税收的效率原则

三、税收的效率原则

（一）税收效率原则的含义

单指效率，其经济含义是多方面的，如资源的最佳配置、微观经济效益的提高、经济的稳定增长等，都是效率的表现。如果再扩大范围，还有生态效率、社会效率等都可以包括在效率的范围内。经济效率、社会效率和生产效率是一个互为条件、互相影响的统一体，共同构成社会总效益。税收所讲的效率原则就是要求征税的结果，要使社会总效益提高，促进社会生产力发展。具体地讲，包括以下几个方面的含义：

（1）从资源配置的角度讲，税收要有利于资源的有效配置，使社会从可利用的资源中获得最大利益。

（2）从经济机制的角度看，税收要有利于经济机制的有效运行，如此不仅可使微观经济效益提高，宏观经济效益也会稳定增长。

（3）从税务行政的角度说，税务行政要讲求效率，税收制度要简便，征纳双方的费用要节省。

也就是说，税收的效率原则就是要求国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，提高税务管理效率。它可分为税收的经济效率原则和税收本身的效率原则两个方面。

（二）税收的经济效率原则

1.税收经济效率原则的内容

经济效率从单个企业或个人的角度来看是比较清楚的，在生产经营中获得最大的效益就说明其经济活动是有效率的。但从全社会看，效率问题复杂得多，主要表现为全社会的资源配置方式和经济运行机制。如何配置资源、调节经济运行，是国民经济宏观管理的极为重要的问题。税收的经济效率原则是旨在考察税收对经济资源配置和经济机制运行的影响状况，归根到底是生产力发展问题。国家税收既然是宏观调控的经济杠杆，那么，坚持税收的效率原则，对生产力标准更应全面理解，其关键是必须处理好宏观与微观的关系。

税收的经济效率原则应强调宏观标准。加强宏观调控，正确处理宏观与微观的关系，是社会主义市场经济条件下发展生产力的客观要求。应该看到，在商品经济中微观和宏观的矛盾是永远存在的：微观经济搞不好、搞不活，宏观经济目标也不可能实现；反过来更重要的一面是，宏观经济如果控制不好，出了问题，微观经济也不可能搞好，而且影响更大，时间更长，调整宏观经济各种比例关系所付的代价更大。解决问题的办法只能是在充分发挥市场调节作用的同时，加强宏观调控，以搞活微观经济，税收的性质决定了税收具有宏观调控的职能。因此，贯彻税收效率原则，除了注意微观效率外，更应该强调宏观效率。

2.税收经济效率与税收中性的关系

正确处理税收经济效率与税收中性的关系极为重要。西方国家讲税收经济效率原则通常是从微观方面着眼，把课税以后对生产者或消费者的影响作用笼统地看成是税收的额外影响（包括额外收益和额外损失两个内容）。从这种观点出发，认为要使税收的影响作用减少到最小程度，就是税收中性化。

应该承认，即使是纯粹靠市场自发调节经济的西方国家也不存在绝对的中性税收。如果通过税收的宏观调节产生的额外收益大于微观的额外损失，就这一点而论，税收非中性也可以是有效率的。在我国社会主义市场经济条件下，从市场对资源配置应起基础性作用来看，要求税收对有效市场不起逆向调节作用。如果把税收中性的含义限定在这个意义上，那么要求税收在基本方面保持相对的中性是合理的。但是，如果要求税收对纳税人不产生任何影响则是不可能的，也是不应该的。因为社会主义国家还需要利用税收对国民经济进行多方面调节，从这个意义上讲，就不应该要求税收是完全中性的。为了实现经济效率，税收应该包括部分非中性。上面所说的税收效率要强调宏观标准，其意义也即如此。

3.税收经济效率的衡量标准

从理论上讲，可以用西方经济学中的“帕累托效率”来解释衡量经济效率的标准。“帕累托效率”的原意是：如果资源配置已达到这样一种状态，即任何重新调整都不可能在不使其他人境况变坏的情况下而使任何一个人的情况变好，那么这种资源配置的效率就是最佳的。如果达不到这种状态，就说明资源配置的效率不是最佳的，还可以重新调整。由于现实生活中，大多数的经济活动都可能是以使其他人情况变坏为条件而使某些人的情况变好，所以，经济效率的衡量标准可以解释为：经济活动措施应当使“得者的所得多于失者的所失”，或者从全社会看，宏观上的所得大于微观上的所失。如果做到这一点，经济活动就可说是有效率的。

把“帕累托效率”的概念应用于衡量税收的经济效率，西方税收学界认为，税收的征收活动同样存在“得者的所得和失者的所失”的比较问题。他们认为，税收在将社会资源从纳税人手中转移到政府部门的过程中，势必会产生影响。若这种影响只限于征税数额本身，此乃为税收的正常影响；若在社会正常影响之外，经济活动因此受到干扰和阻碍，社会利益因此而受到削弱，便产生了税收的额外损失；若在这种正常影响之外，经济活动还因此而得到促进，社会利益因此而得到增加，便产生了税收的额外收益。税收的效率原则就是要使税收的额外损失减少到最低限度，额外收益尽可能增加，或使额外收益大于额外损失。

税收的额外损失可分为两类：一是资源配置方面的额外损失。国家因征税增加政府部门支出的同时又减少私人部门支出。若因此而导致的私人经济利益损失大于增加的社会经济利益，即发生税收在资源配置方面的额外损失。二是经济运行机制方面的额外损失。税收作为一种强制和无偿的国家占有，总会对纳税人的经济行为发生影响，若因征税对市场经济的运行发生了不良影响，干扰了私人消费和生产的正常决策，同时相对价格和个人行为随之变更，即发生税收在经济机制运行方面的额外损失。这两种额外损失都说明经济处于无效率或低效率状态，都会给社会带来消级影响。

因此，政府征税必须使社会承受的额外损失为最小，这样才能换取最大的经济效率。

税收的额外收益是指征税结果由于影响纳税人的决策行为而增加的社会总收益。政府征税满足财政支出需要的同时，还可将政府的意图体现在税收制度和政策中，达到稳定经济，增加社会总收益，实现宏观调控的目的。但是，税收调节产生额外收益的前提条件是“市场机制失灵”，即单纯依靠市场机制那只“看不见的手”不能保证经济稳定增长的时候，才会产生税收的额外收益。例如，一种商品的生产会污染环境，给社会带来危害，这是该商品生产的外部成本，会减少社会总收益，而市场这只“看不见的手”却不能阻止该商品的生产，这时税收就可以发挥其特有的调节作用，限制有外部成本的商品生产，进而达到减少外部成本、增加社会总收益的目的。

从税收的额外收益的产生过程来看，税收的经济杠杆作用是增加税收额外收益的主要途径，这就要求税收区别不同情况，适时采用灵活、有效的调节措施，使资源得以充分利用，促进经济稳定运行。

（三）税收本身的效率原则

1.税收本身的效率原则概述

税收本身的效率原则，就是税收成本与税收收入的对比情况。检验税收本身效率的标准，是税收成本与税收收入的对比关系，即税收成本与税收收入的差额最大化，税收成本占税收收入的比重最小化。

税收成本，是指在执行税收计划过程中，征纳双方因为征税和纳税而支出的一定的费用，按其实际支出部门不同，可分为征管费用和缴纳费用。

（1）税收征管费用。这部分费用是指政府部门在实施税收计划、征管各个税种中所支出的费用，包括税务机关的人员工资、薪金和奖金的支出；税务机关的办公用品、办公设备的支出；税务机关在征管中采取的各种办法、措施所支出的费用；税务机关为改变税种、设立新税种所付出的代价；税务机关为有关部门提供免费服务而支付的费用等。其中，前两项费用是直接费用，比较容易计算和管理，后三项费用为间接费用，一般难以计算和管理。

（2）税收的缴纳费用。这是指纳税人在按照税法规定纳税过程中所支付的费用。如纳税人因填写纳税申报表而雇用会计师和税务顾问等代理人员所花费的费用；公司企业为个人代缴税款所花费的费用；纳税人花在申报税收和缴纳税款方面的时间和交通费用；纳税人为逃税、避税所花费的时间、精力、金钱以及因逃避税未成功而受的惩罚等等。在税收的缴纳费用中，除第一项较容易计算外，其他费用较税收的征管费用更要难以计算，正是因为缴纳费用没有管理费用那么明显，因此也有人称这笔费用为“税收的隐蔽费用”。

上述构成税收成本的各项费用，有的由政府负担可能会节约支出；有的由纳税人负担也可能会节约支出，因此，在政府和纳税人之间分配税收成本时，要以效率为准则，一方面要求政府在征管支出上力求最小，以保证国家取得更多的收入；另一方面征税也必须使纳税人的缴纳费用最小，纳税人的缴纳费用增多，实际上也给社会带来了负担。简单地说，就是把每项费用在政府和纳税人之间权衡，分配给最少支出者，以达到税收成本最小的目的。

降低税收成本，即提高税收本身的效率大体有三条途径：一是要运用先进的科学方法管理税务，防止税务人员贪污舞弊，以节约征收费用；二是要简化税制，使纳税人易于理解掌握，并尽量给纳税人以方便，以压低缴纳费用，同时也可减少纳税人逃税的企图和机会；三是尽可能将纳税人所花费的缴纳费用转化为税务部门所支出的征收费用，以减少纳税人负担或费用分布的不公，增加税务支出的透明度，进而实现压缩税收成本的目的。

2.关于检验税收本身效率的标准

由于税收的缴纳费用难以准确、清晰地计算，因此，可以用税收的征管费用占税收收入的比重这一指标作为衡量税收本身效率的标准。各国政府对其税收本身效率的考察，基本上也是以税收征管费用与税收收入的对比关系为主要依据的。比重越小，说明税收成本越少，即以较少的税收成本换取了较多的财政收入。比重越高，说明税收成本越大，即已取得的税收收入是以相当多的税收成本为代价的。

税收征管费用占税收收入的比重，除了可作为考察税收本身是否具有效率之外，还可用于分析有关的理论和实际问题。如通过计算每一税种所需花费的征收费用占该税种全部收入的百分比，可有利于比较分析哪个税种的效率最佳。通过计算不同时期税收的征收费用占税收收入的比重，可反映税收效率的发展变化情况。在作理论研究和实际工作分析时对这一指标可以举一反三，广泛加以利用，以达到对税收本身的效率问题的透彻理解。