采购与付款循环概述

第一节　采购与付款循环概述

一、采购与付款循环的基本内容

(一)采购与付款循环的基本业务

采购与付款循环的基本业务包括以下几个方面。

1.请购

仓库保管员或者生产部门等根据需要填制一式两联的请购单交至采购部门，经主管人员审核批准后，采购部门填制订购单或准备购货合同。

2.采购

采购人员从公司事先确定的供应商名单中选取一家供应商，根据经审核的请购单填制一式四联的订购单(或与之签订购货合同)。订购单的第一联交给供应商，第二联交给仓库的验收人员，第三联交给会计人员，第四联由采购部门留存。

3.验收入库

货物送达企业后，应由仓库人员根据订购单(或购货合同)上的数量、规格、型号进行验收，填制一式两联的入库单。第一联交给会计人员，入库单的第二联和订购单的第二联由仓库保存。

4.登记购货业务

财会部门的会计人员在收到请购单的第一联、订购单的第三联、入库单的第一联以及购货发票之后，将上述四种凭证上的品名、数量、单价进行核对，并重新核对购货发票计算的正确性。核对无误后，会计人员填制一式两联的应付凭单，并且编制记账凭证，登记应付账款明细账和原材料明细账等。然后，会计人员将请购单的第一联、订购单的第三联、入库单的第一联、购货发票、应付凭单的第一联转交给出纳。

5.支付货款

在企业与供应商约定的付款日，出纳在请购单的第一联、订购单的第三联、入库单的第一联、购货发票、应付凭单的第一联核对无误的情况下，开出支票，并交由会计主管签发支票，然后将支票交给供应商。

6.登记付款业务

出纳根据支票存根编制付款凭证，登记银行存款明细账，会计人员根据付款业务登记应付账款明细账。

(二)采购与付款循环的主要凭证与记录

采购与付款循环的主要凭证与记录如表10-1所示。

表10-1　　　　采购与付款循环的主要凭证与记录

在材料的采购与付款循环中，相关账户包括在途物资、原材料、银行存款、应付账款，其中在途物资、原材料账户审计将在生产循环涉及，银行存款将在货币资金审计中涉及，所以本章主要论述应付账款的审计。此外，采购与付款循环除了涉及原材料采购业务以外，也会涉及低值易耗品、包装物、固定资产等资产的采购与付款。由于低值易耗品、包装物的采购与付款流程与原材料类似，因此本章不再单独阐述这类资产的采购与付款业务。固定资产业务涉及的内容较多，除了外购引起的固定资产增加以外，也包括租赁、自建、接受投资等多种方式引起的固定资产增加，而且固定资产审计的内容不仅限于固定资产的增加，还涉及固定资产的维护保养、修理、折旧、计提减值准备、固定资产减少等内容，本章的内容会涉及固定资产相关业务的进一步审计程序。

二、采购与付款业务的内部控制

根据财政部颁布的《内部会计控制规范——采购与付款(试行)》的有关规定，采购与付款业务的内部控制主要涉及岗位分工与授权批准、请购与审批控制、采购与验收控制、付款控制和监督检查几个方面。具体内容包括以下几个方面。

(一)岗位分工与授权批准

1.岗位分工

企业应建立采购与付款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理采购与付款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。企业不得由同一部门或个人办理采购与付款业务的全过程。

采购与付款业务不相容岗位至少包括:(1)请购与审批;(2)询价与确定供应商;(3)采购合同的订立与审计;(4)采购与验收;(5)采购、验收与相关会计记录;(6)付款审批与付款执行。

企业应当根据具体情况对办理采购与付款业务的人员进行岗位轮换。

2.授权批准

企业应当对采购与付款业务建立严格的授权批准制度，明确审批人对采购与付款业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理采购与付款业务的职责范围和工作要求。

审批人应当根据采购与付款业务授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。

经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理采购与付款业务。对于审批人超越授权范围审批的采购与付款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。

企业对于重要和技术性较强的采购业务，应当组织专家进行论证，实行集体决策和审批，防止出现决策失误而造成严重损失。

企业应当按照请购、审批、采购、验收、付款等规定的程序办理采购与付款业务，并在采购与付款各环节设置相关的记录、填制相应的凭证，建立完整的采购登记制度，加强请购手续、采购订单(或采购合同)、验收证明、入库凭证、采购发票等文件和凭证的相互核对工作。

(二)请购与审批控制

1.请购

企业应当建立采购申请制度，依据购置物品或劳务等类型，确定归口管理部门，授予相应的请购权，并明确相关部门或人员的职责权限及相应的请购程序。

企业应当加强采购业务的预算管理。对于预算内采购项目，具有请购权的部门应严格按照预算执行进度办理请购手续;对于超预算和预算外采购项目，具有请购权的部门应对需求部门提出的申请进行审核后再行办理请购手续。

2.审批

企业应当建立严格的请购审批制度。对于超预算和预算外采购项目，应当明确审批权限，由审批人根据其职责、权限以及企业实际需要等对请购申请进行审批。

(三)采购与验收控制

企业应当建立采购与验收环节的管理制度，对采购方式确定、供应商选择、验收程序等做出明确规定，确保采购过程的透明化。

1.采购

企业应当根据物品或劳务等的性质及其供应情况确定采购方式。

一般物品或劳务等的采购应采用订单采购或合同订货等方式。企业应当充分了解和掌握供应商的信誉、供货能力等有关情况，采取由采购、使用等部门共同参与比质比价的程序，并按规定的授权批准程序确定供应商。大宗材料物资等的采购应通过市场调研和招投标确定供应商，其基本程序是:企业的招标委员会将准备采购的材料(或其他物资)的名称、数量、规格、质量要求等信息通过信函、电话、传真等方式告诉相关的供应商，供应商通过回函或派人上门等方式提供有关产品资料、价目表等，企业从中选出几家供应商进行实地考察，根据各供应商的质量、价格和实地考察结果等信息，由采购、材料(或其他物资)使用部门等共同确定可以参加招投标的供应商，并在招投标完成后最终与其中的一家(或多家)签订采购合同。

机器设备等固定资产的采购应由采购部门、设备管理部门、使用部门共同参与采购。如果采购金额较大，也可采用招投标的方式。

小额零星物品或劳务等的采购可以采用直接购买等方式，但应由经授权的部门事先对价格等有关内容进行审查。

2.验收

企业应当根据规定的验收制度和经批准的订单、合同等采购文件，由独立的验收部门或指定专人对所购物品或劳务等的品种、规格、数量、质量和其他相关内容进行验收，出具验收证明。对验收过程中发现的异常情况，负责验收的部门或人员应当立即向有关部门报告;有关部门应查明原因，及时处理。

(四)付款控制

企业应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》和《内部会计控制规范——货币资金(试行)》等规定办理采购付款业务。

企业财会部门在办理付款业务时，应当对采购发票、结算凭证、验收证明等相关凭证的真实性、完整性、合法性及合规性进行严格审核。

企业应当建立预付账款和定金的授权批准制度，加强预付账款和定金的管理。

企业应当加强应付账款和应付票据的管理，由专人按照约定的付款日期、折扣条件等管理应付款项。企业可以建立应付凭单制度，在应付凭单的显著位置注明约定的付款日期，并按付款日期的先后顺序保存应付凭单。对于已到期的应付款项须经有关授权人员在审核应付凭单后附的请购单、入库单、供应商发票等原始凭证并在应付凭单上签字后方可办理结算与支付。

企业应当建立退货管理制度，对退货条件、退货手续、货物出库、退货货款回收等做出明确规定，及时收回退货货款。

企业应当定期与供应商核对应付账款、应付票据、预付账款等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。

(五)监督检查

企业应当建立对采购与付款内部控制的监督检查制度，明确监督检查机构或人员的职责权限，定期或不定期地进行检查。

企业监督检查机构或人员应通过实施控制测试和实质性程序检查采购与付款业务内部控制制度是否健全，各项规定是否得到有效执行。

采购与付款内部控制监督检查的内容主要包括:采购与付款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在采购与付款业务不相容职务混岗的现象;采购与付款业务授权批准制度的执行情况。重点检查大宗采购与付款业务的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批的行为;应付账款和预付账款的管理。重点审查应付账款和预付账款支付的正确性、时效性和合法性;有关单据、凭证和文件的使用和保管情况。重点检查凭证的登记、领用、传递、保管、注销手续是否健全，使用和保管制度是否存在漏洞。

对监督检查过程中发现的采购与付款内部控制中的薄弱环节，企业应当采取措施，及时加以纠正和完善。图10-1表示了采购业务的内控框架。

图10-1　《内部会计控制规范——采购与付款(试行)》所规定的采购业务内控框架

三、采购与付款循环的重大错报风险领域

(一)与应付账款相关的重大错报风险

与应付账款相关的重大错报风险主要体现在以下两个方面。

1.低估应付账款

隐瞒实际发生的购货业务或者将当期发生的购货业务推迟到下一会计期间确认，从而低估应付账款。低估应付账款是一种较为常见的会计舞弊方式，由于账面没有实际存在的应付账款的相关记录，因此，与发现应收账款的高估相比，发现应付账款的低估更为困难。

2.虚增应付账款

虚构购货业务，或者将当期的部分销售收入记入“应付账款”，从而虚增应付账款，造成营业成本的高估(或营业收入的低估)和当期利润的低估，然后在以后的会计期间再虚构销售业务，虚增以后期间的利润。如果被审计单位可能存在这种错报，注册会计师应适当关注账龄较长的应付账款明细项目。

(二)与固定资产相关的重大错报风险

与固定资产相关的重大错报风险主要体现在以下四个方面。

1.固定资产的租赁

固定资产的租赁主要包括融资租赁和经营租赁两种类型，租赁方式不同，其会计核算也存在差异，应严格区分。特别是目前融资租赁业务会计核算较为复杂的情况下，注册会计师需要关注被审计单位融资租赁的会计核算是否符合企业会计准则的有关规定。

2.自建固定资产的计价

自建固定资产的计价存在的主要问题包括:

(1)自建工程的成本项目与期间费用、制造费用等的划分。自建工程的成本项目应该包括与建造固定资产直接相关的材料物资成本、人工成本、借款利息等。在固定资产建造过程中，如果混淆了在建工程成本与产品制造成本或期间费用，将本应计入产品成本或期间费用的支出列入在建工程，就会造成在建工程成本和利润的虚增。

(2)自建工程结转计入固定资产的时间。如果在建工程完工交付使用之后，被审计单位不及时将在建工程成本结转计入固定资产，就会造成在建工程成本虚增，与在建工程的相关的借款利息等支出继续计入工程成本，同时推迟了计提折旧的时间，造成利润虚增。

3.固定资产折旧

有些企业会通过故意遗漏某些应计提折旧的固定资产、人为延长(或缩短)固定资产折旧年限、人为增加(或减少)固定资产预计净残值比例等方式调节折旧金额，并进而调节利润。

4.减值准备

固定资产减值准备、在建工程减值准备期末余额和当期计提金额的确定存在一定的主观性，可能出现重大错报。注册会计师需要关注被审计单位是否存在利用固定资产减值准备、在建工程减值准备的计提调节各期利润的情况。