怎样按权益法调整对子公司的长期股权投资

9．怎样按权益法调整对子公司的长期股权投资？

答：合并财务报表应以母公司和子公司的财务报表及有关资料，由母公司编制。在日常核算中，母公司对子公司的长期股权投资采用成本法进行核算，其个别报表中长期股权投资、投资收益等报表项目的金额是建立在成本法基础上形成的。在编制合并财务报表时，应由母公司按权益法调整对子公司的长期股权投资，并将调整结果反映在合并工作底稿中，作为合并财务报表编制的基础。

无论母公司对子公司的控制是源于直接出资还是合并方式，其股权取得日后合并财务报表的编制方法是相同的。但需要注意的是，在通过合并方式取得对子公司股权的情况下，在权益法调整中应注意两个问题：其一，如果母公司与子公司会计政策和会计期间不一致，应按照母公司的会计政策对子公司的财务报表进行调整；其二，由于在合并日对同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并采用不同的会计处理方法，前者以被合并企业净资产的账面价值为基础，后者以被合并企业净资产的公允价值为基础。因此，对非同一控制下的企业合并取得的子公司，应当根据母公司为该类子公司设置的备查簿记录，以购买日子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础，通过编制调整分录，在合并工作底稿中将子公司的个别财务报表调整为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债的金额。

例4－7甲公司2008年1月1日以货币资金200000元对乙公司投资，取得其100%的股权。B公司的实收资本为200000元，2007年乙公司实现净利润40000元，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的30%向股东分派现金股利，年末，盈余公积为4000元，未分配利润为24000元。

甲公司在编制2008年度合并财务报表时，应在其合并工作底稿中，将对乙公司的长期股权投资从成本法调整为权益法。应编制的调整分录如下：

按权益法确认投资收益40000元并增加长期股权投资的账面价值：

借：长期股权投资　　　　　　　　　　　40000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　40000

对乙公司分派的股利调减长期股权投资12000元：

借：应收股利　　　　　　　　　　　　　12000

　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　　　12000

抵销原成本法下确认的投资收益及应收股利12000元：

借：投资收益　　　　　　　　　　　　　12000

　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　12000

经过上述调整后，甲公司编制2008年度合并财务报表前，“长期股权投资”项目的金额为228000元，“投资收益”项目的金额为40000元。

例4－8　假设甲公司2008年1月1日以银行存款1200000元购得乙公司80%的股权（该合并属于非同一控制下的企业合并），甲公司备查簿中记录乙公司2008年1月1日某项固定资产的账面价值460000元，公允价值520000元；某项无形资产的账面价值100000元，公允价值140000元。除表4－10所列项目外，甲公司其他资产的账面价值与公允价值相同。2008年1月1日，乙公司账面净资产为900000元，其中：实收资本为800000元，资本公积50000元，盈余公积20000元，未分配利润30000元。2008年乙公司实现净利润200000元，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的30%向投资者分派现金股利，当年形成的盈余公积为20000元，未分配利润为120000元。2008年12月31日，乙公司股东权益总额为1040000元，其中：实收资本为800000元，资本公积50000元，盈余公积40000元，未分配利润150000元。假设甲公司与乙公司的会计期间与会计政策一致，不考虑甲公司、乙公司及合并资产、负债的所得税影响。

从表4-10中可以看出，2008年1月1日乙公司可辨认净资产账面价值为900000元，公允价值为1000000元，其差额100000元表现为资本公积的增加额。

表4－10　甲公司备查簿

资本公积150000元为账面价值50000元与公允价值高于账面价值的差额100000元之和。

2008年1月1日，甲公司购得乙公司80%的股权时，由于初始投资成本大于乙公司可辨认净资产账面价值，所以不调整初始投资成本：

借：长期股权投资　　　　　　　　　　　1200000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　1200000

2008年12月31日，甲公司应将乙公司以账面价值为基础的净利润调整为以公允价值为基础的净利润，在此基础上，按权益法确认长期股权投资和投资收益。调整过程如下：

以账面价值为基础的净利润　　　　　　　　　　　　200000

——应补提的固定资产折旧额（60000÷10）　　　　　6000

——应补提的无形资产摊销（40000÷10）　　　　　　4000

以公允价值为基础的净利润　　　　　　　　　　　　190000

甲公司权益法下应确认的长期股权投资（190000×80%）152000

甲公司权益法下应确认的投资收益（190000×80%）　152000

在成本法下，甲公司个别财务报表中“长期股权投资”的余额为1200000元，“投资收益”的余额为48000元。根据上述计算，在合并工作底稿中应编制的调整分录如下：

补提固定资产折旧和无形资产摊销：

借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

　　贷：固定资产——累计折旧　　　　　　　　　　　6000

　　　　无形资产——累计摊销　　　　　　　　　　　4000

按权益法确认投资收益152000元并增加长期股权投资的账面价值：

借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　152000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　152000

对乙公司分派的股利调减长期股权投资48000元：

借：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　48000

　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　48000

抵销原成本法下确认的投资收益48000元：

借：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　48000

　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　48000

经过上述调整后，甲公司编制2008年度合并财务报表前，“长期股权投资”项目的金额为1304000元，“投资收益”项目的金额为152000元；乙公司调整后的年末未分配利润为140000（150000-10000）元，并以此作为编制抵销分录的基础。