现金流量表的格式与列报方法

第二节　现金流量表的格式与列报方法

一、现金流量表的格式

现金流量表是提供企业一定期间现金流量信息的主体。我国《企业会计准则第31号——现金流量表》规定，现金流量表采用报告式的结构，按照现金流量的性质，依次分类反映经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量以及汇率变动影响的现金流量，最后汇总反映企业现金及现金等价物净增加(或减少)额。在各类经济活动产生的现金流量下，还分别按项目反映其现金流入、现金流出和现金流量净额。但下列各项可以按照净额列报：①代客户收取或支付的现金;②周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出;③金融企业的有关项目，包括短期贷款发放与收回的贷款本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、向其他金融企业拆借资金，以及证券的买入与卖出等。在有外币现金流量及境外子公司的现金流量折算为人民币的企业，正表中还有“汇率变动对现金的影响额”项目，反映所采用的现金流量发生日的汇率或平均汇率折算的人民币金额与“现金及现金等价物增加额”中外币现金净增加额按期末汇率折算的人民币金额之间的差额。我国一般企业现金流量表的格式如表7-1所示。

表7-1　　　　现金流量表　　　　会企03表

续表

二、经营活动现金流量的内容及项目列报方法

经营活动产生的现金流量是一项重要的指标，它可以说明企业在不动用外部筹得资金的情况下，通过经营活动产生的现金流量是否足以偿还负债、支付股利和对外投资。经营活动产生的现金流量通常可以采用间接法和直接法两种方法反映。

间接法是以利润表上的净利润为起点，通过调整某些相关项目后得出经营产生的现金流量。从净利润到经营活动的现金流量，要将不涉及现金的收入、费用、营业外收支等有关项目的增减变动进行调整，反映出净利润与经营活动产生的现金净流量之间的关系。间接法和直接法一样，都是编制现金流量表的方法。在我国，间接法编制的现金流量在财务报表的附注中加以披露。

直接法是通过现金收入和现金支出的总括分类，反映来自企业经营活动的现金流量。在采用直接法编制经营活动的现金流量时，是以同一时期的利润表、相关时期的资产负债表以及有关账户的明细资料为依据，以利润表中的营业收入(销售收入)为起算点，分别调整与经营活动有关的流动资产和流动负债的增减变动，将按权责发生制确认的本期各项收支，分析推算为以收付实现制为基础的现金流量。凡账上原分录借记或贷记“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等的，在分析中应视其产生原因或运用去向，分别以经营活动现金流量、投资活动现金流量、筹资活动现金流量项目取代。

采用直接法提供的信息，揭示了经营活动产生的现金收支的总额，这是其他财务报表所不能得到的，也正是现金流量表对资产负债表和利润表的不足之处进行的补充，有助于预测和评价企业未来现金流量，而间接法却不具有这一优点。正因为如此，国际财务报告准则鼓励企业采用直接法编制现金流量表。以下内容，均以直接法为例讲解经营活动产生现金流量的主要内容及其列报方法。

(一)销售商品、提供劳务收到的现金

本项目反映企业销售商品、提供劳务实际收到的现金(含销售收入和应向购买者收取的增值税税额)，包括本期销售商品、提供劳务收到的现金以及前期销售和前期提供劳务本期收到的现金和本期预收的账款，扣除本期退回本期销售的商品和前期销售本期退回的商品而支付的现金。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”、“预收账款”、“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目的记录分析填列。在填列这个项目时，要考虑以下几个因素：

第一，销售商品、提供劳务所取得的收入，包括“主营业务收入”、“其他业务收入”科目贷方发生额。

第二，应收账款和应收票据。如果企业的销货全部属于现销，上期与本期均无应收账款，那么本期的销售净额即等于销售商品或提供劳务收到的现金收入。但是，如果企业存在赊销业务，则本期按权责发生制原则确定的销售收入净额，一般不等于本期从顾客处收到的现金收入，两者的差额会通过“应收账款”、“应收票据”和“预收账款”的余额变动反映出来。

在不考虑预收账款和应收票据的情况下，若本期应收账款增加，即应收账款期末余额大于期初余额，则说明本期的赊销金额超过收回的应收账款，其差额部分尚未收到现金，必须从销售收入净额中扣除应收账款的增加数，以确定销售商品或提供劳务收到的现金收入。反之，若本期应收账款减少了，即应收账款期末余额小于期初余额，则说明本期收回的应收账款超过赊销金额，其差额部分表示现金流入，必须在销售收入净额基础上加上这部分应收账款的减少数，以确定销售商品或提供劳务收到的现金收入。

“应收票据”账户与“应收账款”账户性质一样。

第三，销售退回支付的现金。本期销售退回一般通过“主营业务收入”和“其他业务收入”科目的借方反映，但本期销售退回有的已经支付了现金，有的尚未支付现金，在填列本项目时，应当减去已支付现金的销售退回。

第四，增值税。企业销售商品收到的现金中含的增值税税额也应该包括在本项目中反映。

第五，预收账款。本期收到的预收账款有实际的现金流入，在填列本项目时，应当加上本期预收账款的增加，减去本期预收账款的减少。

第六，核销的坏账损失。如果本期核销的坏账损失是减少应收账款的因素，通常减少应收账款表明收回现金，但核销坏账损失减少的应收账款没有现金流入，那么在填列本项目时，还应减去核销坏账损失而减少的应收账款。如果本期收回前期已核销的坏账损失，那么在填列本项目时，还应当加上本期收回前期已核销的坏账损失。

在填列“销售商品、提供劳务收到的现金”项目时，可根据以下公式计算：

销售商品、提供劳务收到的现金=本期销售商品或提供劳务收到的现金+本期收回前期的应收账款+本期收回前期的应收票据+本期预收的账款－本期因销售退回而支付的现金+本期收回前期核销的坏账损失

如果用会计科目近似地描述上述关系式，可以表达为：

销售商品、提供劳务收到的现金=本期销售商品或提供劳务收入－(应收账款期末余额－应收账款期初余额)－(应收票据期末余额－应收票据期初余额)+(预收账款期末余额－预收账款期初余额)+本期收回前期核销的坏账损失－本期因销售退回而支付的现金－本期实际核销的坏账损失

需要说明的是，以上用公式描述的“销售商品、提供劳务收到的现金”内容，仅仅是希望借此解释该现金流入项目的填列逻辑。

实际工作中，还需要具体分析所有关于应收项目的具体明细，根据“销售商品、提供劳务收到的现金”的具体内涵一一识别。比如，用存货抵付了应收账款，尽管应收款减少了，但不能简单地认为就是现金流量增加。

所以，无论是上列公式，还是下面所有项目涉及的公式，切记不能机械地照搬套用。某些现金流量项目用公式表达，无外乎是前人的一种经验总结，其逻辑在于通过分析某些会计科目之间的内在联系，简单地推导出各类现金流量。实际工作中各类业务复杂多样，绝非理论上可以完全概括的。

(二)收到的税费返还

本项目反映企业收到的增值税、营业税、所得税、消费税、关税和教育费附加返还款等，可根据“库存现金”、“银行存款”、“应交税费”等科目的记录分析填列。

(三)收到的其他与经营活动有关的现金

本项目反映企业收到的罚款收入、经营租赁收到的租金等其他与经营活动有关的现金流入，金额较大的应当单独列示。本项目可根据“营业外收入”、“营业外支出”、“库存现金”、“银行存款”、“其他应付款”等科目的记录分析填列。

(四)购买商品、接受劳务支付的现金

本项目反映企业购买商品、接受劳务实际支付的现金，包括本期购入商品、接受劳务支付的现金(包括增值税进项税额)以及本期支付前期购入、接受劳务的未付款项和本期预付款项。本期发生的购货退回收到的现金应从本项目中扣除。

本项目可以根据“原材料”、“库存商品”、“应付账款”、“应付票据”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

在填列本项目时，有两种方法。

一种方法是：购买商品、接受劳务支付的现金=当期购买商品、接受劳务支付的现金+当期支付前期的应付账款+当期支付前期的应付票据+当期预付的账款－当期因购货退回收到的现金

由于这一方法需要根据会计记录逐笔分析，要求企业业务比较简单或已实现会计电算化;否则工作量太大，难以采用。

另一种方法是：购买商品、接受劳务支付的现金，实际上就是支付给供应商的现金，因此，可以根据权责发生制为基础产生的会计记录来确定，即在考虑销售成本、本期商品存货的增减变动以及应付账款、应付票据和预付账款的增减变动三个因素的基础上确定购货所支付的现金。其基本方法是：

在本期销售成本的基础上，考虑商品存货的增减变动，据此调整计算出本期实际购货金额;然后，再在本期实际购货的基础上，考虑应付账款、应付票据、预付账款的增减变动，即可求得购货所支付的现金。其计算公式可表述为：

购买商品、接受劳务支付的现金=本期销售成本+(存货期末余额－存货期初余额)+(应付账款期初余额－应付账款期末余额)+(应付票据期初余额－应付票据期末余额)+(预付账款期末余额－预付账款期初余额)－购货退回收到的现金

(五)支付给职工以及为职工支付的现金

本项目反映企业本期实际支付给职工的工资、奖金、各种津贴和补贴等职工薪酬，但是应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬以及支付的离退休人员的职工薪酬除外。

(六)支付的各项税费

本项目反映企业本期发生并支付的、本期支付以前各期发生的以及预交的教育费附加、矿产资源补偿费、印花税、房产税、土地增值税、车船使用税、预交的营业税等税费，计入固定资产价值、实际支付的耕地占用税，但本期退回的增值税、所得税等除外。本项目可以根据“应交税费”科目借方发生额分析填列。

(七)支付的其他与经营活动有关的现金

本项目反映企业支付的罚款支出、差旅费、业务招待费、保险费、经营租赁支付的现金等其他与经营活动有关的现金流出，金额较大的应当单独列示。本项目可根据“管理费用”、“销售费用”、“营业外支出”、“其他应收款”、“制造费用”、“库存现金”和“银行存款”等科目的记录分析填列。

三、投资活动现金流量的内容及项目列报方法

现金流量表中的投资活动包括投资(现金等价物除外)的取得与处置、固定资产的购建与处置、无形资产的购置与转让等。在表中单独反映投资活动产生的现金流量，有助于会计报表使用者了解企业为获得未来收益和现金流量而导致的对外投资或内部长期资产投资的程度，以及以前对外投资所带来的现金流入的信息，便于评价、预测企业投资活动获取现金流量的能力。投资活动现金流量各项目的内容和填列方法如下：

(一)收回投资所收到的现金

本项目反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的交易性金融资产、长期股权投资而收到的现金以及收回长期债权投资本金而收到的现金，但长期债权投资收回的利息除外。长期债券投资本金与利息一般易于分清，企业债券利息收入应与本金分开，在“取得投资收益收到的现金”项目中单独反映。

本项目按实际收回的投资额反映。例如，某项权益性投资本金800万元，企业出售该投资，收回的全部投资金额960万元，本项目即按960万元填列;如收回的全部金额780万元，本项目即按780万元填列。

(二)取得投资收益收到的现金

本项目反映企业因股权性投资而分得的现金股利，从子公司、联营企业或合营企业分回利润而收到的现金以及因债权性投资而取得的现金利息收入，但股票股利除外。本项目可以根据“应收股利”、“投资收益”、“现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

(三)处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额

本项目反映企业出售、报废固定资产、无形资产和其他长期资产所取得的现金(包括因资产毁损而收到的保险赔偿收入)，减去为处置这些资产而支付的有关费用后的净额，但现金净额为负数的除外。

(四)处置子公司及其他营业单位收到的现金净额

本项目反映企业处置子公司及其他营业单位所取得的现金减去相关处置费用后的净额。

(五)收到的其他与投资活动有关的现金

本项目反映企业除上述各项以外，与投资活动有关的其他现金流入。其他现金流入如价值较大的，应单列项目反映。本项目可以根据“库存现金”、“银行存款”和其他有关科目的记录分析填列。

(六)购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金

本项目反映企业为购建固定资产、取得无形资产和其他长期资产而支付的现金。购建固定资产项目中，不包括融资租赁租入固定资产所支付的租金。融资租赁租入固定资产所支付的租金，应在筹资活动的现金流量中反映。本项目可以根据“固定资产”、“无形资产”、“在建工程”、“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”等科目的记录分析填列。

(七)投资支付的现金

本项目反映企业购买股票、除现金等价物以外的债券而支付的现金。本项目可以根据“交易性金融资产”、“长期股权投资”、“持有至到期的投资”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

(八)取得子公司及其他营业单位收到的现金净额

本项目反映企业取得子公司及其他营业单位所支付的现金和相关费用。

(九)支付的与投资活动有关的其他现金

本项目反映除上述各项目以外，与投资活动有关的其他现金流出。其他现金流出如价值较大，应单列项目反映。

四、筹资活动现金流量的内容及项目列报方法

现金流量表中的筹资活动包括权益性投资的吸收与减少、银行借款的借入与偿还、债券的发行与偿还等。在表中单独反映筹资活动产生的现金流量，有助于会计报表使用者了解企业筹资活动产生现金流量的规模与能力，预测投资人和债权人对企业未来现金流量的需求，以及企业为获得现金流入而付出的代价。筹资活动现金流量各项目的内容和填列方法如下：

(一)吸收投资收到的现金

本项目反映企业以发行股票、债券等方式筹集资金实际收到的款项，减去直接支付给金融企业的佣金、手续费、宣传费、咨询费、印刷费等发行费用后的净额。本项目可以根据“实收资本(或股本)”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

(二)取得借款收到的现金

本项目反映企业举借各种短期、长期借款而收到的现金。本项目可以根据“应付债券”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

(三)收到其他与筹资活动有关的现金

该项目反映企业除上述各项目外所收到的其他与筹资活动相关的现金流入，如接受现金捐赠等。若某项其他现金流入金额较大，则应单列项目反映。本项目可以根据“资本公积”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

(四)偿还债务所支付的现金

本项目反映企业偿还债务本金所支付的现金，包括偿还金融企业借款本金，归还企业到期债券本金等。本项目按企业当期实际支付的偿债金额填列。对于以非现金偿付的债务，应在会计报表附注中说明。本项目可以根据“短期借款”、“长期借款”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

(五)分配股利、利润或偿付利息支付的现金

本项目反映企业实际支付的现金股利，支付给其他投资单位的利润或用现金支付的借款利息、债券利息。

(六)支付其他与筹资活动有关的现金

该项目反映企业除上述各项目外所支付的其他与筹资活动有关的现金，如捐赠现金支出、融资租入固定资产支付的租赁费等。若某项其他现金流出金额较大，则应单列项目反映。本项目可以根据“营业外支出”、“长期应付款”、“库存现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

五、汇率变动对现金及现金等价物的影响额的分析与列报方法

当该项目反映企业外币现金流量及境外子公司的现金流量折算为人民币时，所采用的现金流量发生日的汇率或平均汇率折算的人民币金额与“现金及现金等价物净增加额”中的外币现金净增加额按期末汇率折算的人民币金额之间的差额。

【例7-1】飞腾股份有限公司2009年出口产品一批，售价100万美元，结算当日汇率1∶6.70;当期进口材料一批，价值50万美元，结算当日汇率1∶6.80;资产负债表日汇率为1∶6.90。假如当期没有其他业务发生，则：

在编制现金流量表时，可对当期发生的外币业务逐笔计算汇率变动对现金的影响，也可不必逐笔计算汇率变动对现金的影响，而采用简化的计算方法，即通过报表补充资料中的“现金及现金等价物净增加额”与正表中“经营活动产生的现金流量净额”、“投资活动产生的现金流量净额”、“筹资活动产生的现金流量净额”三项之和比较，其差额即为“汇率变动对现金的影响”项目的金额。

六、现金流量表编制举例

在具体编制现金流量表时，可以采用工作底稿法或“T”形账户法编制，也可以直接根据有关科目记录分析填列，以下介绍运用工作底稿法或“T”形账户法编制现金流量表。

(一)工作底稿法编制现金流量表

采用工作底稿法编制现金流量表，就是以工作底稿为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。

在直接法下，整个工作底稿纵向分成三段：第一段是资产负债表项目，其中又分为借方项目和贷方项目两部分;第二段是利润表项目;第三段是现金流量表项目。工作底稿横向分为五栏。在资产负债表部分，第一栏是项目栏，填列资产负债表各项目名称;第二栏是期初数，用来填列资产负债表项目的期初数;第三栏是调整分录的借方;第四栏是调整分录的贷方;第五栏是期末数，用来填列资产负债表项目的期末数。在利润表和现金流量表部分，第一栏也是项目栏，用来填列利润表和现金流量表项目名称;第二栏空置不填;第三、第四栏分别是调整分录的借方和贷方;第五栏是本期数，利润表部分这一栏数字应和本期利润表数字核对相符，现金流量表部分这一栏的数字可直接用来编制正式的现金流量表。

采用工作底稿法编制现金流量表的程序是：

第一步，将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。

第二步，对当期业务进行分析并编制调整分录。调整分录大体有这样几类：

第一类涉及利润表中的收入、成本和费用项目以及资产负债表中的资产、负债及所有者权益项目，通过调整，将权责发生制下的收入、费用转换为现金基础。

第二类涉及资产负债表和现金流量表中的投资、筹资项目，反映投资和筹资活动的现金流量。

第三类涉及利润表和现金流量表中的投资和筹资项目，目的是将利润表中有关投资和筹资方面的收入和费用列入现金流量表投资、筹资现金流量中去。

此外，还有一些调整分录并不涉及现金收支，只是为了核对资产负债表项目的期末期初变动。

在调整分录中，有关现金和现金等价物的事项，并不直接借记或贷记库存现金，而是分别记入“经营活动产生的现金流量”、“投资活动产生的现金流量”、“筹资活动产生的现金流量”有关项目，借记表明现金流入，贷记表明现金流出。

第三步，将调整分录过入工作底稿中的相应部分。

第四步，核对调整分录，借贷合计应当相等，即资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后，应当等于期末数。

第五步，根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。

【例7-2】根据例5-1和根据例6-6所提供的资料，按照工作底稿法，编制甲股份有限公司2009年度现金流量表。

采用工作底稿法编制程序，具体步骤如下：

第一步，将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。

第二步，对当期业务进行分析并编制调整分录。在编制调整分录时，要以利润表项目为基础，从“营业收入”开始，结合资产负债表项目逐一进行分析。本例调整分录如下：

1.分析调整营业收入

借：经营活动现金流量——销售商品收到的现金　　　　　2402000

　　应收账款——货款　　　　　　　　　　　　　　　　 498000

　　　　　　——增值税　　　　　　　　　　　　　　　 102000

　　贷：营业收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　2500000

　　　　应收票据——货款　　　　　　　　　　　　　　　　　400000

　　　　应交税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　102000

利润表中的营业收入是按权责发生制反映的，应转换为现金收付制。为此，应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加600000元，其中“应收账款——货款”增加498000元应减少本期主营业务收入，“应收账款——增值税”增加102000元应与应交税费相对应，而应收票据减少400000元均系货款应加回本期营业收入。

2.分析调整主营业务成本

借：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1500000

　　应付票据——货款　　　　　　　　　　　　　　　　　 200000

　　贷：经营活动现金流量——购买商品支付的现金　　　　　　1689400

　　　　存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10600

应付票据减少200000元，表明本期用于购买存货的现金支出增加200000元;存货减少10600元，表明本期消耗的存货中有10600元是原先库存的，也即指购买商品支付的现金减少10600元。

3.计算销售费用付现

借：销售费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40000

　　贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　　　40000

本例中利润表所列销售费用与按现金制确认数相同。

4.调整本年营业税金及附加

借：营业税金及附加　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4000

　　贷：经营活动现金流量——支付各项税费　　　　　　　　　　　　4000

5.调整管理费用

借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　314200

　　贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　　　314200

管理费用中包含着不涉及现金支出的项目。此笔分录先将管理费用全额转入“经营活动现金流量——支出的其他与经营活动有关的现金”科目，至于不涉及现金支出的项目，再分别进行调整。

6.分析调整财务费用

借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　83000

　　贷：经营活动现金流量——销售商品收到的现金　　　　　　　　　40000

　　应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　23000

　　长期借款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

本期增加的财务费用中，有40000元是票据贴现利息，由于在调整应收票据时已全额计入“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”，所以要从“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”项目内冲回，不能作为现金流出。预提费用23000元和长期借款20000元均系利息费用。

7.分析调整投资收益

借：投资活动现金流量——分得股利或利润收到的现金　　　　　　60000

　　　　　　　　　　——收回投资所收到的现金　　　　　　　　33000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　63000

　　交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　30000

投资收益应从利润表项目中调整出来，列入投资活动现金流量中。本例投资收益由两部分组成，即分得现金股利60000元和出售交易性金融资产获利3000元。

8.分析调整所得税

借：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　204798

　　贷：应交税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　204798

将利润表中的所得税费用调入应交税费。

9.分析调整营业外收入

借：投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金　　　　　　　600000

　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

　　固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

在编制现金流量表时，需对营业外收入和支出进行分析，以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入100000元是处置固定资产的利得，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。

10.分析调整营业外支出：

借：营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　39400

　　投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金　　　　　　　　　　600

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40000

本例中营业外支出39400元是处置固定资产的损失，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。

11.分析调整坏账准备

借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1800

　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1800

计提坏账准备时列入资产减值损失，同时减少了资产负债表中的应收账款但并不影响现金流量。

12.分析调整固定资产

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2972940

　　应交税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　29060

　　贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金　　　　202000

　　在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2800000

本期固定资产的增加包括两部分：一是购入设备价款172940元和支付增值税进项税额29060元;二是在建工程完工转入2800000元。

13.分析调整累计折旧

借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　　　60000

　　　　　　　　　　——购买商品支付的现金　　　　　　 　　340000

　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400000

本期计提的折旧400000元中，计入管理费用的60000元，计入制造费用的340000元。由于管理费用已在第五笔分录中全额调整到“经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金”中，因此需要补充调整;而制造费用通过分配到产品成本中，也已经计入到存货成本，由于存货的变动已在第二笔分录中全部调整到“经营活动现金流量——购买商品支付的现金”中，所以这里要补充调整。

14.分析调整在建工程

借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　956000

　　工程物资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　300000

　　贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金　　　700000

　　长期借款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　300000

　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 56000

　　应交税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200000

本期在建工程增加的原因，包括：以现金支付工资400000元、长期借款利息资本化300000元、应付福利费56000元、相关税费200000元均资本化到在建工程成本中。

15.分析调整无形资产

借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金　　120000

　　贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　120000

无形资产在摊销时已计入管理费用，所以应作补充调整。

16.分析调整短期借款

借：短期借款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

　　贷：筹资活动现金流量——偿还债务支付的现金　　　　　　　　500000

偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。

17.分析调整应付职工薪酬中的工资

借：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　600000

　　贷：经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金　　600000

借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金　　　　　　　　570000

　　　　　　　　　　——支付的其他与经营活动有关的现金　　 30000

　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　600000

本期应付职工薪酬中的应付工资的期末期初差额虽然为零，但并不意味着本期支付给职工的工资为零。上述分录中，由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用，所以要补充调整。

18.分析调整应付职工薪酬中的职工福利费

借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金　　　　　　　　79800

　　　　　　　　　　——支付的其他与经营活动有关的现金 　　4200

　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　84000

理由同上17。本例中尚未实际支付职工福利费的情况。若本期实际支付了职工福利费，则应将这部分金额列入“经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金”中。

19.分析调整应交税费

借：应交税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　479110

　　贷：经营活动现金流量——实际交纳的增值税款　　　　　　　　　200000

　　　　　　　　　　　　——支付的所得税款　　　　　　　　　　　194178

　　　　　　　　　　　　——购买商品支付的现金　　　　　　　　　 84932

借：经营活动现金流量——销售商品收到的现金　　　　　　　　　323000

　　贷：应交税费　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　323000

这里的第一笔调整分录，是调整实际以现金交纳的增值税款、所得税款以及购货时支付的增值税进项税额;第二笔分录是调整收到的增值税销项税额。为便于分析，企业在日常核算中，应按应交税费的税种分设明细账，以便取得分析所需的数据。

20.分析调整应付利息费用

借：应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　25000

　　贷：筹资活动现金流量——偿付利息支付的现金　　　　　　　　　25000

以现金支付利息。

21.分析调整长期借款

借：长期借款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000000

　　贷：筹资活动现金流量——偿还债务支付的现金　　　　　　　　　2000000

以现金偿还长期借款。

借：筹资活动现金流量——借款收到的现金　　　　　　　　　　　800000

　　贷：长期借款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　800000

举借长期借款。

22.结转净利润

借：净利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　475802

　　贷：未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　475802

23.提取盈余公积

借：未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　135802

　　贷：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　71370.30

应付股利64431.70

24.最后调整现金净变化额

借：现金净减少额　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1171110

　　贷：货币资金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1171110

第三步，将调整分录过入工作底稿的相应部分，如表7-2所示。

表7-2　　　　现金流量表工作底稿　　　　单位：元

续表

续表

续表

续表

第四步，核对调整分录，借方、贷方合计数均已经相等，资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后，也已等于期末数。

第五步，根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表，如表7-3所示。

表7-3　　　　现金流量表　　　　会企03表

续表

(二)“T”形账户法编制现金流量表

采用“T”形账户法，就是以“T”形账户为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。采用“T”形账户法编制现金流量表的程序如下：

第一步，为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目)分别开设“T”形账户，并将各自的期末期初变动数过入各账户。

期末期初变动数表示期末余额减去期初余额的差额，该差额实质上就是本期发生额。在设置“T”形账户时，可以将期初和期末数分开列示(如图7-1所示)，也可以直接将期末、期初变动数作为一个值列示(如图7-2所示)，两种方法没有本质差别。

图7-2

第二步，开设一个大的“现金及现金等价物”“T”形账户，每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分，左边记现金流入，右边记现金流出。与其他账户一样，过入期末、期初变动数。

第三步，以利润表项目为基础，结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动，并据此编制调整分录。

第四步，将调整分录过入各“T”形账户，并进行核对，该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致。

第五步，根据大的“现金及现金等价物”“T”形账户编制正式的现金流量表。

【例7-3】仍沿用例5-1和根据例6-6所提供的资料，按照“T”形账户法，编制甲股份有限公司2009年度现金流量表。

采用例7-2中编制的调整分录，将调整分录分别过入各“T”形账户中，所有账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致。

第六步，根据上面“现金及现金等价物”“T”形账户编制正式的现金流量表。采用“T”形账户法编制的现金流量表与采用工作底稿法编制的现金流量表数据相同(如表7-3所示)，这里不再列示。