承认庭前协议的效力，提高税务诉讼的效率

(四)承认庭前协议的效力，提高税务诉讼的效率

所谓庭前协议，是指在税务诉讼过程中，纳税人和税务机关就事实问题达成的协议，类似于美国税法上的事实协议(StipulationofFacts)。之所以协议的内容只限于事实，主要是因为税法必须遵循税收法定原则。税务机关必须依法征税，应收尽收，不能违法减免税。不过，对于案件的事实部分，如纳税人是否发生了交易，交易的金额为多少，纳税人是否发生了费用，费用的金额是多少，等等，如果确实无法证实，不排除双方协商的余地。至于交易所得是否属于应税所得，交易费用是否可以扣除，这属于法律适用问题，只能根据法律规定进行判断，不容当事人协商。

我认为，为了提高诉讼效率，中国不妨学习美国的税务诉讼经验，允许当事人就事实和证据进行协商，只要能够达成协议，法院无需进行实质审查，就可以作为判决的依据。这种协商的过程可以由当事人自主进行，也可以在法院的主持下进行。如果当事人自主协商，达成协议，对于如何适用法律，法院应尽量尊重税务机关的自由裁量权。既然纳税人接受税务机关的处理结果，法院没有必要进行合法性审查。⁽¹²⁾

在我国学界中，由于机械地理解税收法定主义，大多数人对税收协议持排斥态度。这种观点主要源于德国学者的见解。例如，Tipke/Lang就认为，如果允许纳税人与稽征机关订立契约，或允许税务法院进行调解，则将无法达到课税的公平。合法性和公平性禁止稽征机关与人民订立违背法律的协定，或进行非法的同谋与合作，所以反对任何形态的税收协议。⁽¹³⁾不过我主张，在不改变法定义务的前提下，税收协议可以在一定范围内予以承认。⁽¹⁴⁾例如，这里所提到的庭前协议，由于只涉及事实，不涉及法律效果，应该不至于违反税收法定主义。

【注释】

(1)*熊伟，法学博士，武汉大学法学院副教授，武汉大学税法研究中心主任。本文的写作得到美国密歇根大学法学院Avi-Yonah教授的指导，以及武汉大学法学院硕士研究生陈静的帮助，在此表示谢意。但一切可能的错误和责任都由我本人承担。

(2)Syracuse University的研究报告显示，1997年联邦税务局对个人申报的稽查比例为12.8‰，1999年为9.0‰，2001年为5.8‰，2004年为7.7‰。同期对非个人纳税申报的稽查比例为1997年5.6‰，1999年3.3‰，2001年2.2‰，2004年1.9‰。http://trac.syr.edu/tracirs/highlights/current/indvsbusG．html

(3)欠税通知书并不具有核定税收的效果。只有等到90天期限届满后，税务局正式将欠税记入纳税人名下，税收核定才算完成。之所以在此特别交待，是因为税收核定自动触发税收留置权(Tax Lien)。税收留置权及于纳税人的所有财产以及与财产有关的权益。对被留置的财产，税务局享有一定程度的优先权。如果税务局认为必要，将留置权登记并公告，其所对应的税收就会成为担保之债，从而享受特别优先权。而欠税通知书即使送达，也不具有这样的效果。See MichaelI.Saltzman，IRS Practice and Procedure，Research Institute of America Inc.1991，Boston，U.S.P.14-23to14-34.

(4)对TaxLien的理解和翻译，我主要从两个角度进行。一方面，我把TaxLien理解为一种法定的措施，所以翻译为“税务留置”。另一方面，从TaxLien中，确实又会产生一种权利，其目的是维护税收安全，因此我又把它翻译成“税收留置权”。就像人们对抵押的理解一样，有时候是指抵押行为，有时候是指基于抵押行为而产生的抵押权。

(5)法院最后采用Regular opinion还是memor and umopinion，由首席法官决定。前者一般用于适用法律比较复杂的重大案件，具有更为重要的先例价值。后者出现的问题，在以前的regular opinion中大多出现过，只是事实部分有所变化而已，因此其先例价值远远比不上前者。

(6)参见《加拿大税务法院法》第12节。http://www.tcc-cci.gc.ca/juris_e.htm。

(7)参见翟继光:《财政宪政的实现机制——兼论中国财政立宪的路径选择》，北京大学2006年博士学位论文，第125页。

(8)参见武汉大学研究生财税法研究会在“中国财税法网”举办的论坛。http://www.cftl.cn/ forum/showtopic.asp?TOPIC_ID=712＆Forum_ID=18

(9)参见刘剑文、熊伟:《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第43页。

(10)参见刘剑文、熊伟:《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第486页。

(11)参见刘剑文、熊伟:《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第492页。

(12)按照我国《行政诉讼法》第1条的规定，行政诉讼具有监督行政机关依法行政的职能。所以，在诉讼过程中，如果行政机关改变具体行政行为，而行政相对人申请撤诉，法院可以裁定不准。不过，我认为，法院能够起到解决纠纷的作用就不错了，监督行政机关依法行政，可能有些不切实际。所以，如果税务机关改变税务处理决定，纳税人申请撤诉，法院没有多少理由不准。

(13)转引自陈清秀:《税法之基本原理》，台湾三民书局1994年版，第70、71页。

(14)参见刘剑文、熊伟:《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第487页。