生产过程业务的核算

第四节　生产过程业务的核算

生产过程是产品制造企业经营过程的中心环节。在生产过程中，生产者利用劳动资料对劳动对象进行加工，生产产品，生产过程既是产品制造过程，也是物化劳动和活劳动的消耗过程。生产过程中发生的物化劳动和活劳动的消耗，称为生产费用，具体包括：生产产品所耗用的原料及主要材料、辅助材料、燃料和动力、生产工人的工资及福利费、厂房和机器设备等固定资产的折旧费，以及管理和组织生产、为生产服务而发生的各项费用，如办公费、水电费、差旅费、保险费等。生产费用按是否计入产品生产成本分为生产成本和期间费用。

生产成本是指为产品生产所发生的各种耗费，具体包括直接材料、直接人工和制造费用。其中：直接材料是指直接用于产品生产、构成产品实体的材料；直接人工是指直接从事产品生产的工人的工资及福利费；制造费用是指生产车间为组织和管理生产所发生的各项费用。直接材料和直接人工又称直接费用，制造费用又称间接费用。它们都是产品生产成本的构成内容。

期间费用是指与产品生产无直接关系，不计入生产成本，而应直接计入各损益的费用，包括销售费用、管理费用和财务费用。销售费用是指企业在销售商品和提供劳务过程中发生的费用。管理费用是指企业为组织和管理生产经营所发生的各种费用。财务费用是指企业在筹资活动中发生的利息费、手续费等。

生产过程的核算内容主要有：生产费用的发生、归集和分配，产品生产成本的计算。

一、账户设置

（一）“生产成本”账户

“生产成本”账户属于成本类账户，用以归集和分配产品生产过程中发生的各项费用，计算产品的生产成本。该账户的借方登记发生的应计入产品生产成本的各项费用，包括可直接计入产品成本的直接费用和分配计入的间接费用；贷方登记完工入库的产成品的生产成本；期末余额在借方，表示尚未完工的产品成本，即在产品的成本。“生产成本”账户可按成本计算对象设置明细账，进行明细分类核算。

（二）“制造费用”账户

“制造费用”账户属于成本类账户，用以归集和分配企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括车间管理人员的工资及福利费，车间的折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗等不能直接计入产品生产成本的费用。借方登记本期发生的各项制造费用，贷方登记期末应分配转入产品成本的制造费用，期末一般无余额。该账户应按生产车间设置明细账，并按照费用项目设置专栏，进行明细分类核算。

（三）“应付职工薪酬”账户

“应付职工薪酬”账户属于负债类账户，用以核算和监督企业应付职工的薪酬的提取、结算、使用情况，包括职工工资、奖金、津贴及福利费等。该账户贷方登记应付的职工薪酬数额；借方登记已付的职工薪酬数额；期末贷方余额表示应付未付的职工薪酬。该账户应按职工薪酬的类别设置明细账，进行明细分类核算。

（四）“累计折旧”账户

“累计折旧”账户属于资产类账户，是“固定资产”账户的抵减账户，用以核算固定资产因损耗而减少的价值。贷方登记计提的固定资产折旧额，借方登记固定资产因出售、报废等原因减少时转销的折旧额，期末贷方余额表示企业现有固定资产已提取的累计折旧额。

应当指出，计提折旧表示固定资产价值的减少，本应记入“固定资产”账户的贷方，但是由于固定资产在使用过程中始终保持其原有的实物形态，有必要保持其原始价值的完整性。这样，核算固定资产就要用“固定资产”和“累计折旧”两个账户，“固定资产”账户反映固定资产的原始价值，“累计折旧”账户反映固定资产已损耗的价值，“固定资产”账户的余额减去“累计折旧”账户的余额即为现有固定资产的净值。

由此可见，“固定资产”账户与“累计折旧”账户所反映的经济内容是相同的，把固定资产的损耗价值记入“累计折旧”账户的贷方与记入“固定资产”账户的贷方并无本质上的区别，只是为了满足经营管理上的需要。

（五）“管理费用”账户

“管理费用”账户属于损益类账户，用以核算和监督企业行政管理部门为组织和管理企业生产经营活动而发生的各项费用，包括企业行政管理部门的职工工资、办公费、折旧费、招待费、维修费等。借方登记发生的各项管理费用；贷方登记期末结转到“本年利润”的管理费用，期末结转后应无余额。“管理费用”账户应按费用项目设置明细账，进行明细分类核算。

（六）“库存商品”账户

“库存商品”账户属于资产类账户，用以核算和监督企业库存各种产品成本的增减变动及结余情况。借方登记完工入库产成品的成本；贷方登记发出产成品的实际成本；期末借方余额表示产品的成本。“库存商品”账户应按商品的品种和规格设置明细账，进行明细分类核算。

二、核算举例

企业生产A、B两种产品，耗用甲、乙、丙三种材料，设有厂部管理部门和一个生产车间，本期发生如下生产业务。

【例4－13】　生产A产品耗用材料100 000元，其中甲材料90 000元，乙材料10 000元；生产B产品耗用材料50 000元，其中甲材料45 000元，乙材料5 000元；车间一般耗用丙材料15 000元；管理部门耗用丙材料3 000元。

该项经济业务的发生，一方面使企业库存材料减少168 000元，应记入“原材料”账户的贷方；另一方面使企业的材料费用增加168 000元，应分别记入“生产成本”账户150 000元、“制造费用”账户15 000元、“管理费用”账户3 000元。会计分录为：

【例4－14】　本月工资结算汇总表显示：本月应付工资总额为60 000元，其中A产品生产工人工资30 000元，B产品生产工人工资20 000元，车间管理人员工资4 000元，厂部管理人员工资6 000元。

该项经济业务一方面使企业应付职工工资增加60 000元，应记入“应付职工薪酬”账户的贷方；另一方面使企业耗用的人工费用增加60 000元，应分别记入“生产成本”账户50 000元、“制造费用”账户4 000元、“管理费用”账户6 000元。会计分录为：

【例4－15】　以银行存款转账支付职工工资60 000元。

该项经济业务一方面使企业应付职工工资减少60 000元，应记入“应付职工薪酬”账户的借方；另一方面使企业的银行存款减少60 000元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为：

【例4－16】　按职工工资总额的14％计提职工福利费。

A产品生产工人的福利费：30 000元×14％＝4 200元

B产品生产工人的福利费：20 000元×14％＝2 800元

车间管理人员的福利费：4 000元×14％＝560元

厂部管理人员的福利费：6 000元×14％＝840元

该项经济业务的发生，一方面使企业计提的职工福利费增加8 400元，应记入“应付职工薪酬”账户的贷方；另一方面使得企业的生产费用和管理费用增加，应分别记入“生产成本”账户、“制造费用”账户和“管理费用”账户。会计分录为：

【例4－17】　以银行存款支付水电费共计2 500元，其中生产车间1 400元，厂部管理部门1 100元。

该项经济业务的发生，一方面使得企业的生产费用和管理费用增加，应分别记入“制造费用”账户和“管理费用”账户；另一方面使得企业银行存款减少，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录为：

【例4－18】　计提本月固定资产折旧8 300元，其中，生产车间固定资产折旧5 700元，厂部管理部门固定资产折旧2 600元。

该项经济业务一方面使固定资产折旧增加8 300元，应记入“累计折旧”账户的贷方；另一方面折旧费作为生产经营过程中的一项耗费，应分别记入“制造费用”账户、“管理费用”账户。会计分录为：

【例4－19】　以现金支付车间的办公用品费340元。

该项经济业务的发生，一方面使得制造费用增加，应记入“制造费用”账户；另一方面使得企业的现金减少，应记入“现金”账户的贷方。会计分录为：

【例4－20】　月末，将本月发生的制造费用27 000元按产品生产工人工资比例分配转入产品生产成本。

制造费用是产品生产成本的组成内容，应计入产品生产成本。当企业发生各项制造费用时，先将其归集到“制造费用”账户的借方，期末应将归集的制造费用总额按一定的标准在生产的产品之间进行分配，以便计算出生产成本。按产品生产工人工资为标准进行分配，分配过程如下：

制造费用分配率＝制造费用总额／生产工人工资合计

　　　　　　　＝27 000／（30 000＋20 000）＝0.54

A产品应负担制造费用＝30 000元×0.54＝16 200元

B产品应负担制造费用＝20 000元×0.54＝10 800元

根据分配结果，将A、B产品应负担的制造费用记入“生产成本”账户的借方，同时，将已分配结转的制造费用记入“制造费用”账户的贷方。会计分录为：

【例4－21】　月末计算并结转完工入库A、B产品的实际生产成本。

产品在生产过程中发生的各项费用归集、分配后，到了会计期末，如果该产品全部完工，则归集、分配的生产费用总额就是该产品生产总成本，除以完工产品数量即可计算出产品的单位成本；如果该产品全部没有完工，则归集、分配的生产费用总额为该产品的期末在产品成本；如果该产品有一部分完工，一部分未完工，则需将归集、分配的生产费用总额采用适当的方法在完工产品和期末在产品之间进行分配，以分别计算出完工产品和期末在产品的成本。

本月投产的A、B两产品期末全部完工，其中A产品完工数量为1 000件，B产品完工数量为200件。产品完工入库后，应进行成本结转，即将完工产品生产成本由“生产成本”账户的贷方转入“库存商品”账户的借方。会计分录为：

由此可知，A产品单位成本为150 400÷1 000元＝150.40元，B产品单位成本为83 600÷200元＝418元。