汇算清缴政策

第二节　汇算清缴政策

一、预缴申报、年度申报和汇算清缴

预缴申报、年度申报和汇算清缴三者之间既有联系又有区别。

《企业所得税法》第五十四条规定：“企业所得税分月或者分季预缴。企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。”

企业根据《企业所得税法》第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴;按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。

纳税人应当结合企业预计盈利的情况，合理选择对企业有利的预缴方法。因为按实际数预缴、按上年数预缴，或者按其他方法预缴，不同的预缴方法对纳税人的利益影响不同。尽管应纳税所得额是一定的，但是在年度中间预缴时产生的多交税、先交税就会失去一部分资金的时间价值。纳税人在年度汇算清缴时因为多预缴的所得税一般不退还，只有在下一年度抵缴。相反因为预缴原因而少缴的税，却不涉及滞纳金的问题。

汇算清缴是指纳税人在纳税年度终了后规定时期内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴的所得税数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。

【例10－1】BB公司2007年全年应纳税所得额720万元，2008年年初经税务机关审核同意，BB公司每月按2007年应纳税所得额的1/12预缴企业所得税。2008年适用的所得税税率为25％。2008年全年实现利润经调整后的应纳税所得额为800万元。要求计算BB公司在2008年年终汇算清缴时应补(退)缴的所得税额。可以分以下几个步骤进行。

(1)计算2008年1—12月每月应预缴所得税额：

应纳税额=720÷12×25％=15(万元)

(2)计算2008年1—12月实际共预缴所得税额：

实际预缴额=15×12=180(万元)

(3)计算2008年全年实际应纳所得税税额：

应纳税额=800×25％=200(万元)

(4)计算2008年年终汇算清缴时应补(退)缴所得税税额：

应补缴税额=200－180=20(万元)

企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，还是减免税期间，都应当依照企业所得税法规定的期限，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。

企业缴纳的企业所得税以人民币计算。企业所得以人民币以外的货币计算的，应当折合成人民币计算并缴纳税款。企业所得以人民币以外的货币计算的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时，对已经按照月度或者季度预缴税款的，不再重新折合计算，只就该纳税年度内未缴纳企业所得税的部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。

经税务机关检查确认，企业少计或者多计所得的，应当按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币汇率中间价，将少计或者多计的所得折合成人民币计算应纳税所得额，再计算应补缴或者应退的税款。

企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。

企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。

企业可以按规定试行纳税担保。纳税担保是指经税务机关同意或确认，纳税人或者其他自然人、法人、经济组织以保证、抵押、质押的方式，为纳税人应当缴纳的税款及滞纳金提供担保的行为。

二、房地产开发企业所得税预缴政策

国税函［2008］299号《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》就房地产开发企业所得税预缴问题通知如下：

1．房地产开发企业按当年实际利润据实分季(或月)预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。

2．预计利润率暂按以下规定的标准确定：

(1)非经济适用房开发项目。

位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％。

位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15％。

位于其他地区的，不得低于10％。

(2)经济适用房开发项目。

经济适用房开发项目符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发〈经济适用房管理办法〉的通知》(建住房［2004］77号)等有关规定的，不得低于3％。

3．房地产开发企业按当年实际利润据实预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，填报《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》。

4．房地产开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时，必须附送有关部门批准经济适用房项目开发、销售的文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定执行。

上述通知适用于从事房地产开发经营业务的居民纳税人，自2008年1月1日起执行。

【例10－2】某房地产公司现是预售阶段，2008年一季度是亏损的，但是有预售收入，申报时按预售收入乘以20％再乘以25％预缴所得税?还是预售收入乘以20％扣除一季度亏损后再乘以25％预缴所得税?

这里涉及房地产开发企业预计利润额弥补亏损问题。根据国税函［2008］299号规定，房地产开发企业按当年实际利润据实分季(或月)预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。《企业所得税法实施条例》第一百二十八条规定，企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。企业根据企业所得税法第五十四条规定分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴;因此，房地产开发企业按预售收入计算的毛利额扣除相应的期间费用、营业税金及附加后的余额，计算出预计利润额不能弥补以前年度亏损，待以后年度将预售收入转为销售收入时，方可按规定弥补以前年度亏损。

三、扣缴方式

非居民企业有机构场所的，应当实行申报纳税;非居民企业无机构场所的，《企业所得税法》第五章源泉扣缴中规定了以下三种扣缴方式：

(一)法定扣缴

《企业所得税法》第三十七条对非居民企业取得该法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。

(二)指定扣缴

《企业所得税法》第三十八条对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。

(三)特定扣缴

《企业所得税法》第三十九条依照本法第三十七条、第三十八条规定应当扣缴的所得税，扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，由纳税人在所得发生地缴纳。纳税人未依法缴纳的，税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该纳税人的应纳税款。

四、汇算清缴操作程序

汇算清缴操作程序可以分为纳税人申报程序和税务机关工作程序两个方面。

(一)纳税人申报程序

1．准备阶段。纳税人在汇算清缴时，应按照税收法律、法规和企业所得税有关规定进行纳税调整。发生的有关涉税事项(包括税前扣除、抵免、减免税等)需报税务机关审核或审批的，应按规定时间，在年度纳税申报前办理完毕。

2．申报阶段。纳税人应依照《企业所得税法》及其实施条例等税收法规规定，自行计算年度应纳税所得额和应交所得税额。根据预缴税款情况，计算全年应缴应退税额。并按照《企业所得税年度纳税申报表》的《填报说明》，真实、准确填写《年度纳税申报表》及其附表。在规定时间内，向主管税务机关报送《年度纳税申报表》及其附表、会计决算报表及附注、财务情况说明书、备案事项相关资料和税务机关要求报送的其他资料。

纳税人必须如实、正确地填写企业所得税申报表及其附表，完整报送相关资料，并对纳税申报事项的真实性、准确性和完整性负法律责任。

纳税人在规定申报期内，发现当年度所得税申报有误的，可在申报期内重新办理申报。

3．结清税款阶段。纳税人年度所得税申报经主管税务机关受理后，纳税人已预缴的税款少于全年应缴税款的，应在年度终了后5个月内结清应补缴的税款。

纳税人不按规定期限办理申报、拒不申报，不按规定期限结清税款的，主管税务机关将依照《中华人民共和国税收征收管理法》(2001年4月28日第九届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议修订。以下简称《征管法》)及其实施细则的有关规定予以处理。

(二)税务机关工作程序

1．准备阶段。年度汇算清缴是实施《企业所得税法》的具体安排，各级税务机关要精心组织，明确一位分管局领导主抓这项工作。各科、所要落实专人负责，认真做好年度申报和汇算清缴的各项工作。

各级税务机关要根据所辖纳税人的数量、分布情况，对汇算清缴工作进行安排和部署。要组织好内部学习，全面准确掌握企业所得税政策法规，特别是涉及纳税调整和当年新出台的政策法规。要通过多种形式组织汇算清缴的宣传辅导工作，使纳税人掌握汇算清缴程序，提高纳税人的办税能力。要选派业务素质较好的人员为纳税人提供咨询服务，解答纳税人在办理年度企业所得税申报过程中遇到的政策以及技术性问题，为纳税人提供优质服务。主管税务机关要及时向纳税人发放汇算清缴的有关表、证、单、书。

各级税务机关对按规定受理的纳税人涉税审核、审批事项，均应按规定时间、程序，在纳税人年度申报之前办理完毕。

2．受理阶段。主管税务机关应及时、认真审核纳税人报送的《年度纳税申报表》及有关资料是否齐全，并出具相应的受理凭证。

主管税务机关对应申报而未申报的纳税人，要认真调查核实，及时采取措施，杜绝汇算清缴的盲区或漏报户。

对纳税人不按规定期限办理申报、拒不申报，不按规定期限结清税款的，主管税务机关应依照《征管法》及其实施细则的有关规定处理。

3．审核阶段。主管税务机关对纳税人提供的申报资料是否齐全有效，申报的项目是否完整，是否符合逻辑和钩稽关系，是否享受了国家规定的优惠政策，是否符合减免税条件，是否进行纳税调整，适用税率是否准确等内容进行审核。

4．结清税款阶段。主管税务机关经审核后，对纳税人预缴税款超过应缴税款的，应在规定期限内办理退税手续。

5．汇总报表阶段。各级税务机关应组织人力做好汇算清缴数据录入、校对和汇总工作，保证汇总数据的准确性。

6．总结分析阶段。汇算清缴工作结束后，主管税务机关应将纳税人报送的《年度纳税申报表》及其附表、会计决算报表及主管税务机关要求报送的其他有关资料，及时进行归集整理。对纳税人申报纳税情况进行评估、分析，为企业所得税的检查和管理工作提供线索和建议。

各级税务机关要认真总结汇算清缴工作，写出书面报告逐级上报。内容包括汇算清缴工作的基本情况、税源结构、分布情况、税收增减变化原因、税收政策贯彻落实情况及存在问题和企业所得税管理经验、问题及建议。

7．上报数据阶段。各级税务机关应及时上报汇总数据和总结分析报告。市局将按行政信用等级考核办法对此工作进行考核。

8．检查阶段。各级税务机关应根据初审的情况，组织企业所得税检查。检查对象包括上级税务机关统一要求检查的;主管税务机关根据日常管理和纳税人年度纳税申报情况，通过分析、评估确定的;税源大户、汇总或合并纳税成员企业;连续亏损企业;历年检查中问题较多的企业;财务管理混乱的企业等。检查人员要认真负责地对检查出的问题区别情况，按照《征管法》规定进行处理。

目前中国正在推行纳税评估。纳税评估是税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人申报情况的真实性和准确性作出定型和定量的判断，并采取进一步征管措施的管理行为。