汇算清缴企业所得税账务处理与纳税申报

一、汇算清缴企业所得税基本规范

根据现行《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的规定，企业所得税采用“按年计征、分月(季)预缴、年终汇算清缴、多退少补”的纳税方法，年终汇算清缴时，应按照税务机关的管理规定，申报办理相关计税、报税手续。

(一)汇算清缴企业所得税纳税申报材料

根据企业所得税征收管理要求，纳税年度终了，纳税人需向主管税务机关报送企业所得税年度纳税申报资料和年度财务决算报表。其中，年度纳税申报资料包括企业所得税年度纳税申报表及其附表两部分。

1．企业所得税年度纳税申报表

该表又称纳税申报主表，也有A表和B表两种格式，其适用范围与企业所得税季度预缴纳税申报表的适用范围相同。

2．企业所得税年度纳税申报表附表

该表是年度纳税申报表的具体说明，根据主表A的要求，企业需要填制六种附表，即附表一《收入明细表》、附表二《成本费用明细表》、附表三《纳税调整项目明细表》、附表四《税前弥补亏损明细表》、附表五《税收优惠明细表》、附表六《境外所得税抵免计算明细表》。

另根据附表三的要求，企业还需填制五种附表，即附表七《以公允价值计量资产纳税调整表》、附表八《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》、附表九《资产折旧、摊销纳税调整表》、附表十《资产减值准备项目调整明细表》、附表十一《长期股权投资所得(损失)明细表》。

(二)企业所得税应税计算及纳税申报期限

居民企业纳税人的应纳企业所得税等于应纳税所得额乘以适用税率，即应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额。其中，应纳税所得额的计算方法包括直接计算法和间接计算法两种。

1．应纳税所得额的计算公式为:

应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－扣除项目金额－弥补亏损

或 应纳税所得额＝会计利润总额＋纳税调整增加额－纳税调整减少额

2．会计利润总额是指按照会计准则和会计制度要求进行会计核算得出的利润总额，不包括错账因素。如果存在涉税错账，需先进行涉税错账调整，并重新计算会计利润总额后再进行纳税调整。错账调整要调账，纳税调整不调账。

3．年终汇算清缴时，自年度终了之日起5个月内，向主管税务机关报送企业所得税年度纳税申报表，并进行汇总清算，结清应缴应退税款。

4．在年度中间终止经营活动的，自经营活动终止之日起60日内，向主管税务机关办理当期企业所得税的汇算清缴。

(三)汇算清缴企业所得税纳税申报程序

企业所得税申报程序，按企业是否免税或是否汇总纳税分为一般纳税企业所得税申报程序、免税企业所得税申报程序和汇总纳税企业所得税申报程序三类。其中，一般纳税企业所得税申报程序如下:

1．核查收入账户及主要原始凭证，计算当期各项应税收入;

2．核查成本、费用、税金、损失账户及主要原始凭证，确定当期税前扣除项目金额;

3．进行纳税项目调整，计算当期应纳税所得额，并按适用税率计算应纳税额;

4．对应纳税企业所得税及期末确认递延所得税进行账务处理;

5．填报企业所得税年度纳税申报表及其附表;

6．填制“电子缴库专用缴款书”，通过网银缴税专用账户缴纳税款。

二、汇算清缴企业所得税业务资料

衡阳大华化工股份有限公司于2010年2月10日经衡阳市工商行政管理部门注册登记成立，同年2月22日向主管税务机关办理开业税务登记，经主管税务机关核定，采用增值税按月征收、企业所得税按月预缴、年终汇算清缴的纳税方式。

(一)企业基本资料

(1)组织机构代码: 000068686，纳税人识别码: 430404000068686，计算机管理代码:00202345，法定代表人: 张星，财务负责人: 华武，办税员: 谢娜，记账员: 刘琼，出纳员: 邓艳，财务部门办公电话: 0734－3436360。

(2)生产经营范围: 洗涤用品、食品添加剂、空气清新剂等日用化工产品的生产与销售，生产经营地址: 衡阳市开发区西二路153号，邮政编码: 421001，电子邮箱: hydh2010@163．com。

(3)开户银行: 中国工商银行衡阳市支行开发区西二路分理处，结算账号: GH－1023－343636，网银缴税专用账户: GH－1023－343942。

(4)国税主管税务机关: 衡阳市开发区国家税务局，组织机构代码: 002345678，办税服务厅经办人: 董天，电话: 0734－8821345。

(二)财务数据资料

现以衡阳大华化工股份有限为模型，以该公司2012年度财务数据为基础，进行该公司年终汇算清缴企业所得税的会计核算与纳税申报实务操作，其相关财务数据如下表所示。

收入明细资料

投资收益明细资料

成本、费用、损失明细资料

税费明细资料

营业外支出明细资料

递延所得税明细资料

(三)涉税错账资料

公司会计主管期末检查年度账务处理时，发现全年共有四笔涉税错账(纳税人应在计税报税前进行涉税错账调整)，具体情况如下。

【错账1】 2012年3月份转字5号凭证，3月6日基建领用材料6400元，记入“管理费用”账户，原记账凭证如下所示。

【错账2】 2012年5月份转字5号凭证，5月12日销售一批货物，不含税销售收入为64000元，记账员错记成46000元，该笔款项到年底还未收到。原记账凭证如下所示。

【错账3】 2012年6月份银付字6号凭证，6月20日委托机械厂修理机器设备，发生修理费24万元(该固定资产已提足折旧，修理后估计可延长使用3年)，一次性全部记入“制造费用”账户，原记账凭证如下所示。

注意:

固定资产大修理支出的会计核算:

(1)固定资产大修理支出，符合以下两个条件之一的，应作为大修理支出，按照固定资产尚可使用的年限分期摊销: 一是修理支出达到取得该固定资产时的计税基础的50％以上;二是修理后使用年限可延长2年以上。

(2)发生修理支出时，借记“长期待摊费用”账户，贷记“银行存款”等账户; 摊销修理支出时，借记“制造费用”等账户，贷记“长期待摊费用”账户。不得一次性全部记入“制造费用”等费用类账户。

【错账4】 2012年10月28日，公司成立非独立门市部，从2012年11月起租入营业门面3间，租期3年，年租金24万元，通过银行转账预付3年租金。经检查，发现当年多摊销费用10万元，原记账凭证如下。

三、企业所得税应税计算和账务处理

根据衡阳大华化工股份有限公司的上述资料，进行递延所得税的确认与账务处理、涉税错账调整，编制利润计算工作底稿，计算应纳企业所得税，进行应税账务处理。

(一)递延所得税的确认与账务处理

年初公司应收账款余额为12000000元，年末应收账款余额为14000000元，当年计提坏账准备1060000元。根据企业所得税法的规定，企业只有实际发生坏账损失时才可扣除，此笔业务形成可抵扣暂时性差异1060000元。

递延所得税资产＝可抵扣暂时性差异×税率＝1060000×25％＝265000(元)

根据上述计算结果填制记账凭证如下。

年初公司交易性金融资产账面价值为2000000元，年末交易性金融资产账面价值为2200000元，公允价值变动损益为200000元。根据企业所得税法的规定，企业交易性金融资产公允价值变动损益免征企业所得税，未来转让实现收益时再行计征。此笔业务形成应纳税暂时性差异200000元。

递延所得税负债＝应纳税暂时性差异×税率＝200000×25％＝50000(元)

根据上述结果填制记账凭证如下。

(二)涉税错账调整

对上述错账1～错账4进行账务调整，填制记账凭证如下。

注意:

少计收入的错账调整方法:

(1)采用补充登记法，将少计的收入、应交增值税、应收账款悉数进行补充登记，编制补充登记记账凭证;

(2)少计收入及增值税的同时，也少计提了城建税和教育费附加，还应补充计提城建税和教育费附加，并进行相应的账务处理。

(三)编制利润计算工作底稿

利润计算工作底稿

(四)计算应纳税额并进行账务处理

应纳企业所得税计算工作底稿

根据上述计算结果填制记账凭证如下:

四、登记企业所得税涉税账户

根据衡阳大华化工股份有限公司2012年上述企业所得税涉税会计核算资料，登记企业所得税涉税账户(其他有关账户登记略)。假定11月份未缴企业所得税900000元(已于12月6日缴纳)，以前年度以及本年度12月份以前没有确认过递延所得税资产和递延所得税负债。

(一)登记“应交税费——应交所得税”账户

注意:

账簿登记应注意的问题

(1)年度开设新账簿，每个账户用红字在第一行摘要栏填写“上年结转”，某一个账户跨月登记新账页时用红字在第一行填写“上月结转”或“承前页”，当月某一账户跨页登记时，用红字在第一行摘要栏填写“承前页”。无论何种账户，每张账页的最后一行均应用红字在摘要栏填写“过次页”。其中余额不得用红字填写，而应用蓝字填写。

(2)期末结账时，用红字在摘要栏填写“本月合计”、“本年累计”，并在“本月合计”的上线和“本年累计”的下线画一条单红线，但借、贷、余栏应用蓝字登记。

(二)登记“所得税费用”账户

(三)登记“递延所得税资产”账户

(四)登记“递延所得税负债”账户

五、填报企业所得税纳税申报资料

根据衡阳大华股份有限公司2012年度汇算清缴企业所得税相关资料，填制《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(表A)》，以及《收入明细表》、《成本费用明细表》、《纳税调整项目明细表》(其他附列资料表略)，在此基础上填开“电子缴库专用缴款书”。

收入明细表

续上表

注意:

(1)生产企业的修理修配、加工服务等业务收入均填列在“销售货物收入”栏;

(2)纳税人发生非货币性交易，会计核算未确认或未全部确认损益，按税法规定应视同销售确认的收入在“非货币性交易视同销售收入”栏填列;

(3)将货物、财产、劳务用于捐赠、广告、赞助、职工福利或利润分配等用途，按税法规定应视同销售确认的应税收入在“货物、财产、劳务视同销售收入”栏填列;

(4)具有商业实质且换出资产为固定资产、无形资产的非货币性交易净收益，在“非货币性资产交易收益”栏填列;

(5)包装物租金、逾期包装物押金收入均在“包装物出租收入”栏中填列，销售原材料、废料、废旧物资、下脚料等均在“材料销售收入”栏中填列。

成本费用明细表

续上表

纳税调整项目明细表

续上表

中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)

续上表

注: 此表为简化表，删除了境外所得应纳税额和应抵免税额相关栏目、汇总纳税相关栏目、以前年度多缴及应缴未缴相关栏目。