第三节 长期股权投资
一、长期股权投资的概念
长期股权投资包括企业持有的对其子公司、合营企业及联营企业的权益性投资以及企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。
二、长期股权投资的类型
依据对被投资单位产生的不同影响，可以将长期股权投资分为四种类型:控制、共同控制、重大影响和无控制、无共同控制且无重大影响。
(一)控制
控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为本企业的子公司。通常，当投资企业直接拥有被投资单位50%以上的表决权资本，或虽然直接拥有被投资单位50%或以下的表决权资本，但具有实质控制权时，说明投资企业能够控制被投资单位。
(二)共同控制
共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为本企业的合营企业。
(三)重大影响
重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为本企业的联营企业。当投资企业直接拥有被投资单位20%或以上至50%的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。
(四)无控制、无共同控制且无重大影响
无控制、无共同控制且无重大影响具体表现为:
(1)投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，同时不存在其他实施重大影响的途径。
(2)投资企业直接拥有被投资单位20%或以上的表决权资本，但实质上对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响。
企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资属于长期股权投资。如果在活跃市场上有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资应当确定为可供出售金融资产或其他类型投资。
三、长期股权投资核算应设置的账户
对企业长期股权投资，需要设置“长期股权投资”、“投资收益”和“应收股利”等账户进行核算。因为“投资收益”和“应收股利”账户前面已经介绍过，在此不再赘述，本节仅介绍“长期股权投资”账户的内容和账户结构。
“长期股权投资”账户核算企业持有的长期股权投资金额。借方登记取得长期股权投资的成本和增加额，贷方登记减少的长期股权投资金额。账户余额在借方，反映企业持有的长期股权投资的余额。该账户可按被投资单位进行明细核算。该账户结构如图9-6所示。
图9-6 “长期股权投资”账户
长期股权投资的核算方法有成本法和权益法两种方法，下面分别进行介绍。
四、长期股权投资的成本法
(一)成本法的特点和适用范围
所谓成本法，是指投资按成本计价的方法。在成本法下，长期股权投资按取得股权时的成本计价，除追加或收回投资外，长期股权投资的账面价值一般应保持不变。被投资单位宣告分派的利润或现金股利，确认为当期投资收益。
成本法一般适用于以下情况:(1)投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整;(2)投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制且无重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
(二)成本法的核算
成本法下长期股权投资的核算主要包括取得长期股权投资的核算、收到股利的核算和处置的核算等内容。
1.取得长期股权投资的核算
企业取得长期股权投资时，应按照初始投资成本计价。长期股权投资初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用。不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，也不包括实际支付的价款中包含的已宣告而尚未领取的现金股利。例如，某公司购入甲企业股票以备长期持有，支付购买价格180 000元，另支付税金、手续费等相关费用3 000元，则该公司取得甲企业股权的投资成本为183 000。公司取得的长期股权投资，如果实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。
企业取得长期股权投资时，应按照确定的长期股权投资初始投资成本，借记“长期股权投资”账户，贷记“银行存款”等账户。如果实际支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应从投资成本中扣除，借记“应收股利”账户。
［例9-5］甲公司2010年12月25日购买长信股份有限公司发行的股票50 000股准备长期持有，从而拥有长信股份有限公司3%的股份。每股买入价为6元，另外，企业购买该股票时发生有关税费5 000元，款项已由银行存款支付。
该企业会计处理如下:
(1)计算初始投资成本:
初始投资成本=股票成交金额+相关税费=(50 000×6)+5 000
=305 000(元)
(2)编制购入股票的会计分录:
借:长期股权投资305 000
贷:银行存款305 000
［例9-6］甲公司2010年5月15日以银行存款购买诚远股份有限公司的股票100 000股作为长期投资，每股买入价为10元，每股价格中包含有0.2元的已宣告分派的现金股利，另支付相关税费7 000元。会计分录为:
(1)计算初始投资成本:
初始投资成本=股票成交金额+相关税费-已宣告分派的现金股利
=(100 000×10)+7 000-(100 000×0.2)
=1 000 000+7 000-20 000
=987 000(元)
(2)编制购入股票的会计分录:
借:长期股权投资987 000
应收股利20 000
贷:银行存款1 007 000
2.收到股利的核算
收到股利的情况不同，具体账务处理也会有所差别，具体情况如下:
第一种情况，如果收到股利是购买时已宣告发放而没有支付的股利，因为购买时已经记入“应收股利”账户借方，所以收到时直接冲减应收股利，增加银行存款。即借记“银行存款”账户，贷记“应收股利”账户。
［例9-7］承［例9-6］假定甲公司2010年5月26日收到诚远股份有限公司分来的购买该股票时已宣告分派的股利20 000元。此时，应编制如下会计分录:
借:银行存款20 000
贷:应收股利20 000
第二种情况，投资企业按照投资企业实际宣告的股利中应享有的部分，借记“应收股利”账户，贷记“投资收益”账户，等收到时再借记“银行存款”账户，贷记“应收股利”账户。
［例9-8］承［例9-5］，如果2011年4月20长信股份有限公司宣告发放2010年度现金股利200 000元，根据计算该公司应分得现金股利6 000元。则该公司应会计分录为:
借:应收股利6 000
贷:投资收益6 000
2011年5月2日收到现金股利6 000元，则编制会计分录为:
借:银行存款6 000
贷:应收股利6 000
3.处置的核算
企业处置长期股权投资时，按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额确认为投资损益。其会计处理为:企业处置长期股权投资时，应按实际收到的款项，借记“银行存款”等账户，按该长期股权投资的账面余额，贷记“长期股权投资”账户，如有尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”账户，按其差额，贷记或借记“投资收益”账户。
［例9-9］承［例9-5］和［例9-8］，2011年6月5日该公司将所持有的长信股份有限公司的股票全部出售，出售价格为每股4.5元，扣除费用后实得款项223 000元，已存入银行。则编制的会计分录为:
借:银行存款223 000
投资收益82 000
贷:长期股权投资305 000
五、长期股权投资的权益法
(一)权益法的特点和适用范围
所谓权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业在被投资单位权益资本中所占份额及其变动对投资的账面价值进行调整的一种核算方法。采用权益法核算的长期股权投资，取得投资时对于初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，差额不要求调整投资成本;对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，差额一方面应调整长期股权投资的初始投资成本，同时应计入取得投资当期的损益。取得投资后，采用权益法核算的长期股权投资，其账面价值应随着享有被投资单位所有者权益的变动而调整初始投资成本。
权益法一般适用于以下情况:(1)企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资，即企业对其合营企业的长期股权投资;(2)企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资，即企业对其联营企业的长期股权投资。
(二)权益法的核算
按照权益法核算的长期股权投资，一般的核算程序为:
(1)初始投资或追加投资时，按照初始投资成本或追加投资的投资成本，增加长期股权投资的账面价值。
(2)比较初始投资成本与投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本小于投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的，应对初始投资的账面价值进行调整，计入取得投资当期的损益。
(3)持有期间，随被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值，并分别情况进行处理:对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动，投资企业按照持股比例计算应享有的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认为当期投资损益;对被投资单位除净损益以外其他因素导致的所有者权益的增减变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算应享有的或应分担的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认为资本公积——其他资本公积。
(4)被投资单位宣告分派利润或现金股利时，被投资企业按持股比例计算应分得的部分，一般应冲减长期股权投资的账面价值。
(5)处置长期股权投资时，除了按照成本法处置的有关规定处理外，还应结转原记入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”账户，贷记或借记“投资收益”账户。
［例9-10］2010年1月1日M公司以银行存款800 000元购入W公司股票进行长期投资，占W公司有表决权资本的40%，并对被投资单位具有重大影响，投资时其初始投资成本与应享有W公司所有者权益份额相等。投资企业与被投资单位会计年度相同，被投资单位资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对相关净损益进行调整。2010年度W公司全年实现净利润500 000元;2011年3月3日宣告分派现金股利400 000元;2011年4月1日收到股利160 000元;2011年度W公司全年净亏损200 000元。M公司的有关会计处理如下:
(1)2010年1月1日M公司投资时:
借:长期股权投资——成本800 000
贷:银行存款800 000
(2)2010年12月31日，确认应分享的净收益:
M公司应确认的投资收益=500 000×40%=200 000(元)
借:长期股权投资——损益调整200 000
贷:投资收益200 000
(3)2011年3月3日W公司宣告分派现金股利时:
M公司应得现金股利=400 000×40%=160 000(元)
借:应收股利——W公司
160 000贷:长期股权投资——损益调整160 000
(4)2011年4月1日收到现金股利时:
借:银行存款160 000
贷:应收股利160 000
(5)2011年12月31日W公司发生亏损时:
M公司应确认的投资损失=200 000×40%=80 000(元)，所编制的会计分录为:
借:投资收益80 000
贷:长期股权投资——损益调整80 000
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