小结 】
财产清查是通过库存现金、银行存款、实物资产以及往来款项等的盘点和清查，确定其实存数，查明账存与实存是否相符的一种专门会计方法。财产清查按清查范围可分为全面清查和局部清查；按清查时间可分为定期清查和不定期清查。
财产清查的盘存制度有两种，即永续盘存制和实地盘存制。财产清查的方法包括实地盘点法、技术推算法。对于财产清查过程中出现的盘盈、盘亏或毁损等情况，通过设置“待处理财产损溢”账户进行账务处理。
【 思考题 】
1.什么是财产清查？财产清查的种类有哪些？
2.比较永续盘存制和实地盘存制的优缺点。
3.财产清查的方法有哪些？其适用范围分别是哪些？4.简述财产清查结果的处理程序？
【 业务题 】
练习一
1.目的：练习未达账项的调整。
2.资料：华兴公司2009年3月31日“银行存款日记账”余额为55 300元，银行送来的“对账单”余额为58 100元，经核查，发现有如下未达账项：
（1）银行代企业收到A公司销货款5000元，银行已经入账，但企业尚未接到收款通知，未入账；
（2）银行代企业支付D公司材料款2800元，银行已经入账，但企业尚未接到收款通知，未入账；
（3）企业送存转账支票一张，面额3000元，企业已经入账增加银行存款，开户银行尚未入账；
（4）企业开出的库存现金支票一张，面额3600元，企业已经入账减少银行存款，开户银行尚未入账。
3.要求：根据以上资料，编制“银行存款余额调节表”，并计算企业月末调节后的银行存款余额。
练习二
1.目的：练习财产清查的账务处理。2.资料：某企业期末财产清查发现：
（1）库存现金短款36元，原因待查；
（2）A材料盘盈20公斤，计价款200元，原因待查；
（3）B产品盘亏一件，计价款300元，原因待查；
（4）账外机床一台，估计原价20 000元，7成新；
（5）盘亏机器设备一台，原价5000元，已提折旧3000元。
经进一步查明原因：
（1）短缺的库存现金属于出纳人员过失所致，由其赔偿；
（2）A材料盘盈属计量误差，经批准冲抵管理费用；
（3）B产品盘亏属被盗，应向保管人员张某索赔；
（4）盘盈的机床，作营业外收入；
（5）盘亏的机器设备，应当向保险索赔，并收到赔款1500元，其余作营业外支出。
3.要求：根据上述资料，编制会计分录。
免责声明：以上内容源自网络，版权归原作者所有，如有侵犯您的原创版权请告知，我们将尽快删除相关内容。
