交易性金融资产公允价值变动处理

第二节　交易性金融资产

一、交易性金融资产概述

1.交易性金融资产的含义及特点

交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产,例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。交易性金融资产一般具有以下特点:

(1)投资的变现能力强。交易性金融资产在活跃的市场中有报价,具有很强的变现能力,其流动性仅次于货币资金,当企业急需资金时可以立即将其兑现。

(2)近期内出售,回收金额不确定。企业投资于交易性金融资产的资金是暂时闲置的,一旦企业生产经营需要资金或者出现较好的获利机会,企业可能随时将交易性金融资产转为货币资金,但是由于投资具有一定的风险性,交易性金融资产的回收金额不确定,因此,可能盈利也可能发生亏损。

由于交易性金融资产的以上特征,所以《企业会计准则》要求将交易性金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益。

2.设置的会计科目

为了核算和监督交易性金融资产公允价值的增减变动和结存情况以及投资收益的实现情况,企业应设置下列会计科目:

(1)“交易性金融资产”科目。用来核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。借方登记交易性金融资产公允价值的增加,贷方登记交易性金融资产公允价值的减少以及处置交易性金融资产时结转的公允价值,余额反映期末结存的交易性金融资产公允价值。该科目应当按照交易性金融资产的类别和品种,分别以“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。

(2)“公允价值变动损益”科目。用来核算企业持有的交易性金融资产公允价值变动形成的应计入当期损益的利得和损失。贷方登记期末企业持有的交易性金融资产的公允价值高于账面的差额和处置交易性金融资产时结转的公允价值变动金额,借方登记期末企业持有的交易性金融资产的公允价值低于账面余额的差额和处置交易性金融资产时结转的公允价值变动金额。

(3)“投资收益”科目。用来核算企业对外投资所取得的收益或发生的损失。贷方登记企业对外投资所取得的收益,借方登记企业对外投资所发生的损失和取得投资时发生的交易费用。期末结转“本年利润”前的贷方余额反映投资净收益;如为借方余额,则反映投资净损失。

二、交易性金融资产的取得

企业取得交易性金融资产时,应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额,记入“交易性金融资产——成本”科目;发生的相关交易费用应当直接计入当期损益,借记“投资收益”科目。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。取得交易性金融资产时所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的,应当单独确认为应收项目,记入“应收股利”或“应收利息”科目。

【例5-12】2009年7月28日,甲公司支付价款1030000元从二级市场购入乙公司发行的股票100000股,每股价格10.30元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.30元),另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产,甲公司编制会计分录如下:

【例5-13】乙公司于2009年6月26日以10000元购入丙公司于同年1月1日发行的三年期债券(票面金额为10000元)作为交易性金融资产。该债券年利率为6%,每半年付息一次,另支付手续费100元。乙公司编制会计分录如下:

【例5-14】丁公司2009年1月1日企业从二级市场支付价款1020000元(含已到付息但尚未领取的利息20000元)购入戊公司发行的债券,另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元,剩余期限为两年,票面年利率为4%,每半年付息一次,丁公司将其划分为交易性金融资产。丁公司编制会计分录如下:

三、交易性金融资产持有期间的现金股利和利息

企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息,应当确认为应收项目,记入“应收股利”或“应收利息”科目,并计入当期投资收益。

【例5-15】承【例5-13】7月1日丙公司确认发放利息,7月7日,乙公司收到债券利息300元。乙公司编制会计分录如下:①7月1日确认债券利息时:

②7月7日收到债券利息300元时:

四、交易性金融资产的期末计量

根据《企业会计准则——金融工具确认和计量》的规定,在资产负债表日应编制调整分录,将交易性金融资产公允价值的变动计入当期损益。交易性金融资产期末以公允价值计价,能够公允地反映企业财务状况和经营成果,满足会计报表使用者对会计信息的需求。

资产负债表日,交易性金融资产应当按照公允价值计量,公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。企业应当在资产负债表日按照交易性金融资产公允价值与其账面余额的差额,借记或贷记“交易性金融资产——公允价值变动”科目,贷记或借记“公允价值变动损益”科目。

【例5-16】承【例5-12】12月31日,乙公司股票价格涨到每股13元,编制会计分录如下:

【例5-17】承【例5-14】12月31日,该债券的公允价值为1150000元(不含利息),编制会计分录如下:

五、交易性金融资产的处置

企业在需要周转资金或决定投资于更有利的机会时,可以随时将持有的交易性金融资产在证券市场上出售。出售交易性金融资产时,应当将该金融资产出售时的公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为投资收益,同时调整公允价值变动损益。

企业应按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,按该金融资产的账面余额,贷记“交易性金融资产”科目,按其差额,贷记或借记“投资收益”科目。

同时,将原计入该金融资产的公允价值变动转出,借记或贷记“公允价值变动损益”科目,贷记或借记“投资收益”科目。

【例5-18】2009年5月,甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产,另支付手续费10万元,2008年6月30日该股票每股市价为7.5元, 2009年8月10日,乙公司宣告分派现金股利,每股0.20元,8月20日,甲公司收到分派的现金股利。至12月31日,甲公司仍持有该交易性金融资产,期末每股市价为8.5元,2010年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。编制会计分录如下(单位:万元):

①2009年5月购入时:

②2009年6月30日:

③2009年8月10日宣告分派时:

④2009年8月20日收到股利时:

⑤2009年12月31日:

借:交易性金融资产——公允价值变动(60×8.5-450)60

⑥2010年1月3日处置时: