问题成因和改革建议

中国分税财政体制：问题成因和改革建议^[1]

杨之刚

分税财政体制是中央与地方政府间财权划分的制度安排。1994年分税财政体制改革的成功之处在于，它不仅改变了中央和地方政府间的财政关系，还在制度层面对中国的多极财政体制产生了正面效应。但不可否认的是，这一体制仍存在一些问题，最突出的就是导致了基层财政困难和地区间差距的日益扩大。

在完善分级财政管理体制中，基层财政改革是当务之急。纵观实行分税财政体制后10多年来的基层财政，可以找出其逐步陷入财政困境的成因轨迹：划分税种后基层政府收入结构改变—基层政府更为依赖自有收入，包括农业各税—规范的农业各税数量不足，且转移支付制度不规范—基层政府不得已采取非规范的筹资行为—解决农民负担的税费改革堵住了基层政府的乱收费渠道—取消农业税后基层政府收入来源更少。其中，转移支付制度的不规范则是导致地区间差距拉大的因素之一。

一、不断改进的分税财政体制

1．中央和地方政府的财政关系发生重大变化。以1994年分税财政体制改革为分水岭，中国财政体制中的中央与地方政府财政关系发生了重大变化：此前中央财政依赖地方政府征收财政收入，但1994年改革采取了大幅度集中财力的政策，同时分设了国税局和地税局，使中央政府有了自己本级的征税机构。其直接结果是，中央政府的财力自给能力开始高于地方政府，1990～2003年，中央财政收入占全国财政总收入的比重由30%多上升至50%多。1995～2002年，共享税收入的比重变化不大，在76%～77%之间；中央固定收入比重上升，由11．4%上升到16．1%；地方固定收入比重则下降了，由12．2%下降到6．9%。^[2]

从制度层面看，除了中央财政收入比重大幅度提高这一明显的收入效果外，1994年分税财政体制改革还对中国多级财政体制的建设产生了正面影响。首先，也是最重要的，是通过废止财政分级包干制，改变了此前中央和省级政府财力分配的一对一讨价还价关系，改为将税务和财政分开，通过税种划分明确中央和地方各自的收入来源，使财政体制趋于透明。其次，中央政府进一步减少对地方支出的限制，使财政支出更加分权，从而对地方政府提供公共服务能力的改善具有明显效果。此外，在加强税收征管方面也显现出其正面效应。

从地方政府的不同级次看，省、市级政府也在不断加大财政集中力度，省级政府资金占地方各级总资金的比重，从1994年的16．8%提高到2000年的28．8%。但与此同时，省级、地市级财政对县乡财政的转移支付力度明显不足。据统计，全国县乡级财政供养人员占地方财政供养人员总数的70%左右，但县乡财力却仅占地方总财力的40%。

2．转移支付制度逐步建立。1995年开始着手建立中央对省级政府的转移支付制度，并在其后几年间逐步调整。截至2003年底，转移支付制度不仅在数量上，而且在制度建设上都取得了进展。目前，按财政口径计算的转移支付制度包括三大部分。①中央对地方转移支付。它占大口径转移支付总额的50%以上。由财力性转移支付（包括一般性转移支付、对民族地区的转移支付以及为各项体制改革而导致的地方收入减少或不足进行的补贴，如县乡机构改革、农村税费改革、工资改革的补贴等）和专项转移支付两大部分构成。②税收返还。它不是真正意义上的转移支付，特别是其中的两税返还，不仅不具备均等化效应，反而是导致地区差距拉大的重要因素之一。虽然两税返还逐年减少，但2003年仍然占总体转移支付的1/3左右。③体制补助。这部分的份额很小，不足4%。

3．各不相同的省以下的转移支付制度。政府间财政关系包括各个级次的政府。中国省级政府所辖的区域很大，1995年构建中央对省级政府的转移支付制度后，赋予了省级政府自行确定本省对下财政体制形式的权力。因此，目前在不同省区的省对下财政体制不是统一的。

4．所得税分享政策。2002年开始实行“所得税共享”办法，中央保证各省区2001年地方实际的所得税（除了少数行业或企业外的企业所得税和个人所得税）收入基数，增量部分中央与地方按比例分享。^[3]这项改革重新调整了中央与地方的分税关系，中央政府多集中的资金用于西部发展。但同时，省级固定收入大大下降。

二、不够完善的分税体制导致的问题之一：基层政府财政困境

虽然1994年的分税体制改革主要是确定中央和省级政府之间财政关系，但事实上，省以下，尤其是县乡两级的基层财政，在财政运行中逐步受到这一改革的影响。除了前述的中央财政集中程度增加这一因素外，如下几个方面也是导致基层财政逐步恶化的原因：

1．分税财政体制改变了基层政府行为。①分税财政体制改革中一项重要的制度变革是把一些原来由地方财政支配的收入改为划归中央政府所有，从而改变了地方财政收入的来源结构。以前的财政包干制下，地方政府负责大部分财政收入的筹集，完成上缴任务后剩余的由地方财政自行支配。但在分税财政体制下，一些重要税种均划为中央税或共享税。在这一制度安排下，基层政府为了自身收入稳定，把筹集收入的关注点由1994年以前的偏向工业，部分地转向了包括农业税收在内的自有收入。这种行为改变具有一定的积极意义，可以减少当时地方政府争投资、上短线项目等短期化扭曲行为。②但是，农业各税数量有限，再加上规范的转移支付制度尚未健全，难以保证基层政府正常运转所需资金，特别是最低层次的乡镇财政。为弥补财政收支缺口，基层政府不得不在制度外采取一些非规范筹资行为，逐步形成了“费大于税”的局面。已有的研究表明，20世纪90年代后期以来农民负担日益严重的重要原因之一，就是实行分税制后县乡政府因财政困境所导致的乱收费问题（赵阳、周飞舟，2000）。③继之而来的农村税费改革，堵住了基层政府的乱收费渠道。农村税费改革的宗旨是对基层政府的收入来源及其征集方式进行规范，以减少农民负担。农村税费改革实施后，基层政府常规收入由三部分组成：财政局收取的以农业税为主体的农业税费；地税系统收入，包括地方流转税和企业所得税、个人所得税等；中央地方共享税收入的留存部分。④取消农业税政策的出台，意味着因农村税费改革已大大降低了的基层政府收入来源的进一步枯竭，使乡镇政府机关的运作只能依靠上级的转移支付。特别是对于以农业为主的地区，取消农业税对基层财政的影响很大。在一些以农业为主的区县，国、地税收入所占比重很低，农业税占到当地财政收入的1/3以上，有些县甚至高达70%～80%。调查显示，中西部贫困地区，一些镇的地税和国税收入占其财政总收入的比重只有5．5%。

2．导致基层政府困境的其他一些因素。①过多的财政层次导致处于分税体制末端的基层财政收入来源有限。现行《预算法》含有一级政府一级财政的规定。1994年分税制改革，基本确立了中央和各省之间分税财政体制的基本框架，也决定了各省对下进行财力分配的资金总量。在中央与省、省与地市、地市与县、县与乡镇的财政关系中，基本是财力集中在上一级政府，支出放在下一级政府，这样的安排是符合公共财政理论的成本效益原则的。但是，过多的政府级次带来的中央与地方政府之间财政关系的复杂，导致了基层财政收入来源的不稳定。一方面导致基层政府缺乏自有的主体税种；另一方面给转移支付，特别是省以下的转移支付带来困难。②基层政府职能转换导致政府资金缺口加大。已有的研究表明，在财力集中的同时，基层政府职能逐步调整，从办企业和发展经济，转移到教育、地方安全等公共品的建设方面来（黄佩华，2003）。另外，地方政府还要承担额外职责，如工资调整须由地方负担的部分等一些改革成本。职能范围的扩大加剧了基层政府的收支矛盾。当然，机构臃肿、冗员过多也是乡镇财政紧张的重要原因。

3．县乡财政成为自给能力最差的一级财政。1994年分税财政体制改革削弱了省、市、县3级地方政府的财政自给能力，其中县乡财政最为脆弱，实际债务负担不断加重。1998年592个国家贫困县的统计数据分析计算表明，它们的财政自给能力系数平均只有0．38，其中财政自给能力系数最小值为0．025，远小于全国县级财政自给能力的平均水平（王雍君，2000年）。2003年虽然地方财政净结余282亿元，但县、乡两级财政赤字增加，全国县级单位中约有40%以上是赤字县。1994～2002年，地方财政收入年均增长速度低于（12．9%）全国财政收入增长（15．4%）。^[4]

三、不够完善的分税体制导致的问题之二：区域间不平等

20年的经济发展使中国成为世界上人均收入平均增长率最高的国家。然而，地区差距的存在导致了基层政府收入来源的不平等；在转移支付制度不规范的条件下，基层政府收入的不平等反过来又加剧了地区间的差距。

基层政府收入不平等带来重要的危害之一，是导致了教育、公共卫生、基础设施等供给的不平等，因为在中国，义务教育、公共卫生等是县级政府的职责。资料表明，东、中、西部地区政府在义务教育投入水平上存在严重差异，同时各省内的教育投入也存在不均衡。另有资料表明，中国的健康不平等是地域性的，在富裕省份的平均健康状况更好（杨之刚，2003）。社会基本服务差距的成因在于各地区政府间财力存在较大差异。从地区分布上来看，东部发达地区的公共财政建设情况较好，但是中西部地区不尽如人意。一些欠发达地区和以农业为主要产业的县、乡财政，在农业税取消后将面临更大考验（陈锡文，2003）。

1．转移支付制度存在的问题。分税财政体制实施以来，中央财政已提高了财政自给能力，除了满足本级支出外，相当一部分可以用于对地方政府实施转移支付。^[5]但直至目前为止，转移支付仍存在很多问题：①均等化转移支付的总量仍然偏小。1995年实施的过渡期转移支付首次引入了因素分析法，利用公式计算中央对各省级政府的转移支付额度，但绝对数量十分有限。1995～2000年，一般性转移支付加上民族政策优惠转移支付占当年中央补助地方支出总额（财政口径，下同）的比重，一直不足2%（赵红娥，2001）。大量资金以税收返还形式从中央流向地方。②转移支付结构不尽合理。在转移支付构成中，均等化转移支付偏少，专项转移支付比重较大。虽然根据国际经验，专项转移支付具有使用方向明确、见效快、便于监督等特点，但中国当前各级政府事权划分尚不明晰，影响了专项转移支付应有功能的充分发挥，并带来一系列的问题：一是在地方财力有限的情况下，一些困难地区存在专款被挤占挪用的现象；二是要求地方政府安排配套资金，加重了地方财政负担。三是专项转移支付的立项审批不规范，也缺乏对资金使用的监督手段。

2．税收政策和税收制度对地区差异的影响。地方政府作为相对独立的行为主体，顾及本地区经济和福利，并与其他地区展开竞争是无可非议的。中央政府的职责之一，是在确定政策时考虑如何减少由此带来的效率损失。现行税收政策中存在扩大地区间差距的因素。①改革以来业已出台的一些地区税收优惠政策，导致企业寻求逃避税收，投资向有优惠政策的地区转移，形成了各地区间、各级政府间横向和纵向的税收竞争。地方政府一方面游说中央政府出台有利于本地区的税收优惠政策；另一方面也积极运用业已出台的税收优惠政策吸引税收资源，不仅减少了税收收入，也导致了地区间差距的拉大。事实证明，区域税收优惠政策对地区不平等差距拉大的作用是明显的。②现行税法存在一些漏洞，或相互矛盾之处，致使在实际工作中出现责任不清的问题，造成不同地区的税务机关在征管方面争抢税源。如在《税收征管法》中，当企业注册地、管理机构、经营机构不在同一地域时，应由哪个地区的税务机构管辖，以及同一地域内由不同级次中的哪级税务机构管辖，均无明确规定，经常导致两个或两个以上税收征管机构的摩擦。此外，还存在国税局和地税局征收范围互相交叉的问题。③改革措施对地方税收收入的侵蚀。如支持下岗职工再就业的优惠政策、启动房地产市场的优惠政策、支持技术创新和技术改造的优惠政策等，都会涉及营业税、个人所得税、企业所得税等与地方收入密切相关的税种，影响基层财政收入。

四、分税体制的进一步改革

分税财政体制进一步完善的目标，主要是解决基层财政困境和地区间公平的问题。除了按照公共财政理论框架的要求转变政府职能，明确界定各级政府的事权与财政支出范围外，减少财政管理级次，构建地方税收体系和建立规范化的财政转移支付制度也需要尽快进行。

（一）减少财政级次，解决基层财政困境

一般认为，基层财政体制改革应该在政府体制改革的基础上进行。但事实上，基层财政体制的改革，也可以为未来的简化政府级次的政体改革提供有力的前提条件和改革经验。1994年的分税财政体制改革，已经为建立规范的分级财政体制奠定了基础，目前的任务是构建一个可以有效运行，并具有自律机制的基层财政体制，而不仅仅只是为了缓解当前的收支矛盾。

三级政府体制在国际上较为通行。不仅联邦制国家的政府体制是三级，单一制国家中也不是单纯的两级政府。法国设有若干大区，其性质类似联邦制国家的州或省，只是没有那么多的自主权。在英国，英格兰、威尔士、苏格兰和北爱尔兰也有相对独立的自主权限，各自实行和郡、区等地方政府的两级管理体制，所以英国实际也是准三级的政府建制。

在中国目前的政府体制下，要求每级政府都有自己的税种和稳定的税收收入是不可能的。从中央政府下拨的转移支付资金到达基层政府时的数量已极为有限，现行预算法又不允许地方政府发债，这些因素导致了基层政府获取稳定财政收入的困难。根据一些地方对财政级次问题进行的试点改革经验，可设想为三级财政体制。

1．乡财县管。始建于20世纪80年代的乡财政一直不甚完备，各地的情况也有不同。从目前的收入情况看，进行了农村税费改革和取消农业各税的改革后，乡镇一级已经没有了自己的收入来源。从支出的角度看，原来占乡镇支出50%以上的教师工资，已由县级政府统一发放，公共卫生等其他支出的改革也在进行中。从其他经济管理系统看，金融、工商的基层已经按照经济区域设置，而不再按行政区划。因此，乡镇一级的财政工作实际上已经减少了很多。由县财政代管乡级财政是可行的。

2．省直管市、县财政。地区一级政府原先曾规定为省级的派出机构，近年一些省份的地市合并后，有很多市级政府是由地区行署转化而来的，可以取消。然后，地级市、县级市、县等，作为同级单位，都由省级财政直接管理。在目前市县行政不同级的情况下，可以先实行财政同级的改革。

3．三级财政体制的设想。中间层次的政府，是联系中央政府与基层政府之间的必要桥梁，特别是对于大国更是如此。但中间层次的政府级次太多必然增加交易费用，降低效率。如果能把财政体制缩减到三级，对于解决基层财政问题可能有一个相对简单的体制框架。当然，为了切实解决基层财政问题，还需要继续改革转移支付制度。可以先考虑实行乡财县管的财政体制，然后推开市县财政同级的改革。同时，分级财政体制中的基层政府具有了解当地居民公共产品和公共服务需求的信息优势，出于政府资金使用效率的考虑，凡是一级政府可以有效提供、有效管理的公共产品及服务，应赋予该级政府相应的职能，逐步完善多级财政体制。

（二）构建地方税体系

地方政府存在的基本经济理由，是由于它能够有效率地提供满足本辖区居民需要的公共服务。设置地方税的意义，即在于使地方政府能够具有一部分较为稳定的收入，以便提供这种公共服务。因此，在分税财政体制中、地方政府稳定的税收能力是应该首要解决的问题。

1．目前地方政府主要税收来源是营业税和企业所得税。特别是所得税分享改革后，来自第二产业的地方税收收入比重下降，使地方税收更加依赖于第三产业的营业税。但一般地，间接税不宜作为地方税收的稳定收入来源。特别是一旦进行增值税扩大范围的改革，会大大缩小营业税的税基。企业所得税因其不稳定性，作为地方主体税种也有缺陷。虽然个人所得税由地方政府管理成本较低，但出于税制公平的考虑，其主要部分应放在中央政府，地方政府只作分率的加成征收，这是世界各国的惯例。

2．财产税（或称不动产税）是最适宜成为基层政府地方税的税种。一是因为财产税的非流动性，使其可以成为地方政府稳定的收入来源，并且随着地方基础设施建设的发展，这一税基会越来越大。二是因为财产税是一种受益税，财产所有者（或使用者）是当地公共服务的受益者，因而较易推广。目前，中国有关财产方面的税收只占税收总量的不足5%，还有很大的发展空间。资源税基于同样原因，也是地方政府较为稳定的收入来源。值得指出的是，尽管地方政府对本地居民的财产状况易于掌握，但财产税征管困难，且征管成本较高，特别是在目前中国尚未建立财产登记制度和房地产评估体系的情况下更是如此。

3．共享税应该采用国际通行的税基分享、分率计征的办法，即中央政府统一确定税基，不同层次政府分率计征。这样，可以使中央和地方收入都能随经济发展而自动稳定增长，也使各级政府财政收入具有一定的可预见性。

4．地方政府的非税收入要逐步规范化。一是取消地方政府和事业单位的预算外资金，将其纳入征税范围，接受本级人民代表大会审议、批准和监督。二是对地方政府提供的公共服务进行正确定价，合理收取使用者付费，弥补其投资成本，作为正税的必要补充。

（三）税权的适当下放

多级政府体制意味着分权问题的存在，地方政府一定的税收立法权是实现地方公共服务自主权的保障。中国宪法规定，在不与宪法和行政法规抵触的前提下，省级人大可以制定地方性税收法规。1994年税改也规定将属于地方收入的管理权限下放给地方，但在实际操作中这项规定并未实现。^[6]地方政府只享有少数地方税法的实施细则制定权，其他的地方税税种的立法权、税法解释权、税目税率调整权、税收减免权等均集中于中央。

给予地方立法机构一定的税收立法权是十分必要的。特别是进行税费改革后，部分收费要改为税收，而且很多地方政府原有的收费千差万别，统一的中央政府立法有很大难度，需要在地方立法机构解决。税收立法权的划分应以中央立法为主，省级立法为辅，建立两级立法相辅相成的立法格局（中国税务学会，2001）。地方税的税收立法权可按不同税种分别处理。

适当下放税收立法权需要其他方面改革的配合，例如减少财政级次，实行3级财政体制；进行不同级次政府事权的界定；彻底解决地方滥用收费权以及干预税收执法的现象；并完善政府间转移支付制度等。

（四）转移支付制度的进一步完善

上级政府的转移支付是基层政府收入的重要来源之一，转移支付制度是分税财政体制中分成重要的一环（杨之刚，2003）。①转移支付制度进一步改革的设计原则，是在收入划分适度集权、政府支出适度分权的前提下，建立促进地区公平的转移支付制度，考虑公共服务均等化，逐步调整既得利益，实现地区间财力水平相对均衡。多级政府财政体制中的转移支付，主要是为了平衡地区间的财政能力，并对存在有跨区溢出效应的地区财政支出（如环保和教育）做出补偿。②作为大国，在中央政府对地方政府的转移支付制度完善的同时，也应注重省对以下政府的转移政府制度的完善，逐步缩小辖区内地区间财力差距，才能确保全国地区间差距的本质缩小。同时，继续保持允许各地探索适应本地情况的转移支付模式的政策。③简化转移支付的方式，体现效率优先、兼顾公平的原则，力争使转移支付的社会收益大于政府间资金上划下拨的成本。④调整现行转移政府的结构，加大均等化转移支付的数量，完善计算公式，增大其缩小地区间差距的作用力度；控制专项转移支付的规模，通过建立严格的项目准入机制，减少项目设立的随意性和盲目性；加强监管，提高专项转移支付资金的使用效率。

［参考文献］

1．黄佩华等.中国：国家发展与地方财政.中信出版社，2003

2．焦国华.分税制：问题与对策.经济体制改革，2003（6）

3．V．Ostrom.美国地方政府.北京大学出版社，2004

4．项怀诚.分税制改革的回顾与展望.武汉大学学报（哲学社会科学版），2004（1）

5．王雍君.中国公共支出实证分析.经济科学出版社，2000

6．杨之刚.转移支付制度：现存问题与进一步的改革，中国财经信息资料，2003 （19）

7．赵阳、周飞舟.农民负担和财税体制：从县、乡两级的财税体制看农民负担的制度原因.香港社会科学学报，2000（17）

8．张军.乡镇财政制度缺陷与农民负担.中国农村观察，2002（4）

9．中国税务学会税权划分问题课题组.关于税权划分问题的研究.税务研究，2001（3）

（原载《财贸经济》2004年第10期）

【注释】

[1]本文是为世界银行研究所2004年7月重庆培训班“政府间财政系统：增强经济一体化”所作演讲稿的一部分。感谢世界银行沈春丽女士和Anwar Shah博士。

[2]根据财政部《中国财政年鉴（2003）》计算。

[3]除了铁路运输、国家邮政、中国工商银行、中国农业银行、中国银行、中国建设银行、国家开发银行、中国农业发展银行、中国进出口银行以及海洋石油天然气企业缴纳的企业所得税继续作为中央收入外，其他企业所得税均由中央与地方按比例分享。现行国税、地税征管范围不作变动，自改革方案实施之日起新登记注册的企事业单位的企业所得税，由国税局征管。共享的基数是以2002年1~9月的当年同期数的基数，加上以前3年的10~12月同期平均数的基数的和。当年增量部分中央地方五五分成，2003年和2004年六四分成，以后年份的分享比例根据实际收入情况再行考虑。

[4]根据历年《财政统计年鉴》计算。

[5]据测算，分税制实施后的4年中，地方财政平均自给能力系数大幅跌至0．63，中央财政则大幅升至1．67，前一数据说明地方财政支出的37%需要依赖中央财政的转移支付，后一数据说明中央政府收入的67%可用于对地方政府的转移支付。

[6]国务院国发［1993］第85号文件规定，中央税、共享税、地方税的立法权都集中在中央；国发［1993］第90号文件规定，中央税和全国统一实行的地方税的立法权集中于中央。