材料费用核算概述

材料费用的核算，是指对施工生产过程中发生的一次性耗用的原材料费用、周转使用的各种周转材料费用进行归集和分配的过程。正确核算材料费用，对于正确计算工程成本、完成材料定额、增收节支具有十分重要的意义。

·3．1．1　材料的分类与计价·

1）材料的分类

施工企业所需的材料品种规格很多，性质和用途不一，而且存放地点分散，收发频繁，库存数量经常发生变动。为了加强材料管理和正确组织材料核算，必须对材料进行合理的分类。

（1）材料按其在施工过程中的用途分类

①主要材料：是指用于工程、产品，并能构成工程、产品实体的各种材料，包括黑色及有色金属材料、木材、硅酸盐材料（即水泥、砖、瓦、石灰、砂、石等）、电器材料、建筑五金、化学油漆材料等。

②结构件：是指经过吊装、拼砌、安装即能构成房屋建筑物实体的各种金属的、钢筋混凝土的、混凝土的和木质的结构物、构件、砌块等。

③机械配件：是指用于机械设备维护修理的各种配件和零件，如齿轮、阀门、轴承等。

④其他材料：是指那些在施工生产过程中并不构成工程、产品实体的各种材料，包括燃料、油料、饲料和润滑油、擦布、绳子等辅助材料。

（2）材料按保管责任和存放地点分类

①库存材料：是指已经验收入库的各种材料，施工企业还包括已经运达施工现场并已验收的大堆材料和准备吊装的结构件。

②在途材料：是指企业已经购入，但尚在运输途中没有入库的各种材料。

③委托加工材料：是指企业委托外单位正在加工的各种材料。

④自制材料：是指施工企业自己加工、制作的各种材料。

为了适应材料的实物管理和日常核算的需要，还要按照各类材料的物理性能、技术特征、等级、成分、规格、尺寸等做进一步的明细分类。

2）材料的计价

所谓材料的计价，是指材料在核算时其入账价值的确定。施工企业的材料应按实际成本计价。材料根据其来源不同，其实际成本构成也不同。

①外购材料的实际成本：包括买价、运杂费和采购保管费等。

②自制材料的实际成本：包括材料费、人工费、制造费用等。

③委托加工材料的实际成本：包括材料费用、往返运杂费及支付的加工费等。

除了上述3种材料来源外，材料也可能由于接受捐赠、接受投资、债务重组、非货币性交易、盘盈等多种途径形成，其入账价值均应遵守实际成本计价的原则。其实际成本构成内容，应遵照有关会计准则和会计制度的规定。

对于不能直接计入某一种材料的支出，要按照适当的标准分摊计入。

3）材料费用的核算方法

实际工作中，反映材料实际成本的核算方法有两种：实际成本计价法和计划成本计价法。

（1）实际成本计价法

实际成本计价法是指材料的收入、发出和结存均按实际成本计价。采用这种方法，材料的总分类账与明细分类账都按实际成本进行计价，材料的收发凭证也按实际成本计价。

（2）计划成本计价法

计划成本计价是指材料的收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价。对计划成本与实际成本之间的差异，通过“材料成本差异”账户进行归集和分配，本月收入和发出材料的实际成本通过“原材料”和“材料成本差异”两个账户的相互关系进行确定。采用这种方法，材料的总分类账与明细分类账都按计划成本进行计价，收发材料凭证也按计划成本计价。

·3．1．2　材料收发的手续和凭证·

1）材料收入的手续凭证

（1）外来材料的手续和凭证

企业对于采购的材料，要根据供应单位的发票、运输机构的提货单、银行的结算凭证和运费账单等，办理材料验收入库和货款结算两方面的手续。

供应部门还要填一式多份的“收料单”，将一份连同提货单通知运输部门办理提货手续，两份通知仓库部门准备验收材料，仓库收料并在收料单中填明实收数量后，将其中一份送交会计部门。收料单格式如表3．1所示。

表3．1　收料单

施工企业外来材料除外购材料外，还存在由发包单位或总承包单位交来的材料，企业收自发包单位或总承包单位的材料，应视同外购材料一样，填制“收料单”，但须在“收料单”上注明“发包单位材料”或“总承包材料”字样。

（2）自制材料收入的手续和凭证

除外来材料，企业还有自制产生材料的收发，需要相应的手续和凭证。如辅助生产单位或施工现场交来的自制材料和清理固定资产和临时设施交来的残料，需要填制“材料交库单”格式如表3．2所示。

表3．2　材料交库单

（3）退料单及已领未用材料清单

各施工、生产单位领用的材料如有剩余时，要填制“退料单”，及时办理退库手续。月份终了时，对下月需要继续使用的已领未用材料，要由各施工队（组）按照各项工程的用料分别盘点后，填制“已领未用材料清单”送会计部门，以便在本月发出材料成本中减去，正确计算各项工程的实际用料成本。“退料单”和“已领未用材料清单”的格式如表3．3和表3．4所示。

表3．3　退料单

表3．4　已领未用材料清单

2）材料发出的手续及凭证

（1）领料单

施工企业内部各单位领用材料时，要填制“领料单”，经单位主管领导批准后向仓库领用。“领料单”至少一式三份，一份在仓库发料后填列实发数量，由发料人和领料人分别签章后留存仓库，一份由领料单位留存，一份交会计部门。领料单的格式如表3．5所示。

表3．5　领料单

（2）定额领料单

为了考核班组的材料消耗情况，促使节约使用材料，保证降低成本计划的完成，对于各施工班组领用的材料，应有一定的限额。在每一分部工程开工以前，应由施工员根据工程任务单中所列工程内容数量，按照材料消耗定额计算出完成这一任务所需要的各种材料数量，填制“定额领料单”。“定额领料单”应一式两份，一份交用料班组作为领料的限额凭证，一份交仓库材料员作为发料的限额凭证，发料后应在单上填实发数并盖章。已经结算的定额领料单，原由用料班组保管的一份应转交会计部门作为计算工程用料成本的依据。“定额领料单”的格式如表3．6所示。

表3．6　定额领料单

（3）大堆材料耗用计算单

对于领用大堆材料如沙、石、砖、瓦等，原则上也要按照上述领料手续办理。但在实际工作中，同一大堆材料常有几个单位工程共同耗用，而且领用次数较多，很难在领用时逐一点数。因此，大堆材料实际耗用量在月终采用实际盘点倒轧计算确定，其计算公式如下：

本月实际耗用量＝月初结存数量＋本月收入数量－月末盘存数量

大堆材料耗用量确定后，根据定额耗用量的比例在各种材料之间进行分配。编制大堆材料耗用单如表3．7所示。

表3．7　大堆材料耗用单

在实际工作中，大堆材料也可在季度终了或工程竣工（工期较短的工程）时进行盘点。在这种情况下，月末先按定额耗用量入账，于季末或工程竣工盘点大堆材料求得实际耗用量和差异数量后，再调整各月按定额耗用量入账的数额。

（4）领料登记簿

对于一些在施工生产中经常需用、领发次数很多、数量零星、价值不大的材料，如螺丝、螺帽、垫圈等，也可在平时不填领料单，而由领料人在领料登记簿记录领用数量，签章证明办理领料手续，于月终由施工班组或生产车间按用途汇总填制领料单，以简化凭证填制和汇总的手续。

·3．2．1　实际成本计价法下的账户设置·

企业采用实际成本对材料日常进行核算，为了总括地核算和监督材料的收、发、结存情况，应设置以下账户：

（1）“原材料”

这是核算库存材料收入和发出时使用的账户。其借方登记验收入库材料的实际成本，贷方登记按先进先出法等方法计算结转的发出材料实际成本。其借方余额表示库存材料的实际成本。该账户根据施工企业对材料管理的要求，一般按某种、某类或全部材料开设明细账户。

（2）“在途物资”

这是核算施工企业在途材料实际成本时使用的账户。其借方登记现购或赊购但尚未入库材料的实际成本，贷方登记在途材料验收入库的实际成本。借方余额表示已明确购入但尚未入库材料的实际成本。该账户一般按材料供应方结合材料品种、类别来开设明细账户。

（3）“采购保管费”

这是用来核算总公司没有设置材料供应机构，材料由施工部门自行采购时所发生的不能直接计入某种材料成本的采购保管费用。包括采购和保管人员的工资、福利费、办公费、差旅费、固定资产折旧和修理费、工具用具使用费、劳动保护费、检验试验费、材料整理及零星运费、材料的盘亏与毁损等。该账户属资产类账户。借方归集材料由施工部门自行采购时所发生的不能直接计入某种材料成本的采购保管费用，贷方登记月末分配计入材料成本中的采购保管费。采购保管费期末是否有余额，取决于采购保管费用的分配方法。

①若把当月采购保管费用分配计入本月入库材料成本之中，则本月所归集的采购保管费要全部分配计入入库材料成本之中，分配之后，“采购保管费”账户没有余额。

②若把当月采购保管费用直接分配计入领用材料有关成本费用项目中，则分配之后，“采购保管费”存在余额，表示期末结存材料应负担的采购保管费，在编制会计报表时合并计入“存货”项目。

采用实际成本组织材料物资日常核算时，采购保管费直接分配计入领用材料有关成本费用项目中，其计算公式如下：

·3．2．2　实际成本计价法下材料收入的核算·

1）外购材料的核算

（1）钱货两清

在这种情况下，会计部门凭取得的供应单位发票及运杂费有关单据、材料验收入库凭证“收料单”和本企业付款的凭证（如付款通知等）登记入账。

【例3．1】　某施工企业购入主要材料钢材10t，单价2800元/t，买价28000元，运杂费2000元。款项以银行存款支付。应作如下会计分录：

（2）先付款后收料

在这种情况下有两种业务：一种是预付款业务，施工企业按购货合同或双方约定，先预付一定购料款给供应单位，对方发票账单尚未到达本企业，做账时只有本企业付款的凭证（如付款通知、汇款回单等）；另一种是正常购料付款业务，按对方发票账单先支付货款，但材料尚未到达。

①预付款业务：

【例3．2】　某施工企业按合同规定，先预付购买预制板价款的30%款项共计15000元给预制板厂，则应作会计分录：

对方发票到达，价款为50000元，另购方应负担对方垫付的运杂费3000元，款项均以存款支付，同时材料验收入库。则应作会计分录：

②正常结算引起的先付款后收料业务：

【例3．3】　某施工企业购入水泥10t，每吨200元，另支付运杂费500元，对方发票已到，企业开出现金支票付款。材料尚未到达，则付款时应作如下会计分录：

以后材料到达验收入库则应作会计分录：

（3）先收料后付款

在这种情况下也有两种业务：一种是赊购业务，对方发票账单已到，购方无款支付，因而暂欠料款；另一种是暂估入账业务，对方先发货，但未提供发票账单，购方因没有发票而不知准确付款金额或基于对方无发票不予付款的考虑，而未支付货款。

①赊购业务：

【例3．4】　某施工企业赊购黄沙10车，每车200元，共计2000元。黄沙已入场验收，对方发票已到，但单位未支付货款。则应作会计分录：

以后付款，则应作会计分录：

②暂估料款入账：

【例3．5】　某施工企业采购黄沙10车，已入场验收，对方发票未到，在月中，会计部门只需将验收单单独存放，不用做账，但对方发票账单如果月末仍未到达，则按现行企业会计制度的规定，于月末对该批黄沙应暂估料款入账，暂估单价一般以预算价确定即可。假定预算价格为190元/车，则应作会计分录：

下月初即用红字将该笔账用经字冲销：

以后对方发票到达并付款后，按实际付款金额入账，借记“原材料”，贷记“银行存款”。

2）自制材料的核算

自制材料的核算要使用的账户主要有“生产成本——辅助生产”和“原材料”账户。“生产成本——辅助生产”账户是用来归集和分配辅助生产部门为生产某种原材料而发生的人工费、材料费及其他应计入材料成本的间接费用时使用的账户。借方登记为生产某种材料而发生的人工费、材料费及制造费用，贷方登记入库材料应结转的材料制造成本。其余额表示在制造过程中材料所占用的成本。“原材料”账户与前面所讲内容一致。

【例3．6】　某施工企业一专门生产预制板的辅助生产部门，本月领用钢筋、水泥、石子等主要材料，价值共100000元。用于生产预制板。在生产过程中，支付生产人员工资10000元，按此工资计提职工福利费1400元。另发生管理人员工资、办公费、折旧等制造费用共计8000元。则根据有关凭证作会计分录：

假设本月完工验收入库预制板2000m2，每平方米的实际成本为50元，则应作会计分录：

3）委托加工物资的核算

委托加工物资业务是指由施工企业提供材料，由加工单位加工成施工企业所需的另一种材料，施工企业只支付加工费给受托单位的一种业务。在对委托加工材料进行核算时，应开设“委托加工物资”账户，借方登记委托加工过程中领用材料的实际成本、由施工企业负担的往返运杂费和支付给受托加工单位的加工费，如有支付的增值税及消费税等税金要一并归入其借方；其贷方登记加工完毕验收入库的加工后材料的成本。期末借方余额表示尚处于加工过程中的加工材料所占用的实际成本，该账户按委托加工物资的成本构成项目开设明细账户。

【例3．7】　某施工企业委托铝合金加工厂加工铝合金窗户，领用铝材和玻璃价值共60000元，由本企业负担的往返运杂费2000元，加工费3000元，以银行存款支付。加工完毕，验收入库。则应作会计分录：

验收入库时：

其他材料来源，根据小企业会计准则的有关规定进行账务处理，在此不再介绍。

4）采购保管费分配的核算

施工企业如果当月有“采购保管费”，则当月的采购保管费应进行分配，其中一种方法是将当月采购保管费全部分配计入各类入库材料的成本中（另一种分配方法在发出材料的核算中再进行讲解）。

【例3．8】　某施工本月归集了5000元“采购保管费”，本月入库材料成本(包括买价及运杂费）中，主要材料400000元，结构件50000元，机械配件40000元，其他材料10000元，则采购保管费按本月入库材料成本所占比例分配，分配率为1%(5000/500000），则分配采购保管费的分录为：

·3．2．3　实际成本计价法下材料发出的核算·

1）材料发出单位成本的确定

在材料的日常核算工作中，收入的外购、自制和委托加工材料均按照实际成本登记，并逐批计算收入材料的单价和金额，进行材料收入的核算。材料发出时的实际成本怎样确定呢？因为同种材料购进批次不同，其单价因采购地的远近、批量的大小、供求关系等各方面的影响，几乎同种材料每次购入的单价均不相同，这就导致发出材料的单价很难确定。在实际工作中有先进先出法、加权平均法、移动加权平均法和个别计价法等方法可供选用。

（1）先进先出法

先进先出法就是假定先入库的材料先发出，并按该假定的材料实物流转顺序确定发出材料成本和计算结存材料成本的方法。在这种方法下，发出材料的单价首先按最先入库的那批材料的单价计价。如果领用材料的数量超过首批库存数量时，即以第二批入库材料的单价作为领用材料的单价，以此类推。如某施工企业采用“先进先出法”来算得本月某型号钢筋各批领用成本和月末存料成本如表3．8所示。

表3．8　材料明细分类账

从所示材料明细分类账可知：在采用“先进先出法”计算出的发出材料成本为164000元，结存20t钢筋应负担的材料成本为59000元。

（2）加权平均法

加权平均法是假定发出材料和结存材料的成本均以一个相同的价格计算的方法。这个相同的价格即是加权平均单价，是以数量为权数求得的某种材料的平均单价。具体做法是将一个月内采购某种（类）材料的实际成本，加月初结存成本，再除以月份内购入材料的数量和月初结存数量，得出加权平均单价，并以此作为当月发出材料和结存材料单价，计算发出材料成本和结存材料成本。仍以上述资料为例，采用“加权平均法”时，发出材料成本和结存材料成本如表3．9所示。

表3．9　材料明细分类账

如上述钢筋6月份内的加权平均单价为：（50000＋173000）元÷（20＋60）t＝2787．5 元/t。发出材料负担的成本为167250元，结存材料成本为55750元。

（3）移动平均法

在计算发出材料及结存材料成本时，每购进一批材料即计算一个加权平均单价，每次发出材料和结存材料的成本按发出前的材料加权平均单价计算确定。以上述资料为例，在移动加权平均法下，本月发出材料成本及结存材料成本的计算和有关材料明细分类账如表3．10所示。

表3．10　材料明细分类账

续表

从以上明细账中可以看出，采用移动加权平均法算出的发出材料成本为164450元，结存材料的成本为58450元。这种方法与加权平均法相比，一方面可以及时提供材料收入、领用及结存金额情况，另一方面将材料核算工作分散在平时进行，月末工作量较小。

（4）个别计价法

个别计价法也叫直接认定法，即是假定能够分清发出材料是哪一次购进的，就直接用该批材料的购进单价作为发出材料的单价，并以此计算发出材料的成本。用期初材料成本加本期购进材料成本，再减去发出材料成本，就可以计算出结存材料成本。该种方法只适合单价大，进出批次少的材料。如施工企业要使用的电梯一般不会很多，每一台电梯的购进地点和单价都容易分清，就可以采用这种方法计算发出材料成本和结存材料成本。

2）发出材料的总分类核算

（1）成本费用分配的原则

成本费用分配的原则是“谁领用、谁受益、谁承担”，施工企业材料费用的分配也应遵循此原则。如果是工程施工领用了材料，就应该按照工程成本核算中确定的成本计算对象确定材料费用计入哪一工程成本之中；如果是辅助生产部门领用了材料，则应计入辅助生产成本之中；如果是产品生产部门领用了材料，则材料费应计入产品的成本之中；如果是保管部门（仓库）领用材料用于维修等，则应计入采购保管费；如果是委托加工业务领用材料，则材料成本应转入委托加工材料成本之中；如果是建造自用房屋、建筑物则材料成本应计入在建工程成本之中；管理部门领用材料，材料费应计入管理费用；福利部门领用材料则材料成本应由福利费负担。因此，施工企业对发出材料进行核算时，应按领用材料的用途或领用材料的部门，确定材料成本应计入的成本费用项目，并在这一原则指导下，定期编制发出材料汇总表，进行发出材料费用分配的核算。

（2）发出材料汇总表的编制及发出材料的总分类核算

领料凭证是进行材料发出核算的原始依据。由于施工企业材料发出业务频繁，各种领料凭证数量众多，如果按每一领料凭证逐日进行核算，工作量很大。因此，为了简化核算手续，减少核算工作量，平时根据发料凭证只登记材料明细账，不直接根据每一张领料凭证编制记账凭证，发出材料的核算集中在月末进行。月末，财会部门对已标价的领料凭证，按材料类别和用途编制发出材料汇总表，作为发出材料总分类核算的依据。发出材料汇总表示例如表3．11所示。

表3．11　发出材料汇总表

根据发出材料的核算原则及月末编制的发出材料汇总表即可作如下会计分录：

前面提到，采用实际成本计价，采购保管费可以有两种分配方法：一种是在每月终了，按计划分配率或实际分配率分配进入入库材料的实际成本中；另一种方法是将采购保管费在期末库存材料和本期发出材料之间进行分配，属于库存材料负担的采购保管费保留在“采购保管费”账户中形成其期末余额；属于发出材料负担的采购保管费应根据各领用部门领用材料直接成本（买价、运杂费）的比例分配计入有关工程、产品成本或其他费用项目之中。在这种情况下，由于库存材料仅仅是材料直接成本，不包括采购保管费，所以工程或产品领用材料成本还应分摊耗用材料应负担的采购保管费。

如果表3．11中所列材料成本只包括买价和运杂费，发出材料成本合计为442000元，各种材料结存合计为58000元，本月归集的采购保管费为10000元，则月末采购保管费的分配率为2%（10000÷500000），那么还按此综合分配率分配采购保管费的分录为：

上例中按采购保管费1000元的2%计算的由采购保管费负担20元费用，在分配时计入管理费用之中。分配后，采购保管费账户尚有余额1160元，是结存材料应负担的采购保管费。在月末编制资产负债表时合并计入“存货”项目。

·3．3．1　计划成本计价法下的账户设置·

（1）“材料采购”

该账户借方核算所采购材料的实际成本（包括材料的价款、增值税、发生的运杂费），贷方核算入库材料的计划成本，入库材料实际成本与计划成本之间的差异，从“材料采购”账户中转入一个账户专门登记材料成本差异的“材料成本差异”账户。材料验收入库阶段，“原材料”账户只登记入库材料的计划成本，另一方面将入库材料的材料成本差异从“材料采购”账户中转入“材料成本差异”账户。

（2）“原材料”

计划成本计价法下，该账户核算收发材料的计划成本，材料入库时，按计划成本借记该账户，材料发出时贷方登记发出材料的成本，期末余额表示结存材料的成本。将计划成本与实际价格之间的差异单独用“材料成本差异”账户核算，用计划成本加上（超支）或减去（节约）材料成本差异，也可以求得实际成本，满足材料按实际成本核算的要求。

（3）“材料成本差异”

本账户属于资产类账户，是“原材料”账户的附加备抵账户，用来核算企业各种材料物质（包括低值易耗品和周转材料）实际成本与计划成本之间的差异。本账户借方核算各种验收入库材料物资的差异（超支差异用蓝字登记，节约差异用红字登记，表示冲减）；贷方则核算发出材料应负担的差异（超支差异用蓝字，节约差异用红字）。期末借方余额，如是蓝字则表示结存材料物资负担的超支差异；如是红字则反映结存材料物资的节约差异。

（4）“采购保管费”

无论是按实际成本计价还是按计划成本计价，均应设置“采购保管费”账户，并考虑将采购保管费采取一定方式计入到材料的实际成本中。本账户的核算内容与按实际成本计价的内容基本相同，这里不再重复。

如果材料日常收发是按计划价格计算的，材料采购保管费就可不必按入库材料进行分配，只要在月终一次计入各种、各类或全部材料采购明细分类账的合计栏内，用以计算各种、各类或全部材料实际成本合计即可，可采用以下两种方法：

①按实际分配率分配：

②按计划分配率分配：

·3．3．2　计划成本计价法下材料收入的核算·

【例3．9】　某施工企业购入主要材料钢材10t，单价2800元/t，买价28000元，运杂费2000元。该类钢材的计划单价为3100元/t，款项以银行存款支付。应作如下会计分录：

同时：

材料成本差异并不需要每笔都进行结转。至月末，将外购材料按材料核算的要求，分品种、类别或全部材料将其应负担的材料成本差异一次性结转。

【例3．10】　某施工企业本月外购入库材料的实际成本为200000元，入库材料的计划成本为210000元，则其材料成本差异为节约差异10000元，月末一次性结转分录为：

如果是自制材料和委托加工材料，其在自制和委托加工阶段的核算与实际成本计价时的核算一样，只是在入库时，要按照计划价格入库。一般可以随时结转其材料成本差异。

【例3．11】　假设例3．7中委托加工的铝合金窗户计划成本为62000元，则在入库时作如下分录：

同时结转入库材料的超支差异：

·3．3．3　计划成本计价法下材料发出的核算·

1）领用材料实际成本的计算

按计划成本对材料收发进行日常核算，平时材料所用的收料、发料凭证均是按计划成本计价的，而工程或产品中的材料费用应反映实际成本，所以月末需将领用材料的计划成本调整为实际成本，其计算公式为：

【例3．12】　某施工企业的材料按主要材料、结构件、机械配件和其他材料进行明细核算。期初结存主要材料的计划成本为100000元，本期入库主要材料的计划成本为900000元。“材料成本差异'''主要材料”账户记录，月初借方余额11000元，本月结转的材料成本差异为节约差异21000元，则主要材料的材料成本差异分摊率为：

上述公式中，材料成本差异是节约差异则用“－”表示；同样，材料成本差异率为“－”，表示的也是节约差异。

2）计划成本计价法下发出材料的核算

发出材料费用分配与按实际成本计价核算一样，也应遵循“谁领用、谁受益、谁承担”的原则。同样，为了简化核算手续、减小核算工作量，平时根据发料凭证只登记材料明细账（一般只登记数量即可），不直接根据每一张领料凭证编制记账凭证，发出材料的核算集中在月末进行。月末，财会部门根据领用材料的计划成本和应分摊的材料成本差异，按材料类别和用途，编制发出材料汇总表，据以进行发出材料费用及材料成本差异分配的账务处理。计划成本法下发出材料汇总表的一般格式示例如表3．12所示。

表3．12　发出材料汇总分配表

根据月末编制的发出材料汇总表，首先作结转材料计划成本的会计分录如下：

然后作发出材料应分配的材料成本差异的会计分录如下：

·3．4．1　周转材料的核算·

1）周转材料及其分类

施工企业的材料除前面所说各种一次性消耗材料外，还有那些在施工中多次周转使用且在使用中保持原有物质形态而价值逐渐转移的材料，即周转材料。这些材料，一般可分为如下4类：

①模板，指浇制混凝土用的钢、木或钢木组合的模型板，以及配合模板使用的支撑材料和滑模材料、构件等。按固定资产管理的固定钢模及现场固定大型钢模板不包括在内。

②挡板，指土方工程用的挡土板以及支撑材料。

③架料，指搭脚手架用的竹、木杆和跳板，以及钢管脚手架及其附件。

④其他，指除上述各类外，作为流动资产管理的其他周转材料，如塔吊使用的轻轨、枕木等（不包括属于塔吊的钢轨）。

由于上列材料与一次性消耗材料不同，在核算上将它们归并在“周转材料”账户之中，并对其损耗价值采用一次摊销或待摊的方式计入工程成本的方法。

2）周转材料的摊销方法

由于周转材料在施工中能反复使用，它的价值是逐渐转移于工程成本中的，因此其损耗价值应由各个使用期间的受益对象分摊。周转材料损耗价值的摊销，一般采用如下3种方法：

（1）一次摊销法

一次摊销法指在领用周转材料时，将其全部价值一次计入工程成本或有关费用。这种方法适用于易腐、易糟或价值较低，使用期较短的周转材料，如安全网等。

（2）多期分摊法

①定额摊销法。即根据每月实际完成的建筑安装工程量和预算定额规定的周转材料消耗定额，计算各月应摊销的周转材料费用。这种方法适用于各类周转材料摊销价值的计算。

【例3．13】　某工程现场预制混凝土构件，领用模板一批。单位模板消耗定额为80 元/m3，本月实际完成100m3。则：

本月模板摊销额＝100m3×80元/m3＝8000元

这种摊销方法虽然简便，但往往与实际模板消耗情况严重脱节。对雨篷等工程，在核算时不宜采用这种摊销方法。

②分期摊销法。即根据周转材料预计使用期限、原值、预计残值确定每期摊销额，将其价值计入工程成本或有关费用的方法。这种方法适用于脚手架、跳板、塔吊轻轨等周转材料。其计算公式：

【例3．14】　某工程领用木脚手架一批，计划成本10000元，预计使用16个月。预计净残值率10%，则：

③分次摊销法。即根据周转材料预计使用次数、原值、预计残值确定每次摊销额，再根据本期使用次数确定本期应摊费用，将其价值计入工程成本或有关费用的方法。这种方法适用于预制钢筋混凝土构件时所使用的定型模板、模板、挡板及架料等周转材料。其计算公式：

本期摊销额＝每次摊销额×本期使用次数

【例3．15】　某施工企业有一套大模板，它的造价为8000元，预计使用6次，本月使用两次，预计净残值率10%，则：

本期摊销额＝1200元/次×2次＝2400元

对各种周转材料的具体摊销方法，由企业根据具体情况确定，一经确定，一般不得随意改变，如果改变，需在会计报表附注中加以说明。

由于施工企业的周转材料大都是在露天存放和使用，受自然影响物理损耗较大，而且施工过程中安装拆卸周转材料的技术水平和施工生产工艺的高低对周转材料的使用寿命也产生着很大影响。因此，在实际工作中，周转材料无论采用哪一种摊销方法，平时计算的摊销额，一般都不可能与实际损耗价值保持一致，企业如有短缺报废、工程竣工或不需用退库，以及转移到其他工程的周转材料，应及时办理有关手续并确定补提摊销额。

3）周转材料的摊销核算

【例3．16】　以上例3．15资料为例，在首次领用时，即作会计处理：

第1～5次使用后即作摊销的会计处理(假设平时计算的摊销额与实际损耗价值保持一致）：

如果平时计算的摊销额，在盘点时认定实际损耗价值未保持一致，则需补提或减提，但分录模式与上面一致，只是数据不同。

报废时有残料300元入库时：

该模板报废后，实物不存在或已改变性质，而“周转材料——在用”和“周转材料——摊销”明细账仍未结平，必须对冲结平：

·3．4．2　低值易耗品的核算·

1）低值易耗品的概念及分类

低值易耗品在新的企业会计准则中划归为周转材料，由于施工企业的低值易耗品较多，为了便于管理和核算，可以将其从“周转材料”中分离出来，单独设置“低值易耗品”科目核算。低值易耗品是指施工企业所拥有的使用时间较短、价值较小，不能作为固定资产核算的各种用具和物品。按照低值易耗品在施工生产中的用途将其划分为以下4类。

①生产用具，指施工、生产过程中使用的各种工具、器具、仪器等，如手推车、铁锹、铁镐、灰桶等。

②管理用具，指管理和服务过程使用的各种办公用品、家具用品、消防器具等，如办公桌、椅、柜等。

③劳保用品，指在施工生产中保护职工劳动安全的工作服、安全帽、雨衣、胶鞋以及安全带等各种劳动保护用品。

④玻璃器皿，指试验用的各种玻璃器皿。

2）低值易耗品的摊销方法

为了核算领用低值易耗品的价值减少额，必须正确计算领用低值易耗品的价值摊销额。低值易耗品价值摊销额的计算一般采用如下3种方法：

①一次摊销法，即是在领用时，一次将低值易耗品的全部价值计入领用工程或有关项目的成本之中。这种方法适用于那些价值较小、使用时间较短的低值易耗品使用。

②五五摊销法，称“五成摊销法”，即在领用时先摊销其计划成本（或实际成本）的50%，报废时再摊销剩下的50%（扣除收回的残料价值）。这种方法适用于价值较大、使用期限较长的低值易耗品价值的摊销。它是待摊法的一种特例。

③待摊法，即把低值易耗品的价值扣除预计的残值后按照预计使用期限分期摊入成本费用等项目之中的方法。该种方法适用于价值大、使用期较长的低值易耗品价值的摊销。

3）低值易耗品摊销的核算

【例3．17】　施工企业某施工队本月领用生产用具一批，计划成本为8000元，材料成本差异分摊率为2%。该企业采用待摊法对领用低值易耗品的价值进行摊销，摊销期为8个月，不预计期残值。则本月应作会计分录：

在摊销期的1'7月，每月末要根据计算计划成本的摊销额1000元(8000/8）进行账务处理：

同时，每月末要按摊销额的2%分摊材料成本差异：

假设第8个月该批生产用具全部报废，残料作价400元入库，则8月末应作如下账务处理：

在采用待摊法时，要为各类不同摊销率的在用低值易耗品设置明细分类账，反映各个部门各类在用低值易耗品增加、减少、结存的计划价格成本（或实际成本）和已摊销额。

·3．5．1　材料盘点的核算·

为了保证材料的安全完整，使材料账面记录与实际数量保持一致，施工企业应建立材料清查盘点制度，定期与不定期地对材料进行清查盘点。一般对大堆材料每月至少应盘点一次，对其他材料应进行经常的轮流盘点和重点盘点。企业会计制度规定，为了使年度会计报表数据正确可靠，在编制年度会计报表之前应对所有材料进行一次清查盘点。

材料清查盘点人员发现实存材料数量和“材料卡片”或材料明细账记载数量不一致时，应填制“材料盘点盈亏报告单”（见表3．13），提出处理意见，按规定报有关部门审批。

表3．13　材料盘点盈亏报告单

为了核算材料清查过程中的盘盈和盘亏情况，应设置“待处理财产损益——待处理流动资产损益”账户进行核算。该账户借方登记未处理的材料盘亏和已处理的材料盘盈，贷方登记未处理的盘盈和已处理的盘亏。其余额可能在借方表示尚未处理的盘亏；也可能在贷方表示未处理的盘盈。

材料清查过程中的盘亏，应先根据“材料盘点盈亏报告单”，登记有关材料明细账卡，并作如下分录入账：

为了核算材料盘亏的实际损失，在材料收发按计划成本计价时，还要将盘亏材料所负担的材料成本差异自“材料成本差异”账户转入“待处理财产损益——待处理流动资产损益”账户的借方（如是节约差异用红字）：

经有关部门批准后，再根据“材料盘点盈亏报告单”，分不同情况进行账务处理。如属定额内自然损耗等，可计入材料成本，记入“采购保管费”账户的借方；如是收发记账时登记错误造成串户的，按规定程序更正；不管什么原因造成的，只要是有责任人（运输公司、保险公司及其他人员），一律记入“其他应收款——×××”中；一般管理原因造成的，又无法找到责任人赔偿的，应列作“管理费用”；人力不可抗拒的力量造成的，除去有赔偿的部分后，列入“营业外支出”。即分情况作如下会计分录：

对于材料盘盈，原因不清时，应根据盘点报告单登记材料明细账，同时，按计划成本借记“原材料”和贷记“待处理财产损益——待处理流动资产损益”。

根据查明的原因，按规定报经批准后，分别进行处理。在无法查明原因时，盘盈材料应冲减“管理费用”。

·3．5．2　材料跌价准备计提的核算·

按照现行企业会计制度的规定，企业在编制年度报表时，应对材料等存货进行全面清查，如发现有遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使材料等存货成本不能收回的部分，应当提取存货跌价准备。

提取存货跌价准备时，应设置“存货跌价准备”账户。“存货跌价准备”账户是原材料等存货账户的备抵账户，用以核算企业提取的存货跌价准备，期末对本期计算出材料等存货可变现净值低于成本的差额，应记入“资产减值损失——计提的存货跌价准备”账户的借方和“存货跌价准备”账户的贷方：

如已提跌价准备的存货的价值以后又得以恢复，应在原计提的范围内冲回已提的跌价准备。

期末“存货跌价准备”的贷方余额，在编制资产负债表时，应将它从“存货”项目中减去。

材料费用核算是施工企业的一项重要核算内容。主要包括一次性消耗材料即主要材料和周转材料、低值易耗品。企业可以通过实际成本计价法和计划成本计价法核算出材料的实际成本。企业按实际成本计价法核算材料收发时，对于发出材料的成本应采用先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法计算确定。企业按计划成本计价对材料收发进行核算时，应按期结转材料成本差异，将计划成本调整为实际成本。周转材料是施工企业所特有的一类工具性材料，具有多次周转使用的特点，其使用价值和价值分离，对其损耗的价值一般采用一次摊销或分期摊销法分摊进入施工成本及有关项目。低值易耗品也是周转材料，其损耗价值一般通过一次摊销法、五五摊销法或待摊法分摊进入生产成本及有关项目。施工企业应建立材料清查盘点制度，定期或不定期对材料进行盘点，根据盘点情况进行账务处理，以保证账实相符。年终各种材料应进行价值清理，根据清理结果，决定是否计提存货跌价准备。

3．1　施工企业的材料包括哪些？

3．2　什么叫做采购保管费？在材料按实际成本计价时，其分配方法有哪两种？

3．3　在材料按计划成本计价时，采购保管费如何分配？

3．4　施工企业的材料主要从哪些方面收入？又向哪些方面发出？在收发材料时，要采用哪些材料收发凭证？

3．5　什么叫做“材料成本差异”？它分哪两种差异？什么叫做“材料成本差异分摊率”？它是怎样进行计算的？对耗用材料的成本差异是怎样进行调整的？

3．6　什么叫做“大堆材料”？各工程耗用大堆材料的实际成本是怎样计算的？

3．7　材料日常收发在按实际成本计价时，为什么会发生发出材料的计价问题？发出材料的计价方法通常有哪几种？这些计价方法各建立在哪种假定上？

3．8　什么叫做周转材料？周转材料的摊销方法有哪些？

3．9　施工企业的低值易耗品包括哪些？其摊销方法有哪些？

3．10　为什么要对材料进行清查盘点？材料盘盈盘亏各应怎样加以处理？

3．11　练习按实际成本计价进行材料发出的核算。

（1）资料：某施工企业2011年9月水泥材料的明细账如下：

材料明细分类账

（2）要求：请根据该明细账提供的资料，用先进先出法、加权平均法分别在明细账中计算出发出材料的成本和结存材料的成本。

3．12　练习按计划成本计价进行材料收入核算。

（1）资料：某施工企业各项主要材料在2011年度的计划单价及9月初结存数量如下表：

9月初各项主要材料的实际成本为86000元。

在9月份内，共发生了下列有关主要材料的采购业务：

①在9月5日，收到钢筋10t，发票价格2550元/t，运杂费共400元，均用结算户存款支付。

②9月7日，收到水泥20t，发票价格150元/t，料款暂欠，运杂费200元，用结算户存款支付。

③9月9日，收到木材10m3，发票价格380元/m3，运杂费共300元，均用结算户存款支付。

④9月12日，收到黄沙50t，发票价格40元/t，料款暂欠，运杂费600元，用结算户存款支付。

⑤9月14日，收到石子100t，发票价格50元/t，运杂费共1200元，均用结算户存款支付。

⑥9月18日，收到水泥30t，9月30日时发票账单仍未到，先按计划价格暂估入账。

⑦9月26日，收到某木材公司发出10元/m3的木材，计4200元（包括运杂费300元）的发票和结算凭证，已用结算户存款支付，但材料尚未到达。

⑧9月30日，材料采购保管费按采购材料（已入库材料的）计划成本的1%摊入材料采购成本。

（2）要求：

①为各项经济业务编制会计分录。

②计算出9月份主要材料的材料成本差异，并作结转的分录。

③计算9月份主要材料的材料成本差异分摊率。

3．13　练习按计划成本计价进行材料发出的核算。

（1）资料：

资料续练习3．12中的材料，该施工企业在2011年的9月份内领用情况如下：

①112工程领用钢筋15t，113工程领用钢筋5t。

②112工程领用木材10m3，113工程领用木材15m3。

③112工程领用水泥60t，113工程领用水泥20t。

④供应部门领用木材10m3，委托某门窗加工厂加工门窗。

⑤112工程领用统一砖40千块，113工程领用统一砖20千块。

⑥辅助生产单位领用钢筋5t用于生产预制板。

⑦9月末，盘点现场结存材料：计有黄沙50t，石子50t。9月份共计为112工程搅拌混凝土40m3，为113工程搅拌混凝土60m3。混凝土的黄沙消耗定额1t/m3，石子消耗定额为1．5 t/m3。

（2）要求：

①编制上述主要材料发出汇总表。

②根据上述主要材料发出汇总表，编制发出材料计划成本和材料成本差异结转的分录。

3．14　练习低值易耗品核算。

（1）资料：某施工企业的第一施工队2011年9月份领用劳保用品一批，账面原值6000元；另外9月份有一批劳保用品作报废处理，账面原值8000元，无残值，该企业按实际成本计价，采用五五摊销法对其摊销额进行核算。

（2）要求：

①根据上述资料作9月份劳保用品领用和报废时的账务处理。

②如果上述账面原值是劳保用品的计划成本，材料成本差异率为－1%，请编制9月份劳保用品领用、报废及结转其应负担材料成本差异的会计分录。