纳税申报制度

第一节　纳税申报制度

一、纳税地点

1．居民企业以企业登记注册地为纳税地点;但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。

企业登记注册地是指企业依照国家有关规定登记注册住所地。

2．非居民企业一般以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。

3．除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。

二、纳税年度与纳税申报

企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。企业依法清算时，应以清算期间作为一个纳税年度。

企业所得税分月或者分季预缴，由税务机关具体核定。目前企业所得税纳税人，按季申报预缴企业所得税。实行核定征收所得税的居民企业纳税人，暂按月申报预缴企业所得税。企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。

中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)的样张如表10－1所示。

表10－1　中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)

国家税务总局监制

现将中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)填报说明如下：

一、本表适用于实行查账征收方式申报企业所得税的居民纳税人及在中国境内设立机构的非居民纳税人在月(季)度预缴企业所得税时使用。

二、本表表头项目

1．“税款所属期间”：纳税人填写的“税款所属期间”为公历1月1日至所属月(季)度最后一日。

企业年度中间开业的纳税人填写的“税款所属期间”为当月(季)开始经营之日至所属季度的最后一日，自次月(季)度起按正常情况填报。

2．“纳税人识别号”：填报税务机关核发的税务登记证号码(15位)。

3．“纳税人名称”：填报税务登记证中的纳税人全称。

三、各列的填报

1．“据实预缴”的纳税人第2行—第9行：填报“本期金额”列，数据为所属月(季)度第一日至最后一日;填报“累计金额”列，数据为纳税人所属年度1月1日至所属季度(或月份)最后一日的累计数。纳税人当期应补(退)所得税额为“累计金额”列第9行“应补(退)所得税额”的数据。

2．“按照上一纳税年度应纳税所得额平均额预缴”的纳税人第11行至第14行及“按照税务机关确定的其他方法预缴”的纳税人第16行：填报表内第11行至第14行、第16行“本期金额”列，数据为所属月(季)度第一日至最后一日。

四、各行的填报

本表结构分为两部分：

1．第一部分为第1行至第16行，纳税人根据自身的预缴申报方式分别填报，包括非居民企业设立的分支机构：实行据实预缴的纳税人填报第2行至第9行;实行按上一年度应纳税所得额的月度或季度平均额预缴的纳税人填报第11行至第14行;实行经税务机关认可的其他方法预缴的纳税人填报第16行。

2．第二部分为第17行至第22行，由实行汇总纳税的总机构在填报第一部分的基础上填报第18行至第20行;分支机构填报第21行至第22行。

五、具体项目填报说明

1．第2行“营业收入”：填报会计制度核算的营业收入，事业单位、社会团体、民办非企业单位按其会计制度核算的收入填报。

2．第3行“营业成本”：填报会计制度核算的营业成本，事业单位、社会团体、民办非企业单位按其会计制度核算的成本(费用)填报。

3．第4行“利润总额”：填报会计制度核算的利润总额，其中包括从事房地产开发企业可以在本行填写按本期取得预售收入计算出的预计利润等。事业单位、社会团体、民办非企业单位比照填报。

4．第5行“税率(25％)”：按照《企业所得税法》第四条规定的25％税率计算应纳所得税额。

5．第6行“应纳所得税额”：填报计算出的当期应纳所得税额。第6行=第4行×第5行，且第6行≥0。

6．第7行“减免所得税额”：填报当期实际享受的减免所得税额，包括享受减免税优惠过渡期的税收优惠、小型微利企业优惠、高新技术企业优惠及经税务机关审批或备案的其他减免税优惠。第7行≤第6行。

7．第8行“实际已缴所得税额”：填报累计已预缴的企业所得税税额，“本期金额”列不填。

8．第9行“应补(退)所得税额”：填报按照税法规定计算的本次应补(退)预缴所得税额。第9行=第6行－第7行－第8行，且第9行＜0时，填0，“本期金额”列不填。

9．第11行“上一纳税年度应纳税所得额”：填报上一纳税年度申报的应纳税所得额。本行不包括纳税人的境外所得。

10．第12行“本月(季)应纳税所得额”：填报纳税人依据上一纳税年度申报的应纳税所得额计算的当期应纳税所得额。

按季预缴企业：第12行=第11行÷4

按月预缴企业：第12行=第11行÷12

11．第13行“税率(25％)”：按照《企业所得税法》第四条规定的25％税率计算应纳所得税额。

12．第14行“本月(季)应纳所得税额”：填报计算的本月(季)应纳所得税额。第14行=第12行×第13行。

13．第16行“本月(季)确定预缴的所得税额”：填报依据税务机关认定的应纳税所得额计算出的本月(季)应缴纳所得税额。

14．第18行“总机构应分摊的所得税额”：填报汇总纳税总机构以本表第一部分(第1—16行)本月或本季预缴所得税额为基数，按总机构应分摊的预缴比例计算出的本期预缴所得税额。

(1)据实预缴的汇总纳税企业总机构：

第9行×总机构应分摊的预缴比例25％

(2)按上一纳税年度应纳税所得额的月度或季度平均额预缴的汇总纳税企业总机构：

第14行×总机构应分摊的预缴比例25％

(3)经税务机关认可的其他方法预缴的汇总纳税企业总机构：

第16行×总机构应分摊的预缴比例25％

15．第19行“中央财政集中分配的所得税额”：填报汇总纳税总机构以本表第一部分(第1—16行)本月或本季预缴所得税额为基数，按中央财政集中分配税款的预缴比例计算出的本期预缴所得税额。

(1)据实预缴的汇总纳税企业总机构：

第9行×中央财政集中分配税款的预缴比例25％

(2)按上一纳税年度应纳税所得额的月度或季度平均额预缴的汇总纳税企业总机构：

第14行×中央财政集中分配税款的预缴比例25％

(3)经税务机关认可的其他方法预缴的汇总纳税企业总机构：

第16行×中央财政集中分配税款的预缴比例25％

16．第20行“分支机构分摊的所得税额”：填报汇总纳税总机构以本表第一部分(第1—16行)本月或本季预缴所得税额为基数，按分支机构分摊的预缴比例计算出的本期预缴所得税额。

(1)据实预缴的汇总纳税企业总机构：

第9行×分支机构分摊的预缴比例50％

(2)按上一纳税年度应纳税所得额的月度或季度平均额预缴的汇总纳税企业总机构：

第14行×分支机构分摊的预缴比例50％

(3)经税务机关认可的其他方法预缴的汇总纳税企业总机构：

第16行×分支机构分摊的预缴比例50％

17．第21行“分配比例”：填报汇总纳税分支机构依据《汇总纳税企业所得税分配表》中确定的分配比例。

18．第22行“分配的所得税额”：填报汇总纳税分支机构依据当期总机构申报表中第20行“分支机构分摊的所得税额”×本表第21行“分配比例”的数额。

国家税务总局《关于小型微利企业所得税预缴问题的通知》(国税函［2008］251号)要求：企业按当年实际利润预缴所得税的，如上年度符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条规定的小型微利企业条件，在本年度填写《中华人民共和国企业所得税月(季)度纳税申报表(A类)》(国税函［2008］44号文件附件1)时，第4行“利润总额”与5％的乘积，暂填入第7行“减免所得税额”内。小型微利企业条件中，“从业人数”按企业全年平均从业人数计算，“资产总额”按企业年初和年末的资产总额平均计算。

企业在当年首次预缴企业所得税时，须向主管税务机关提供企业上年度符合小型微利企业条件的相关证明材料。主管税务机关对企业提供的相关证明材料核实后，认定企业上年度不符合小型微利企业条件的，该企业当年不得按上述通知规定填报纳税申报表。

纳税年度终了后，主管税务机关要根据企业当年有关指标，核实企业当年是否符合小型微利企业条件。企业当年有关指标不符合小型微利企业条件，但已按上述通知规定计算减免所得税额的，在年度汇算清缴时要补缴按规定计算的减免所得税额。

三、法人汇总纳税制度

以前的纳税方式是内资企业以独立经济核算的单位为纳税人就地纳税，外资企业实行企业总机构汇总纳税。为了统一纳税方式，方便纳税人，新规定为：对在中国境内设立不具有法人资格营业机构的居民企业，应当汇总计算、缴纳企业所得税，即实行法人所得税制度。这是新的企业所得税法的重要内容，也是促进我国社会主义市场经济进一步发展和完善的客观要求。

根据实行法人所得税的模式，凡不具有法人资格的营业机构应实行法人汇总纳税制度，而法人母、子公司不再合并纳税，即新税法实施后，从规范税制来讲，作为独立法人的母、子公司也应分别独立纳税。对个别确需合并纳税的，由国务院另行规定。

为了有效解决法人所得税制度下税源跨省市转移问题，国家税务总局发出《关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发［2008］28号)，凡居民企业在中国境内跨地区(指跨省、自治区、直辖市和计划单列市)设立不具有法人资格的营业机构、场所(以下称分支机构)的，该居民企业为汇总纳税企业(以下称企业)，实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法。

1．统一计算：是指企业总机构统一计算包括企业所属各个不具有法人资格的营业机构、场所在内的全部应纳税所得额、应纳税额。

2．分级管理：是指总机构、分支机构所在地的主管税务机关都有对当地机构进行企业所得税管理的责任，总机构和分支机构应分别接受机构所在地主管税务机关的管理。

3．就地预缴：是指总机构、分支机构应按本办法的规定，分月或分季分别向所在地主管税务机关申报预缴企业所得税。

4．汇总清算：是指在年度终了后，总机构负责进行企业所得税的年度汇算清缴，统一计算企业的年度应纳所得税额，抵减总机构、分支机构当年已就地分期预缴的企业所得税款后，多退少补税款。

5．财政调库：是指财政部定期将缴入中央国库的跨地区总分机构企业所得税待分配收入，按照核定的系数调整至地方金库。

总机构和分支机构应分期预缴的企业所得税，50％在各分支机构间分摊预缴，50％由总机构预缴。总机构预缴的部分，其中25％就地入库，25％预缴入中央国库。

中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表格式详见表10－2。

表10－2　中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表

国家税务总局监制

需要提请注意的是，根据《企业所得税法》第十七条：“企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。”这是一条新设的条款，是对原内资、外资税法的一个改进和完善。随着我国对外开放进程的加快，很多企业直接走出国门，开拓国际市场。对于这种跨国经营如何确定应纳税所得额，如何进行税收管理，是摆在我国财税部门面前的一道难题。

汇总纳税是指汇缴成员企业和单位按照有关规定计算出应纳税所得额(或亏损额)，由其总机构或规定的纳税人汇总缴纳所得税的办法。实行汇总纳税，表面上看只是税收征收管理方法的改变，但由于汇总缴纳允许各个机构之间的盈亏相互抵补后缴纳企业所得税，部分减少了汇总企业的应纳税额，其实际是给予了汇总纳税企业一种税收优惠。但在新税法的框架下，对企业成立的各个不具有独立法人地位的分支机构实行汇总纳税，是法人所得税制的内在要求，而不是一种税收优惠。实行了法人所得税制模式以后，其纳税单位已不是原内资税法的独立核算单位，因此，理应对不具有独立法人地位的内外资分支机构统一计算盈亏，实行汇总纳税。

但企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。这样规定的主要目的是为了更好地保证国内税基，维护国家的税收利益。如果允许境外亏损弥补境内盈利，由于对境外营业机构的税收管理难度相对较大，则很容易引发企业通过非正常手段虚增境外亏损的动机，从而对国内税基造成侵蚀。虽然企业境外营业机构的亏损不能抵减境内营业机构的盈利，但是企业发生在境外同一个国家内的盈亏还是允许相互弥补的。这也体现了在处理跨国所得税事务时所坚持的“来源地优先”的原则，即发生在一国的亏损，应该用发生在该国的盈利进行弥补。