四、固定资产增加的核算
固定资产的核算包括实物核算和价值核算，并以价值核算为主。对固定资产进行正确计价，是进行固定资产价值核算的基础，是保证固定资产核算真实性和统一性的先决条件。固定资产应当根据历史成本原则对合作社取得的固定资产按照成本进行初始计量，由此构成固定资产原始价值，又称原价或原值。合作社对于已按原始价值入账的固定资产，一般情况下不能随意变动原始入账价值。为了核算固定资产的经济业务，合作社应该通过“固定资产”科目进行核算。“固定资产”科目属于资产类账户，用以核算固定资产原值增减变化及结存情况，该科目均按原值核算增减。借方登记增加的固定资产原值，贷方登记减少的固定资产原值，借方余额表示合作社现有的固定资产原值。为了详细反映固定资产的增减变化情况，合作社应按固定资产类别、使用部门、名称、型号、规格等设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”，对其进行明细分类核算。固定资产登记簿应当按照固定资产的类别进行登记，按使用单位开设专栏。
固定资产的来源不同，其价值构成的具体内容也不尽相同，合作社应当根据具体情况分别确定固定资产的入账价值。
(一)外购固定资产的核算
外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。购入的固定资产，分为购入不需要安装的固定资产和购入需要安装的固定资产，其会计核算各不相同。
1．购入不需要安装的固定资产：
购入的固定资产，不需要安装的，按实际支付的买价加采购费、包装费、运杂费、保险费和交纳的有关税金等计价。
【例2－74】玉丰渔业合作社购入增氧机一台，不需要安装，发票价款2000元，运费300元，以银行存款支付。
合作社支付设备价款、运费，其会计分录为：
借：固定资产──增氧机 2300
贷：银行存款 2300
2．购入需要安装的固定资产：
需要安装的，是指合作社购入的固定资产需要经过安装以后才能达到预定可使用状态，还应加上安装费，并先通过“在建工程”核算。
“在建工程”账户属于资产类账户，用以核算需要通过一段较长时间才能完成的工程建设支出及完工成本结算情况，借方登记各项在建工程建设发生的实际支出，贷方登记工程完工交付使用后应转入“固定资产”账户或未形成固定资产而应转入“经营支出”、“其他支出”账户的已完工工程的实际成本，余额一般在借方，表示尚未完工或虽已完工但尚未办理竣工决算项目的实际支出。
购入需要安装的固定资产，按其原价加上运输、保险、采购、安装等费用，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付款”科目。
【例2－75】玉丰渔业合作社购入鱼干加工设备一套，以银行存款支付购置费57200元，以现金支付运输费用800元、安装费用500元，领用安装材料1500元。
(1)支付设备价款、运输费用合计58000元，其会计分录为：
借：在建工程 58000
贷：银行存款 57200
库存现金 800
(2)领用安装材料和支付安装费用时，其会计分录为：
借：在建工程 2000
贷：产品物资 1500
库存现金 500
(3)安装完工、验收合格交付使用后，按实际成本转账，其会计分录为：
借：固定资产──鱼干加工设备 60000
贷：在建工程 60000
(二)自行建造固定资产的核算
合作社生产经营所需要的固定资产，除了外购等方式取得外，还经常根据生产经营的需要，利用自有的人力、物力条件自行建造固定资产。新建的房屋及建筑物、农业基本建设设施等固定资产，按竣工验收的决算价计价。建造过程中发生的全部工程支出要通过“在建工程”账户进行核算。工程完工交付使用时，在建工程的实际成本，转入“固定资产”账户。
自行建造的固定资产按其实施的方式不同可分为自营建造和发包建造两种。
1．自营工程建设形成的固定资产：
自营的工程，领用物资或产品时，应按领用物资或产品的实际成本，借记“在建工程”，贷记“产品物资”等科目。工程应负担的职工工资等人员费用，借记“在建工程”，贷记“应付工资”、“成员往来”、“应付款”等科目。
【例2－76】玉丰渔业合作社自建房屋一幢，建设过程中发生下列经济业务。
(1)购入工程用材料物资一批，价税款共计28000元，以银行存款支付，其会计分录为：
借：产品物资 28000
贷：银行存款 28000
(2)工程领用材料物资180000元。会计分录为：
借：在建工程——自营工程 180000
贷：产品物资 180000
(3)以银行存款支付工程水电费2000元。会计分录为：
借：在建工程——自营工程 2000
贷：银行存款 2000
(4)工程应负担劳务费用600元，以现金支付。会计分录为：
借：在建工程——自营工程 600
贷：库存现金 600
(5)工程领用自产产品一批，入库成本4200元。会计分录为：
借：在建工程——自营工程 4200
贷：产品物资 4200
(6)房屋工程完工，验收合格后交付使用，按实际成本186800元转入固定资产。会计分录为：
借：固定资产──房屋 186800
贷：在建工程——自营工程 186800
2．发包工程形成的固定资产：
发包工程建设，根据合同规定向承包企业预付工程款，按实际预付的价款，借记“在建工程”，贷记“银行存款”等科目;以拨付材料抵作工程款的，应按材料的实际成本，借记“在建工程”，贷记“产品物资”等科目;将需要安装的设备交付承包企业进行安装时，应按该设备的成本，借记“在建工程”，贷记“产品物资”等科目。与承包企业办理工程价款结算，补付的工程款，借记“在建工程”，贷记“银行存款”、“应付款”等科目。
【例2－77】玉丰渔业合作社建造冷库一座，发包给建筑公司，工程价款120000元。根据合同规定，工程开工时，以银行存款预付工程价款60%，其余40%待工程竣工验收合格后一次付清。
以银行存款预付工程价款72000元，其会计分录为：
(1)预付工程价款72000元时：
借：在建工程——承包工程 72000
贷：银行存款 72000
(2)工程完工验收合格后，以银行存款补付工程价款48000元。会计分录为：
借：在建工程——承包工程 48000
贷：银行存款 48000
(3)工程完工验收合格并交付使用后，结转工程全部支出120000元。会计分录为：
借：固定资产 120000
贷：在建工程——承包工程 120000
3．改建、扩建的固定资产：
合作社由于生产经营的需要，有时需对原有固定资产进行改建或扩建。改建扩建后的价值按原有固定资产的账面原值，加上由于改建扩建而增加的支出，减去改建扩建过程中发生的变价收入后的余额作为固定资产的原值。在原有固定资产的基础上进行改建扩建，不增加固定资产数量，只增加其价值。合作社进行固定资产的改建扩建，可以自营，也可以采取发包方式进行。
【例2－78】合作社为了充分发挥现有资源，决定对现有的普通运输车的车厢改装成鲜鱼运输车，该运输车的原值为70000元，已提折旧20000元，以银行存款支付改装费用6000元，拆除材料变价收入2000元存入银行。该运输车的改装工程承包给永发车厢改装车。
(1)结转普通运输车净值，其会计分录为：
借：在建工程——改装工程 50000
累计折旧 20000
贷：固定资产——运输车 70000
(2)支付改装费用6000元，其会计分录为：
借：在建工程——改装工程 6000
贷：银行存款 6000
(3)收到拆除材料的变价收入2000元，其会计分录为：
借：银行存款 2000
贷：在建工程——改装工程 2000
(4)改装工程完工验收合格，结转相应成本，其会计分录为：
借：固定资产——运输车 54000
贷：在建工程——改装工程 54000
(三)投资者投入固定资产的核算
投资者投入的固定资产，按照投资各方确认的价值，借记本科目，按照经过批准的投资者所应拥有以合作社注册资本份额计算的资本金额，贷记“股金”科目，按照两者之间的差额，借记或贷记“资本公积”科目。
【例2－79】玉丰渔业合作社收到成员王海投入全新运输车一辆，确认价格为70000元，经过成员大会批准，王海拥有以合作社注册资本份额计算的资本金额3000元，投资股65000元，差价2000元作为资本公积。
合作社收到成员投资的设备时，其会计分录为：
借：固定资产──运输车 70000
贷：股金──份额股 3000
──投资股 65000
──资本公积 2000
(四)收到捐赠的固定资产的核算
收到捐赠的全新固定资产，按照所附发票所列金额加上应支付的相关税费，借记“固定资产”，贷记“专项基金”科目;如果捐赠方未提供有关凭据，则按其市价或同类、类似固定资产的市场价格估计的金额，加上由合作社负担的运输费、保险费、安装调试费等作为固定资产成本，借记“固定资产”，贷记“专项基金”科目。收到捐赠的旧固定资产，按照经过批准的评估价值或双方确认的价值，借记“固定资产”，贷记“专项基金”科目。
【例2－80】玉丰渔业合作社接受赣达公司捐赠全新柜式空调一台，所附发票的金额6000元，另支付运费、安装费400元。其会计分录为：
借：固定资产──空调 6400
贷：专项基金 6000
库存现金 400
【例2－81】合作社接受赣达公司捐赠地秤一台，赣达公司未提供发票，市场同类固定资产的价格是4000元，另支付运费200元。其会计分录为：
借：固定资产──地秤 4200
贷：专项基金 4000
库存现金 200
【例2－82】合作社接受赣达公司捐赠已使用过的柜式空调一台，原价6000元，目前市场同类产品估价4000元，合作社负担运费50元。
合作社接受赣达公司捐赠旧空调时，按市场同类产品估价加上由合作社支付的各项费用(4000+50=4050)作为该固定资产的入账价值。其会计分录为：
借：固定资产──空调 4050
贷：专项基金 4000
库存现金 50
(五)盘盈固定资产的核算
合作社盘盈固定资产，应按相同或类似固定资产的市场价格作为入账金额，借记“固定资产”，同时贷记“其他收入”;若盘盈旧固定资产，按估计的原值借记“固定资产”，同时根据该资产当前的市场价格贷记“其他收入”，两者之差，作为计提的折旧贷记“累计折旧”。
【例2－83】玉丰渔业合作社盘盈已使用过的柜式空调一台，目前市场同类产品估价6000元，经专业人士评估该空调八成新。
合作社盘盈已使用过的柜式空调时，其会计分录为：
借：固定资产——空调 6000
贷：其他收入 4800
累计折旧 1200
五、固定资产的折旧
(一)折旧的含义
固定资产折旧是指在固定资产使用寿命期内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。其中，应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额，而预计净残值，是指固定资产使用寿命结束后，固定资产处置过程中发生的处置收入扣除处置费用后的余额。如合作社购入的运输鲜鱼的运输车原价是100000元，10年的使用寿命结束后，运输车的预计净残值2000元，则应计折旧额为98000元，因为这部分的价值都已转移到生产经营成本去了。
在计算固定资产应计折旧额时，必须考虑影响固定资产折旧的因素：一是固定资产原值，它是计算固定资产折旧的基础。在具体计提折旧时，应以计提折旧的固定资产账面原值为依据。二是预计使用年限或预计完成工作量。固定资产使用年限长短直接影响各期应提的折旧额。在确定固定资产使用年限时，一般要根据固定资产本身的结构、性能、负荷量、工作条件以及无形损耗等因素进行正确预计。预计完成工作量是指固定资产在其使用期内，能够完成的行驶里程、工作时间、产品产量、加工工作量等。它是计算单位工作量折旧额的重要依据。三是预计净残值。指固定资产的预计残值收入减去预计清理费用后的余额。残值收入是指固定资产不能使用而报废时，经过清理剩余的余料和零件等的残余价值。清理费用指固定资产报废时，在清理过程中发生的拆卸、搬运、看护等费用。由于清理费用是使用固定资产的一种追加费用，因此需要预先估计，连同固定资产原值一起分摊到各受益期内。
(二)计提折旧的范围
为了准确地计算固定资产折旧额，首先要明确其计提折旧的范围。按《农民专业合作社财务会计制度》规定：
1．合作社应计提折旧的固定资产主要包括：
(1)房屋和建筑物(不论是否使用);
(2)在用的机械、机器设备、运输车辆、工具器具;
(3)季节性停用和大修理停用的固定资产。其中，季节性使用的固定资产，要在使用期内提足全年折旧;
(4)融资租入和以经营租赁方式租出的固定资产。
2．不计提折旧的固定资产主要包括：
(1)房屋和建筑物以外的未使用、不需用的固定资产;
(2)以经营租赁方式租入和以融资租赁方式租出的固定资产;
(3)已提足折旧继续使用的固定资产;
(4)国家规定不提折旧的其他固定资产。
(三)计提折旧的时间
合作社应当对固定资产按月、按季或按年计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期费用。合作社在实际计提固定资产折旧时，当月或当季增加的固定资产，当月或当季不提折旧，从下月或下季度起计提折旧;当月或当季减少的固定资产，当月或当季仍应计提折旧，从下月或下季度起停止计提折旧。固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再提取折旧;提前报废的固定资产，也不再补提折旧。
处于更新改造过程中而停止使用的固定资产，因已经转入在建工程，不计提折旧，待更新改造项目达到预计可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和尚可使用的年限计提折旧。
(四)计提折旧的方法及核算
按《农民专业合作社财务会计制度》规定，固定资产的折旧方法可在“平均年限法”、“工作量法”等方法中任选一种。折旧方法一经选定，不得随意变动。折旧方法不同，应计折旧额的各期分摊额就不同，各期资产的计价就有区别，各期损益也不同。
合作社的固定资产，不论是采用哪种折旧方法，按哪种折旧率计提的折旧，到月末或季末、年末，都应该按其用途和使用地点，计入有关的支出项目，以便使固定资产损耗价值得到及时补偿。为全面反映合作社固定资产折旧情况，设置“累计折旧”科目进行核算。该科目核算合作社拥有的固定资产所计提的累计折旧。合作社计提当期折旧时记入该科目的贷方，因固定资产报废、毁损等原因需结转时，记入该科目的借方。生产经营用的固定资产计提的折旧，借记“生产成本”科目，贷记本科目;管理用的固定资产计提的折旧，借记“管理费用”科目，贷记本科目;用于公益性用途的固定资产计提的折旧，借记“其他支出”科目，贷记本科目。本科目的期末贷方余额，反映合作社提取的固定资产折旧累计数。本科目只进行总分类核算，不进行明细分类核算。
1．平均年限法：
平均年限法，是将固定资产的应计折旧额在固定资产整个预计使用年限内，平均分摊的折旧方法。采用这种方法，每年计提的折旧额是相等的，并且累计的折旧额成直线上升，所以也称直线法。其计算公式如下：
在实际工作中，通常利用折旧率来计算固定资产折旧额。折旧率是指固定资产折旧额与原始价值的比率，用折旧率与其原值相乘，便可求出某一时间的折旧额。固定资产折旧率按照计算时间的长短不同分为年折旧率和月折旧率，按照计算对象包括的范围不同，分为个别折旧率、分类折旧率和综合折旧率三种。
当掌握固定资产净残值率资料时，折旧率可按下列公式计算：
个别折旧率又称单项折旧率，是以每项固定资产为单位计算的折旧率。分类折旧率是按固定资产类别分类计算的平均折旧率。综合折旧率是按全部固定资产平均计算的折旧率。三类折旧率的计算公式如下：
【例2－84】将前述【例2－74】至【例2－77】依次所取得的固定资产的情况分别列示如表2－4：
表2－4 固定资产情况表
注：假设以上设备2008年11月竣工，从2008年12开始计提折旧。
以【例2－74】增氧机一台为例，若按年计提折旧，则：年折旧额=［2300×(1－2%)］÷2=1127(元);若按月计提折旧=1127÷12=93．92(元)。其他固定资产计算折旧的方法相同。
合作社月未计提折旧时，其会计分录为：
借：生产成本 1973．92(93．92+980+900)
管理费用 1401
贷：累计折旧 3374．92
2．工作量法：
工作量法是将固定资产的应计折旧总额在固定资产预计总工作量中平均分摊，每个会计期间根据实际工作量计提折旧的方法。采用工作量法计算固定资产的折旧额时，要先根据其原值、预计净残值及预计完成的总工作量(如总行驶里程、总工作小时、总产品数量等)三个因素，计算出单位工作量折旧额，然后再用其乘以某期实际完成的工作量，求得该期的固定资产折旧额。具体计算公式如下：
年(月)折旧额=某年(月)实际完成工作量×单位工作量折旧额
【例2－85】若前述【例2－74】、【例2－75】依次所取得的固定资产采用工作量法计提折旧，其情况分别列示如表2－5：
表2－5 固定资产工作量法计提折旧表
以【例2－74】增氧机一台为例，若按年计提折旧，则：
每小时折旧额=2300×(1－2%)÷2400=0．9392(元/小时);当月折旧额=0．9392×100=93．92。加工设备计提折旧的方法与增氧机相同。
合作社按月计提折旧时，其会计分录为：
借：生产成本 1073．92
贷：累计折旧 1073．92
六、固定资产后续支出的核算
固定资产在使用期限内，由于各个组成部分的耐用程度不同，或使用状况不同，往往发生局部损坏。为了保证固定资产的正常运行和使用，充分发挥其使用效能，要经常或定期地对固定资产进行维修，支付一定的修理费用。《农民专业合作社财务会计制度》规定，固定资产的修理费用直接计入有关支出项目。
【例2－86】玉丰渔业合作社以现金支付运输汽车修理费600元，办公设备修理费200元，文化活动场所修理费300元。
合作社发生以上修理费用时，其会计分录为：
借：经营支出 600
管理费用 200
其他支出 300
贷：库存现金 1100
七、固定资产减少的核算
(一)出售、报废和毁损的固定资产的核算
合作社出售、报废和毁损的固定资产需要通过“固定资产清理”科目核算。合作社出售、报废和毁损的固定资产转入清理时，按固定资产的账面净值，借记“固定资产清理”科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产原价，贷记“固定资产”科目。固定资产清理过程中发生的清理费用记入“固定资产清理”科目，按实际发生的清理费用，借记“固定资产清理”，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。合作社出售固定资产的价款、报废固定资产的残料价值和变价收入等，按实际收到的出售价款或残料变价收入时，借记“银行存款”、“产品物资”等科目，贷记“固定资产清理”科目。清理完毕，其净收益或净损失应从其借方或贷方分别转入“其他收入”科目的贷方或“其他支出”科目的借方。期末借方或贷方余额，表示尚未清理完毕的固定资产的净损失或净收益。
【例2－87】合作社将一台不需用的载货汽车对外出售，其账面
原值为60000元，累计已提折旧20000元，协议价50000元，收到价
款转存银行，另以现金支付设备运杂费用500元。
(1)固定资产转入清理，注销其原值及累计折旧，会计分录为：
借：固定资产清理 40000
累计折旧 20000
贷：固定资产 60000
(2)发生的清理费用500元，以现金支付，其会计分录为：
借：固定资产清理 500
贷：库存现金 500
(3)取得卖价收入50000元，存入银行，其会计分录为：
借：银行存款 50000
贷：固定资产清理 50000
(4)结转该机器清理净收益9500元，其会计分录为：
借：固定资产清理 9500
贷：其他收入 9500
【例2－88】合作社因火灾损坏设备一台，其账面原价为20000元，累计已提折旧6000元，以现金支付清理费800元，残料3000元材料入库，保险公司承担赔偿损失5000元，暂欠。
(1)固定资产转入清理，注销仓库原价及累计折旧，会计分录为：
借：固定资产清理 14000
累计折旧 6000
贷：固定资产 20000
(2)发生的清理费用800元，用现金支付，会计分录为：
借：固定资产清理 800
贷：库存现金 800
(3)出售收入和残料的处理，取得残料3000元入库，会计分录为：
借：产品物资 3000
贷：固定资产清理 3000
(4)保险赔偿的处理，应按保险公司认可的赔偿损失5000元，作为合作社债权入账，会计分录为：
借：应收款 5000
贷：固定资产清理 5000
(5)结转仓库清理净损失6800元(14000+800－3000－5000)，会计分录为：
借：其他支出 6800
贷：固定资产清理 6800
(二)投资转出固定资产的核算
对外投资投出固定资产时，按照投资各方确认的价值或者合同、协议约定的价值，借记“对外投资”等科目，按已提折旧额，借记“累计折旧”科目，按固定资产原价，贷记本科目，投资各方确认或协议价与固定资产账面净值之间的差额，借记或贷记“资本公积”科目。
【例2－89】合作社将一辆载货汽车投资于赣达公司，载货汽车原值60000元，已提折旧50000元，投资各方确认的价值为20000元。
合作社将旧固定资产进行对外投资时，其会计分录为：
借：对外投资 20000
累计折旧 50000
贷：固定资产 60000
资本公积 10000
(三)捐赠转出固定资产的核算
捐赠转出固定资产时，按固定资产净值，转入“固定资产清理”科目，应支付的相关税费，也通过“固定资产清理”科目进行归集，捐赠项目完成后，按“固定资产清理”科目的余额，借记“其他支出”科目，贷记“固定资产清理”科目。
【例2－90】合作社将一辆不再使用的载货汽车赠与本社成员王梅，载货汽车原值60000元，已提折旧30000元，支付清理费用500元。
(1)固定资产转入清理，注销载货汽车原价及累计折旧，其会计分录为：
借：固定资产清理 30000
累计折旧 30000
贷：固定资产 60000
(2)发生的清理费用，支付清理费用500元，其会计分录为：
借：固定资产清理 500
贷：库存现金 500
(3)将“固定资产清理”转入“其他支出”。
借：其他支出 30500
贷：固定资产清理 30500
(四)盘亏固定资产的核算
合作社在财产清查中盘亏的固定资产，应查明原因，按已提折旧额借记“累计折旧”科目，按其原价贷记“固定资产”科目，按其原价扣除累计折旧、过失人及保险公司赔款后的差额借记“其他支出”科目。
【例2－91】合作社在财产清查中，盘亏设备一台，原价3000元，已提折旧1000元。经查明属保管人员看护李风失误，决定由其赔偿现金300元。
借：应收款——李风 300
其他支出 1700
累计折旧 1000
贷：固定资产 3000
免责声明：以上内容源自网络，版权归原作者所有，如有侵犯您的原创版权请告知，我们将尽快删除相关内容。
