消费税的计算

第三节　消费税的计算

一、消费税的计税依据

（一）销售额的确定

根据《消费税暂行条例》规定，销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。对此这里需要说明以下几点：

1．销售额不包括应向购买方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额。换算公式为：

应税消费品的销售额＝含增值税的销售额÷（1＋增值税税率或征收率）

征收消费税的产品同时又必须缴纳增值税，两者的计税依据都是同口径的销售额，但含义有所不同：对增值税而言，应税销售额为不含税的销售额，即不含增值税的销售额；对消费税而言，应税销售额为含消费税但不含增值税的销售额。此外，有关价外费用的含义和内容及其处理规定与增值税相同，不再赘述。

2．应税消费品连同包装物销售的无论包装物如何计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税；对只收取押金而不随同产品作价销售的包装物，其所收取的押金不应并入应税消费品中征税，但对逾期未收回的包装物不再退还和收取1年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征税；对既作价随同应税消费品销售又另外收取押金的，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。但对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。

3．纳税人销售的应税消费品，以外汇结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择结算的当天或当月1日的国家外汇牌价（原则上为中间价）。纳税人应事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。

（二）销售数量的确定

我国消费税仅对黄酒、啤酒、汽油、柴油四种应税消费品采用从量定额的办法征税，销售数量是指应税消费品的数量，具体规定如下：

1．销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。

2．自产自用的应税消费品，为应税消费品的移送使用数量。

3．委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品的数量。

4．进口应税消费品的，为海关核定的进口征税数量。

二、消费税的计算

消费税实行从价定率、从量定额和复合计税的办法计算应纳税额。

（一）从价定率应纳税额的计算

现行消费税多数税目适用比例税率，定率征税，其计算公式为：

应纳税额＝销售额×消费税税率

1．生产销售（自产自销）应税消费品应纳税额的计算。

（1）对纳税人自产自销的未用已税消费品作为中间投入物生产的应税消费品，按以下公式计算应纳消费税：

应纳税额＝销售额×消费税税率

［例3－1］某摩托车厂（一般纳税人）生产125型摩托车40辆出售，每辆售价8000元，另向用户收取摩托车购置费350元／辆。要求计算该厂应纳消费税税额？（价款为含税价）

解析：

①销售额＝（8000×40＋350×40）÷（1＋17%）

　　　　＝285470．09（元）

②应纳税额＝285470．09×10%＝28547．01（元）

（2）对纳税人自产自销的用已税消费品作为中间投入物生产的应税消费品，应扣除所用已税消费品已纳的消费税税款。

用已税消费品生产的应税消费品，包括以已税烟丝生产的卷烟；以已税酒和酒精为原料生产的酒；以已税化妆品为原料生产的化妆品；以已税护肤护发品为原料生产的护肤护发品；以已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石；以已税的鞭炮焰火为原料生产的鞭炮焰火；以已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产的汽车轮胎；以已税摩托车零配件生产的摩托车。

对这些用已税消费品生产的应税消费品，就需要对所耗用的已税消费品已缴纳的消费税予以扣除，以避免重复征税。所用的已税消费品的取得方式主要是外购和委托加工收回，其应纳消费税的扣除应分别处理。

对于用外购的已税消费品连续生产应税消费品的，原规定实行以最终消费品的销售额扣除外购已税的应税消费品买价后的余额为计税依据计征消费税，自1995年6月1日起，改为在计税时按当期生产领用数量计算准予扣除的应税消费品已纳的消费税税款。当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的计算公式为：

当期准予扣除的外购应税消费品已纳消费税税额＝当期准予扣除的外购应税消费品买价×外购应税消费品适用税率

当期准予扣除的外购应税消费品买价＝期初库存的外购应税消费品买价＋当期购进的外购应税消费品买价－期末库存的外购应税消费品买价

外购应税消费品的买价是指购货发票上注明的销售额（不包括增值税税款）。

［例3－2］长河公司长期购买某化妆品厂生产的化妆品作为原料生产高档化妆品。2005年5月，长河公司购进初级化妆品3500千克，不含增值税单价每千克70元，月初库存2000千克，月末库存1500千克，要求计算该公司当月可以扣除的外购原料可抵扣的消费税金？

解析：

当期准予扣除的外购应税消费品＝（2000＋3500）×70×30% －1500×70×30%

已纳消费税税额＝84000（元）

［例3－3］某鞭炮厂（一般纳税人）外购一批价值为200万元的已税鞭炮加工为电光炮出售，含税销售收入600万元。要求计算该鞭炮厂当期应纳的消费税税额？

解析：

应纳税额＝［600÷（1＋17%）－200］×15%＝46．92（万元）

对于用委托加工收回的应税消费品连续生产的应税消费品，因税款已经由受托方计算出并代扣代缴，可直接按当期生产领用数量从应纳消费税税额中计算准予扣除的已纳消费税税款。当期准予扣除的委托加工收回的应税消费品应纳消费税税款的计算公式为：

当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳消费税税额＝期初库存的委托加工应税消费品已纳消费税税额＋当期收回的委托加工应税消费品已纳消费税税额－期末库存的委托加工应税消费品已纳消费税税额

需要说明的是纳税人用外购或是委托加工收回的已税珠宝玉石生产的金银首饰，改在零售环节征收消费税时，一律不得扣除珠宝玉石已纳的消费税税额。

2．自产自用应税消费品应纳税额的计算。

《消费税暂行条例》规定，纳税人自产自用的应税消费品用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的（用于生产非应税消费品和在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的）于移送使用时纳税。具体分为以下两种情况：

（1）有同类消费品销售价格的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。其计算公式为：

应纳税额＝应税消费品同类销售单价×自产自用数量×消费税税率

这里的“同类消费品的销售价格”是指纳税人当月销售的同类消费品的销售价格。如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算，但销售的应税消费品无销售价格或销售价格明显偏低又无正当理由的，不得列入加权平均计算；如果当月无销售或当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。纳税人用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据，计算消费税。

（2）没有同类消费品的销售价格的，按照组成计税价格计算应纳税额。其计算公式为：

应纳税额＝组成计税价格×消费税税率

公式中的“成本”，是指应税消费品的生产成本。公式中的“利润”，是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品的全国平均成本利润率由国家税务总局确定。

［例3－4］某化妆品厂将生产的成套化妆品作为年终奖励发放给本厂职工，查知无同类产品销售价格，其生产成本为31200元，国家税务总局核定的该产品的成本利润率为5%，适用税率为30%。要求计算该企业应纳的消费税税额？

解析：

2）应纳税额＝46800×30%＝14040（元）

3．委托加工的应税消费品应纳税额的计算。

《消费税暂行条例》规定，委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。

（1）有同类应税消费品销售价格的，其计算公式为：

应纳税额＝应税消费品的同类销售单价×委托加工数量×适用税率

这里“同类消费品的销售价格”的内容与自产自用应税消费品计算中的“同类消费品的销售价格”的解释完全一致，不再赘述。

［例3－5］某化妆品公司长期委托某日用化工厂加工某种护发品，收回后以其为原料，继续生产护发品销售。一年来受托方一直按同类护发品每千克60元的售价代收代缴消费税。本月化妆品公司收回加工好的护发品3000千克，当月销售连续生产的护发品800箱，每箱售价600元。月底结算时，账面上，月初库存的委托加工的护发品2000千克，价款12万元；月底库存委托加工护发品1000千克，价款6万元。要求计算当月该公司销售护发品应纳的消费税额？（题中价款均为不含增值税价款）

解析：

1）当月应纳消费税：600×800×17%＝81600（元）

2）当月准予抵扣的委托加工护发品已纳税款：

2000×60×17%＋3000×60×17%－1000×60×17%＝40800（元）

3）当月实际应纳的消费税：81600－40800＝40800（元）

（2）没有同类应税消费品销售价格的，应按照组成计税价格计税，其计算公式为：

应纳税额＝组成计税价格×适用税率

公式中的“材料成本”，是指委托方所提供加工材料的实际成本。委托加工应税消费品的纳税人，必须在委托加工合同上如实注明（或以其他方式提供）材料成本，凡未提供材料成本的，受托方所在地主管税务机关有权核定其材料成本。

公式中的“加工费”，是指受托方加工应税消费品向委托方收取的全部费用，包括代垫的辅助材料的实际成本。

［例3－6］甲企业委托乙企业加工一批应税消费品，甲企业为乙企业提供原材料等，实际成本为7000元，支付乙企业加工费2500元，其中包括乙企业代垫的辅助材料700元。已知适用消费税税率为10%。同时该应税消费品，受托方无同类消费品销售价格。要求计算乙企业代扣代缴的消费税税额。

解析：

1）组成计税价格＝（材料成本＋加工费）÷（1－消费税税率）＝（7000＋2500）÷（1－10%）＝10555．56（元）

2）代扣代缴消费税税额＝10555．56×10%＝1055．56（元）

4．进口的应税消费品应纳税额的计算。

应纳税额＝组成计税价格×消费税税率＝［（关税完税价格＋关税）÷（1－消费税税率）］×消费税税率

公式中的“关税完税价格”，是指海关核定的计税价格

［例3－7］某公司从境外进口一批货物，经海关核定，关税的完税价格为55000元，进口关税税率为25%，消费税税率为30%。要求计算应纳的消费税税额。

解析：

1）组成计税价格＝（关税完税价格＋关税）÷（1－消费税税率）＝（55000＋55000×25%）÷（1－30%）＝98214．29（元）

2）应纳税额＝组成计税价格×适用税率＝98214．29×30%＝29464．29（元）

（二）从量定额应纳税额的计算

现行消费税仅对黄酒、啤酒、汽油、柴油4个税目实行定额征税，其计算公式为：

应纳税额＝课税数量×单位税额

根据税法规定，黄酒、啤酒是以吨为计税单位；汽油、柴油以升为计税单位。但在实际销售过程中，两种计量单位存在混用。为了规范不同产品的计量单位，以准确计算应纳税额，税法规定了吨与升两个计量单位的换算标准：

啤酒：1吨＝988升

黄酒：1吨＝962升

汽油：1吨＝1388升

柴油：1吨＝1176升

［例3－8］某炼油厂2005年3月销售汽油1500吨、柴油2000吨，溶剂油25吨。当月将自产柴油5吨用于本厂基建工程的车辆和设备，另将自产汽油20吨移送生产溶剂油。要求计算该炼油厂当月应纳消费税。

解析：

汽油、柴油的销售适用定额税率，溶剂油不纳税；自产自用的汽油、柴油应视同销售消费品，缴纳消费税。计量单位“吨”应换算成“升”。

应纳消费税＝（1500＋20）×1388×0．2＋（2000＋5）×1176× 0．1＝421952＋235788＝657740（元）

（三）实行复合计税应纳税额的计算

自2002年起，对卷烟、粮食白酒和薯类白酒实行复合计税，其计税公式为：

应纳税额＝销售数量×单位税额＋销售额×税率

［例3－9］某酒厂生产粮食白酒和黄酒，2005年4月销售自产的粮食白酒100吨，其中50吨售价为6000元／吨，另50吨售价为6100元／吨；销售自产黄酒19240升；销售白酒炮制的药酒10吨，售价为4000元／吨。其中粮食白酒适用复合税率，比例税率为25%，定额税率每500克0．5元；黄酒定额税率240元／吨；药酒比例税率为10%。（上述均为不含增值税单价）

解析：

白酒适用复合税率，药酒适用比例税率，黄酒适用定额税率。计量单位应按税法规定进行换算。

1）销售白酒应纳消费税＝（6000×50＋6100×5O）×25%＋100×2000×0．5＝251250（元）

2）销售药酒应纳消费税＝4000×10×10%＝4000（元）

3）销售黄酒应纳消费税＝（19240÷962）×240＝4800（元）

4）应纳消费税总额＝251250＋4000＋4800＝260050（元）

三、税额减征的规定

为保护生态环境，促进替代污染排放汽车的生产和消费，推进汽车工业技术进步，对生产销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车减征30%的消费税，其计算公式为：

减征税额＝按法定税率计算的消费税额×30%

应征税额＝按税法定税率计算的消费税税额－减征税额

低污染排放值标准相当于欧洲Ⅱ号标准。目前桑塔纳系列、赛欧系列、捷达、宝来系列等轿车均达到规定的排放标准，对上述小汽车准予按应纳税额减征30%的消费税。

根据税务总局新的规定，自2004年7月1日起，只有污染排放标准达到欧洲Ⅲ号标准，才能享受减征消费税30%的优惠。