第三节 会计科目与账户
一、会计科目
（一）设置会计科目的意义
会计要素是对会计对象的基本分类，企业各个会计要素既有共同点，也有不同点。例如，企业的房屋、建筑物、机器设备、运输设备、生产用具等，都是企业进行生产的劳动资料。各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等，都是企业进行生产的劳动对象。劳动资料和劳动对象虽然都是企业的资产，但它们具有各自不同的特点，并在生产中所起的作用也不同，因此，对它们的增减变动情况，会计上应当分别加以反映和监督。对房屋、建筑物、机器设备、运输设备等劳动资料设置“固定资产”科目进行反映和监督；对原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等劳动对象设置“原材料”科目进行反映和监督。对于各种不同的负债，按照债权人和偿还期限的不同，分别设置“短期借款”、“应付账款”、“应付职工薪酬”、“长期借款”等科目进行反映和监督。对于所有者权益，按照其形成来源和性质的不同，也分别设置“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“本年利润”等科目进行反映和监督。由此可见，会计要素仍显得过于粗略，难以满足各有关方面对会计信息的需要。企业必须根据各会计要素所包含的具体内容的性质和作用，按照企业会计准则及其应用指南规定并结合企业内部管理的需要，对会计要素作进一步分类。这种对会计要素的具体内容进一步分类的项目名称，称为会计科目。
设置会计科目是会计核算工作中的一项重要工作。它是设置账户、填制会计凭证和进行账务处理的依据，也是编制财务会计报告的基础。从某种意义上说，会计是一种分类的技术。企业为了全面、系统、分类地反映和监督各项经济业务的发生情况，以及由此引起的各类会计要素增减变动的过程和结果，就必须按照会计要素的不同特点，根据经济管理的要求，通过设置会计科目来进行分类别、分项目的核算。在设置会计科目过程中应努力做到科学、合理、适用，并坚持下列原则：
1.合法性原则。为了保持会计信息的可比性，所设置的会计科目应尽量符合企业会计准则及有关会计制度的规定。
2.全面性原则。会计科目是对会计要素的具体内容进一步分类的项目名称，因此企业设置的会计科目应能全面反映和监督资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润这六项会计要素。
3.相关性原则。会计科目的设置，应为提供有关各方所需要的会计信息服务，满足对外报告与对内管理的要求。
4.实用性原则。根据企业的组织形式、所处行业、经营内容及业务种类等的不同，在会计科目的设置上应有所区别。
（二）会计科目的分类
会计科目按其所提供信息的详细程度及其统驭关系不同，又分为总分类科目和明细分类科目。
总分类科目即一级科目，也称总账科目，是对会计要素具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目，是进行总分类核算的依据，如“应收账款”、“应付账款”、“原材料”等。为了满足国家宏观经济管理的需要，一级科目原则上由国家统一规定。
明细分类科目即明细科目，是对总分类科目作进一步分类、提供更详细更具体的会计信息的科目，如“应收账款”科目按债务人名称或姓名设置明细科目，核算应收账款的具体对象；“应付账款”科目按债权人名称或姓名设置明细科目，核算应付账款的具体对象。大多数的明细科目是由企业依据国家统一规定的会计科目和要求，根据经营管理的需要自行设置。但也有的明细科目是国家统一规定的，如“应交税费”等科目。
对于明细科目较多的科目，可在总分类科目与明细科目之间设置二级科目。二级科目是指在一级科目的基础上，对一级科目所反映的经济内容进行较为详细分类的会计科目。如工业企业中的“原材料”科目属于一级科目，在“原材料”科目下可以根据需要分别设置“原料及主要材料”、“辅助材料”、“外购半成品”、“修理用备件”、“包装材料”、“燃料”等二级科目，而在二级科目下还可根据需要，按材料的种类、规格等设置明细科目。有些二级科目原则上也是由国家统一规定的，也有些二级科目是企业根据经营管理需要自行设置的。
综上所述，一级科目是最高层次的会计科目，控制或统驭着二级科目和明细科目；二级科目是对一级科目的补充说明，控制或统驭着明细科目，是介于一级科目和明细科目之间的起沟通作用的会计科目；明细科目是对二级科目或一级科目更为详细的补充说明。应当说明的是，并不是所有的一级科目都需分设二级和明细科目，根据信息使用者所需不同信息的详细程度，有些只需设一级科目，有些只需设一级和明细科目，而不需要设置二级科目。
按照我国《企业会计准则应用指南》设置的常用会计科目见表2-6。
续 表
二、账户
（一）账户的概念
会计科目只是对会计对象具体内容进行分类的项目或名称，还不能进行具体的会计核算。为了全面、序时、连续、系统地核算和监督会计要素的增减变动，还必须设置账户。账户是根据会计科目设置的，具有一定的格式和结构，用于分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。
设置账户是会计核算的重要方法之一，账户所记录的会计数据是编制会计报表的重要资料来源。账户使原始数据转换为初始会计信息，通过账户可以对大量复杂的经济业务进行分类核算，从而提供不同性质和内容的会计信息。由于账户以会计科目为依据，因而某一账户的核算内容具有独立性和排他性，并在设置上要服从于会计报表对会计信息的要求。
账户与会计科目既有联系又有区别。会计科目与账户都是对会计对象具体内容的科学分类，两者口径一致，性质相同，会计科目是账户的名称，也是设置账户的依据；账户是会计科目的具体运用。没有会计科目，账户便失去了设置的依据；没有账户，会计科目就无法发挥作用。从理论上讲，会计科目仅仅是账户的名称，不存在结构问题；而账户则具有一定的格式和结构。在实际工作中，对会计科目和账户不加以严格的区分，而是作为同义语并相互通用。
（二）账户的结构
账户是用来记录经济业务所引起的会计要素的增减变动情况和结果。虽然企业的经济业务是纷繁复杂的，但从其在数量方面对会计要素的影响来看，不外乎增加和减少两种情况。因此，用来记录经济业务的账户，在结构上也相应分为左右两个基本部分，一方登记会计要素的增加额，另一方登记会计要素的减少额，每方再根据实际需要分为若干栏次，用以登记有关的数据资料；增减相抵后的差额称为余额。因此，账户分设的增加、减少、余额三个部分就是账户的基本结构。
一般而言，为了连续地记录和反映各项经济业务所引起的会计要素的增减变化，账户的结构除了上述基本结构外，还应具体包含以下内容：
1.账户名称，即会计科目；
2.日期，即记录经济业务的日期；
3.摘要，即概要说明经济业务的内容；
4.凭证编号，即据以登记账户的记账凭证的编号。
在实际工作中，账户的格式需根据以上内容来设定。为了教学的方便，账户的基本结构可用“T”形账（或称“丁”字账）表示，见图2-1。
图2-1
上述账户的两方，分别用来记录经济业务发生所引起的会计要素的增加金额和减少金额（至于具体何方记增加，何方记减少，则要视账户本身的性质和具体记账方法而定，以后章节中将专门介绍）。账户余额按其表现时间的不同，又分为期初余额和期末余额。因此，通过账户记录的金额可提供期初余额、本期增加额、本期减少额和期末余额四个核算指标，其具体含义是：
1.本期增加额是指在一定时期（月、季、年）内账户所登记的增加金额合计数，也叫本期增加发生额。
2.本期减少额是指在一定时期（月、季、年）内账户所登记的减少金额合计数，也叫本期减少发生额。
3.在发生经济业务的首期，本期增加发生额与本期减少发生额相抵后的差额叫期末余额。本期的期末余额就是下期的期初余额。
本期发生额是一个动态指标，它说明资金的增减变动情况。余额是一个静态指标，它说明资金在某一时日增减变化的结果。以上指标的相互关系是：
期末余额＝期初余额＋本期增加发生额－本期减少发生额
（三）账户的分类
首先，账户的分类同会计科目的分类相对应，账户也分为总分类账户和明细分类账户。根据总分类科目设置的账户称为总分类账户，根据明细分类科目设置的账户称为明细分类账户，也可在总分类账户与明细分类账户之间设置二级账户。这种分类标志表明会计资料具有不同的层次和等级，各层次会计资料具有控制与被控制、统驭与被统驭的关系。
其次，账户的分类，要分析账户所核算的经济内容。企业会计的内容可以分为六大会计要素：资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。由于企业在一定期间内实现的利润最终要归属于所有者权益，所以在对账户按其所核算的经济内容分类时，可将利润并入所有者权益。又由于许多企业在计算一定期间的盈亏之前，要进行成本计算，例如产品成本计算，所以要专门设置用于成本计算的账户。企业在一定期间内所取得的收入和收益，以及所发生的需要直接从当期收入（或收益）中扣除的各项费用和损失，都要体现在当期损益的计算中。此外，企业还常常设置一些既核算收益也核算损失的账户，因而可以将直接核算损益的账户单独归为一类。另外，有的账户可以在一个账户中既反映资产又反映权益两种不同性质的内容，即可以设置共同类账户。
因此，账户按其核算的经济内容，又可以分为资产类账户、负债类账户、共同类账户、所有者权益类账户、成本类账户和损益类账户六大类。
同时，账户在按经济内容分类的基础上，有必要进一步按用途和结构进行分类。所谓账户的用途，是指通过账户记录能够提供什么样的核算指标，也就是设置和运用账户的目的。所谓账户的结构，是指在账户中如何记录经济业务，以取得各种必要的核算指标。
由于账户是用来记录和积累数据资料的记账实体，每一个账户都有其特定的用途和结构，因而账户按用途和结构的分类与账户按经济内容的分类，就不可能完全一致。一方面，按其核算的经济内容而归为一类的账户，可能具有不同的用途和结构。例如“固定资产”账户与“累计折旧”账户，虽然都属于资产类账户，而且都是用来核算固定资产的，但它们的用途和结构显然不同。另一方面，按照所核算的经济内容而归属于不同类的账户，可能具有相同或相似的用途和结构。例如，“长期待摊费用”账户与“未确认融资费用”账户，虽然从其所核算的经济内容看，分别属于资产类账户与负债类账户，但它们的用途和结构却基本相同。由此可见，虽然账户按经济内容的分类是基本的、主要的分类，但并不能代替账户按用途和结构的分类，账户按用途和结构的分类是对账户按经济内容分类的必要补充。
以工业企业所运用的账户为例，账户按用途和结构的不同，可以分为盘存账户、结算账户、所有者投资账户、集合分配账户、跨期摊提账户、成本计算账户、收入账户、费用账户、经营成果账户、计价对比账户和调整账户十一类。
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