税收筹划在中国的发展

第三节　税收筹划在中国的发展

一、中国税收筹划的产生简况

中国税收筹划是随着上述条件的出现与完善而产生和发展的。当然，从根本上来说是中国社会主义市场经济体制的提出与建立及其税收制度改革的发生所决定的。

中国于1994年进行了具有里程碑意义的税制改革，根据《税收征管法》有关税务代理的法律规定，同时颁布了《税务代理试行办法》，税务代理业开始产生。早期的税务代理业务并不包括税收筹划业务。随着西方税收筹划的理论与经验的引入，在实践中许多税务代理机构开始开展税收筹划业务，并积累了一些经验，取得了一定的成效。在1996年颁布的《注册税务师资格制度暂行规定》中，正式开始把税收筹划列为税务顾问的一项业务。

国内关于税收筹划的研究最早可以追溯到20世纪90年代初期，当时主要是介绍西方的理论与实际经验。早期比较系统地介绍西方税收筹划的学者是唐腾翔和唐向两位，他们于1994年合著出版了《税收筹划》一书。随后一些学者也纷纷撰文研究税收筹划。但是囿于对税收筹划的认识不足，或是因为中国当时正立足于加强税收法制建设，强化国民纳税意识的教育与培养，政府及税务当局一开始并不支持在中国开展税收筹划的研究和实践，甚至对研究税收筹划的学者们进行了批评。随着研究的深入，改革实践的发展，税收筹划逐步为大家所认可和接受。当今官方媒体大篇幅刊登这方面的研究文章和实际案例已是常见的了，公开出版的著作也多如牛毛。会计师事务所和税务师事务所都提供这种服务，并有不少成功的案例，受到了纳税人的青睐。目前最为关键、最为迫切的问题是理论的欠缺、目标的困惑、方法的局限和人才的不足。这一现象开始引起理论界的关注，近几年不少学者已涉足研究税收筹划，社会上也举办过一些层次较高的税收筹划研讨会。由于对税收筹划的认识毕竟有一个过程，加之税收筹划所要求具备的条件也有一个成熟、完善的过程，应该说目前中国的税收筹划无论是理论还是实践都还处于初期发展阶段。

二、理论与实践的发展

随着税收筹划的研究深入和实践的发展，中国理论界目前对税收筹划的理性思考更多起来。理论研究的重点在于税收筹划的目标定位问题。

早期现代企业理论认为追求利润最大化是企业的合理目标。作为一种经济分析的假设，利润最大化有其合理性，因为在市场经济条件下作为企业必须获取一定的利润以满足自身的生存与发展需要。但是现实中，利润是以会计年度核算的，那么利润最大化究竟是指当年利润最大化还是长期利润最大化，在企业经理人看来，显然是指当年或任期内利润最大化。如果企业目标定位于利润最大化，往往容易导致企业经营者追求短期利润，造成行为短期化，不利于企业长期稳定发展。现实情况表明，以利润最大化为企业目标的企业往往是“短寿”企业。在企业经营生涯中，有“长寿”企业与“短寿”企业之分。前者是指那些经营充满活力、拥有无穷价值源泉的企业。这类企业目标定位不是利润最大化，虽然短期利润不是最大的，但持续发展的势头却十分强劲;后者是指那些虽然曾经名噪一时，并以暴利和超常扩张制造神话的“名星”企业，它们的经营生涯也如名星的艺术生涯一样短暂，昙花一现。我国近几年来出现的“巨人”现象，就是最好的证明。巨人集团经营计算机打字机和生物工程，并且有过丰厚的利润和骄人的业绩，但在短短几年就从经营的顶峰迅速崩溃，其最大症结就在于企业迅速发展中的目标定位有误，失去了可持续发展的基础，即没有用科学发展观制定企业发展战略。在充满竞争与日益多元发展的社会中，企业作为“社会人”，利润最大化这一目标已难以满足各个相关利益者的要求，也难以满足企业可持续发展的战略要求，目前企业利润最大化的目标理论已受到质疑。

按照科学发展观的要求，当今企业价值最大化目标理论应运而生。所谓企业价值最大化是指企业经理人在受资源、技术和社会的约束条件下谋求企业价值的最大化。价值最大化目标是针对利润最大化目标的缺陷而提出来的，是对利润最大化目标的修正与完善。其一，作为价值评估基础的现金流量的确定，仍然是基于企业当期的盈利，即对企业当期利润进行调整后予以确认;其二，价值最大化是从企业的整体角度考虑企业的利益取向，使之更好地满足企业各利益相关者的利益;其三，现金流量价值的评价标准，不仅仅是看企业目前的获利能力，更看重的是企业未来的和潜在的获利能力。因此从科学发展观来看，企业价值最大化目标更符合现代企业发展要求，更强调企业的持续发展能力，是对早期现代企业目标的一种扬弃。

企业税收筹划是现代企业理财活动的重要内容，其目标定位应服从于企业目标，与企业目标一致;并且随着企业目标的调整而调整。

在企业目标定位于利润最大化的条件下，税收筹划的目标必然是追求税后利润最大化。如前所述，追求利润最大化相对于追求税负最轻的节税方式而言，已是一种历史的进步，但是如果按照这一目标来进行税收筹划，必然导致企业目光短浅，只会以当年利润或经理人任期的利润多少来选择纳税方案，而不是从企业整体利益和长远发展的角度来选择纳税方案。在税收筹划实践中我们经常可以看到，某一纳税方案，能够减轻税负，或能带来当年利润最大化，但从企业长期发展来看，是不利的。由于企业没有一个科学发展观，却往往会选择这一方案，显然这不是税收筹划应达到的目的，也绝不是企业愿意看到的结果。将税收筹划的目标定位于企业价值最大化，是科学发展观在税收筹划中的具体体现。根据这一思路，企业在进行一切生产、经营、投资、理财决策时，加入税收政策或税收法规因素，以企业价值最大化为目标，选择或放弃某一方案的行为和过程，就是税收筹划活动。并不是只有选择税负最轻或税后利润最大化的纳税方案的活动才称为税收筹划。

综上所述，以税后利润最大化为目标的税收筹划和以企业价值最大化为目标的税收筹划都是在遵从税法前提下纳税人对生产、经营、投资、理财活动的纳税方案的一种安排，主要区别在于企业目标定位不同。理想的税收筹划是节税、税后利润最大化和价值最大化三者的统一。在现实中三者的统一往往是很困难的，当三者发生矛盾时，应以企业价值最大化为决策依据。这种由单纯追求节税和税后利润最大化目标，向追求企业价值最大化目标的转变，反映了纳税人现代理财观念不断增强的发展过程，也是科学发展观对税收筹划健康发展的要求。从这个角度来说，以节税和税后利润最大化为目标的税收筹划是税收筹划发展的低级阶段，以企业价值最大化为目标的税收筹划才是税收筹划发展的高级阶段。在我国税收筹划发展过程中，我们应大力倡导在科学发展观指导下的税收筹划活动，使之朝着高级税收筹划方向前进，而不只是停留在单纯节税和追求利润最大化的初级税收筹划阶段。

三、高校培养税收筹划人才的探索

面对理论的发展与实践的要求，高等学校也开始了税收筹划专业人才培养的探索。高校培养税收筹划专业人才无论是从满足企业需求还是从财政学专业发展来看都是非常有必要的。

从企业发展与人才市场的需求来看。市场经济发展，国家与企业分配关系的改变，税收制度的复杂，税收对企业生存发展至关重要，企业对税收专业人才的需求非常迫切。前面已作大量阐述，在此不再赘述。

从财政学专业改造与学科创新的要求来看，高校培养税收筹划专业人才也是非常值得探寻的一件事情。财政学科是一个传统优势学科，财政学专业也曾是十分热门的专业，有过辉煌的历史。过去它的主要社会功能是两个，一是研究成果为各级政府的财政税收决策提供理论和政策依据，二是为财政税务部门培养和输送高级专门管理人才。简言之，财政学专业作为传统老专业，其人才培养方向主要是面向政府及公共部门。几十年来，高校财政学专业为国家培养了大批优秀的财政科学研究者和财政税务管理人才，为社会作出了重大贡献。

然而，随着社会主义市场经济及财政税收体制改革的不断发展，尤其是政府机构改革及公务员考试制度的实施，财政学专业人才培养的方向问题面临着严峻的挑战，传统培养方向面向政府的局限性严重制约了财政学专业的发展。如何适应市场经济需要培养社会急需人才问题，显得越来越突出，成为全国高校同类专业面临的具有共性的问题。同时，人才培养问题也是学科建设和学科创新的重要内容，如何在学科建设与学科创新中实现人才培养目标的调整和创新，使老专业焕发新的生命，而不是简单地改变专业名称，换汤不换药的设置专业方向。高校必须打破传统观念，开辟财政学专业为市场经济服务、为企业发展服务的新领域，走专业改造与学科创新之路，谋求学科发展的新的增长点。对财政学专业培养方向进行调整，为适应市场经济发展进行专业改造，实行“公私兼顾”的人才培养模式，在保留原有的面向政府这一方向的基础上，增设财政学(税收筹划)新的方向，更新后的财政学专业形成两个方向：一是为政府培养财政税务公务员，二是为社会及企业培养税收筹划专门人才。通过专业改造把财政学专业改造成既能满足政府财税管理需要、也能满足企业理财需求的全新专业。

有些大学已在几年前招收财政学专业税收筹划方向本科生(如中南财经政法大学、湖北经济学院等)，这些学生毕业后在就业市场上多了一份选择，有不少同学到了几大会计师事务所和大中型企业从事税收筹划或其他涉税工作。目前不少高校在财政学专业、税务专业、财务会计专业本科和研究生中都开设了税收筹划课程，开始注重税收筹划专业知识的学习或专业人才的培养。

【注释】

[1]唐腾翔，唐向.税收筹划.北京：中国财经出版社，1994.

[2]方卫平.税收筹划.上海：上海财经大学出版社，2001.

[3]张中秀，汪昊.税务律师.北京：企业管理出版社，2004.