每股收益和股东权益的报告

一、普通股每股收益

普通股每股收益 （Earnings Per Share，EPS），是衡量公司盈利能力的重要财务指标。会计准则要求，在收益表中列报普通股每股收益。如表4－3所示，普通股每股收益列报在净收益之下，还包括持续经营的每股收益、终止经营的每股收益、非常项目的每股收益等。普通股每股收益的具体计算信息可以放在报表附注中披露。

为了计算每股收益，要区分简单资本结构和复杂资本结构。没有发行稀释证券的公司具有简单的资本结构。稀释证券 （Diluted Securities），是指可能使公司发行在外的普通股股数增加，从而降低普通股每股收益的有价证券，如可转换的优先股、可转换的公司债券和认股权证等。发行稀释证券的公司具有复杂的资本结构。

（一）基本的普通股每股收益

无论公司的资本结构如何，都应计算基本的普通股每股收益 （Basic EPS）。计算公式如下。

基本普通股每股收益＝

【例10－14】某公司2013年1月1日发行在外为股东持有的普通股股数为240 000股，6月1日回购股份40 000股，9月1日又出售库存股份10 000股。当年的净收益为$230 000。此外，公司还有发行在外的10％、面值为$10的优先股10 000股。

（1）计算分母，即当年加权平均发行在外普通股股数。计算方式有两种。方式一，按发行在外股数变动日至期末的月份数对变动的股数加权平均。方式二，按发行在外股数总量不变期间的月份数对相应的股数总量加权平均。

方式一：240 000股×12/12－40 000股×7/12＋10 000股×4/12＝220 000股

方式二：240 000股×5/12＋200 000股×3/12＋210 000股×4/12＝220 000股

（2）计算分子，即属于普通股股东的当期净收益。当公司有发行在外优先股，分子的计算如下：

属于普通股股东的当期净收益＝净收益－优先股应享的股利

该公司优先股股利为$10 000（$100 000×10％）。属于普通股股东的当期净收益为$220 000（$230 000－10 000）。

（3）基本的普通股每股收益＝$220 000÷220 000股＝$1

（二）完全冲淡的普通股每股收益

当公司具有复杂的资本结构，需要在收益表中对每股收益作双重表述，分别计算基本的每股收益和完全冲淡的每股收益 （Fully Diluted EPS）。完全冲淡的每股收益计算所依据的假设是：公司期末拥有的稀释证券在其发行日已经全部转换为普通股或全部履行认购为普通股。这项指标向现在的普通股股东发出警示，投资回报面临下降的风险，即一旦稀释证券变为普通股，他们手中的每股普通股享有的收益就会减低。

【例10－15】沿用上例资料，但是优先股是在五年前发行的可转换优先股，转换比率是每股可转换为2股普通股。计算2013年完全冲淡的普通股每股收益。

计算之前，先假设可转换优先股在五年前发行时就转换为普通股，那么，2013年1月1日的10 000股优先股相当于20 000股普通股。2012年加权平均发行在外普通股股数是240 000股 （220 000股＋20 000股）。优先股假定转换后，原优先股股利$10 000成为归属于普通股的净收益，2012年属于普通股股东的净收益为$230 000（$220 000＋10 000）。

完全冲淡的普通股每股收益＝$230 000÷240 000股＝$0.96

二、股东权益的报告

股东权益的报告涉及两个财务报表。一是股东权益变动表，是股东权益的动态报告；一是资产负债表，在股东权益项目之下的内容是股东权益的静态报告。

（一）股东权益变动表

股东权益变动表 （Statement of Stockholders'Equity），是反映某一期间股东权益各个组成部分及其总体变动情况的报表。股东权益变动表通常采用矩阵形式，如表10－5所示。矩阵中的最上一行排列出股东权益的组成项目，包括股本、增收资本、留存收益、库存股份、累计其他综合收益等。矩阵中的最左一列列出引起各组成项目变动的事项，包括股票的发行、回购、注销和再出售、净收益、股利、其他综合收益等。

表10－5 股东权益变动表 某公司2013年度股东权益变动表 单位：千美元

（二）资产负债表中的股东权益

资产负债表中股东权益部分如表10－6所示。其中各项目的金额应与股东权益变动表中的期末余额保持一致。股东权益由实收资本、留存收益和累计其他综合收益构成，并按此顺序列报。

实收资本包括股本和增收资本。股本一般分为优先股股本和普通股股本。增收资本的类别较多，如源于股票发行的超面值部分、超设定价值部分、出售或注销库存股份形成的部分等。实收资本列报中，优先股及其增收资本可以先于普通股及其增收资本列示，也可以先列示优先股和普通股的股本，再列示各类股票的增收资本合计数。值得注意的是，普通股股本应按照已发行股份的金额列报，包含库存股份和发行在外股份。

如果公司存在库存股份，按照回购成本作为减项，列报在实收资本之下，或者列报在实收资本、留存收益以及累计其他综合收益的合计数之下。资产负债表中的股东权益额代表着发行在外为股东持有股票对应的权益。

此外，与发行在外各类股票相关的特征，如取得股利和剩余资产的优先权、利润的参加分派权、可转换特征以及可赎回特征等，应在资产负债表或财务附注中披露。

表10－6 资产负债表中的股东权益部分

本章小结

1.企业的组织形式

独资企业、合伙企业和公司是主要的企业组织形式。公司具有有限责任、永续存在、筹资能力强和管理效率高的优点，但是也存在双重纳税、高昂的组织费用、政府限制和代理问题等缺陷。

2.所有者权益

公司的所有者权益，称为股东权益。股东权益主要由实收资本和留存收益构成。股票有普通股和优先股两大类。建立公司都要发行普通股，普通股股东一般具有表决权、利润分配权、剩余资产分配权和优先认股权等四种基本权利。优先股是集债权和股权特征的混合证券，在分派股利上可能具有累积或参加分派特征。公司还可能发行可收回或可更换的优先股。股票的账面价值不等同于市场价值，普通股每股账面价值是财务分析的重要指标。

3.股份的概念

额定股份、已发行股份、库存股份和发行在外股份，是股份的基本概念。其中，库存股份不是公司的资产，不具有表决权和利润分配权。实收资本随着股票的发行、回购或再出售以及注销而发生变动。实收资本的账务处理采用股本 （普通股、优先股）和增收资本账户。股票发行的会计记录受到股票的种类、有无面值、有无设定价值的影响，公司发行股票增加股东权益的同时，可能增加公司的资产、减少负债或减少另一部分股权权益。回购的库存股份按回购成本计价，再出售价格与回购价格的差额不影响公司收益表，直接计入股东权益。

4.留存收益

留存收益主要受到公司经营成果和股利业务的影响。现金股利在宣布日和支付日进行账务处理。股票股利有大量分派和少量分派，应分别采用股票面值和市价计算股利分派额。股票股利和股份拆分都可以增加公司发行在外的股数，但不影响股东权益总额。为了限制股利的分派，公司可以进行留存收益的分拨。公司在一定期间的留存收益变动都反映在留存收益表中。

5.每股收益

普通股的每股收益是重要的盈利能力指标，要求列报在收益表中。存在稀释证券的公司，应双重表述每股收益，计算基本的每股收益和完全冲淡的每股收益。股东权益的报告主要涉及两张报表：股东权益变动表，资产负债表中的股东权益部分。

复习思考题

1.企业的主要组织形式有哪些？说明公司组织的特征。

2.普通股的基本特征有哪些？

3.说明优先股的性质，以及优先特征反映在哪些方面？

4.解释普通股每股账面价值的计算方法。

5.说明额定股份、已发行股份、发行在外股份和库存股份之间的关系。

6.分析股票发行对会计等式的影响。

7.股票发行的账务处理应考虑哪些因素？

8.解释库存股份的性质。说明库存股份账户的结构。

9.库存股份的注销和再出售是否会产生计入收益表的利得或损失？

10.与股利相关的日期有哪些？说明现金股利业务的账务处理。

11.股票股利按分派率大小如何划分，对其账务处理的影响是什么？

12.比较现金股利、股票股利和股份拆分的影响。

13.说明留存收益表的结构。

14.如何更正以前期间的会计差错？对留存收益表的影响是什么？

15.什么是留存收益的分拨？原因有哪些？

16.如何计算普通股每股收益？如何计算加权平均发行在外股数？

17.什么是稀释证券？简单和复杂资本结构下的每股收益计算有何不同？

18.主要有哪些与股东权益有关的报表？说明它们的结构和内容。