怎样对固定资产折旧方法进行税收筹划

8．怎样对固定资产折旧方法进行税收筹划？

答：新企业所得税法规定，“企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法”。这就为纳税人选择折旧方法进行税收筹划留下了空间。

企业采用什么折旧方法从整个固定资产使用期间来看企业的总税负没有什么区别，因为在利润率和适用所得税不变的情况下，企业的固定资产损耗要得到补偿的，不同的折旧方法造成补偿的时间差异。所以在不同的折旧方法下，所产生的效果是不同的。在筹划时，需要关注以下的问题：

（1）折旧筹划需考虑时间价值

税收筹划的根本出发点是服务于企业的生产经营目标，表面上看税收负担应尽可能少，但并非恒定不变，企业经营活动追求的目标相当复杂，投资报酬率、投资风险、投资回收速度、资本结构等都可能是其考虑的因素。因此，折旧税收筹划应符合企业经营目标为最终方向，以实现股东利益最大化为最终目的，而并非只考虑税款负担最低。企业一般按直线法提取折旧，特殊情况（如促进技术进步、环境保护、常年遭受高强度使用或强腐蚀）可以适用加速折旧等。这些方法的差异要求企业在进行筹划时必须对这些具体而复杂的法律条款十分清楚，把握好筹划方法选择的尺度，否则不仅会丧失税收筹划收益，还会因为方法选择不当而遭受不必要的经济损失。在选择折旧方法时，不要简单地将某一年度的折旧额与折旧抵税款进行比较，而应该将企业全部折旧年限内所产生的折旧额与折旧抵税额按市场利率（投资收益率）进行现值折算，再进行比较。在不违反政策、法规和不损害企业市场信誉的前提下，尽可能延迟税款资金的支付时间，控制税款现金支付的速度，尽量取得资金的时间价值。总之，它是一种动态的贴现综合比较，而不是静态的单一价值比较。

（2）折旧方法的筹划

人们一般普遍认为，在比例税率下，采用加速折旧方法比较有利，这可以使纳税人在早期计入更多折旧额，从时间价值的角度来看，取得其资金的时间价值；而在累进税率制中则采用平均年限法有利，可避免利润的波动而提高所适用税率，从而增加税负。但对于那些小型企业并非如此，比如税收减免期不宜加速折旧。企业所得税实行比例税率，固定资产在使用前期多提折旧，后期少提折旧，在正常生产经营条件下，这种加速折旧的做法可以递延缴纳税款。但是有些特殊企业会享受国家若干年的减免税优惠，若企业处于税收减免优惠期间，加速折旧对企业所得税的影响是负的，不仅不能少缴税，反而会多缴税。再如，加速折旧需要考虑5年税前弥补亏损的期限。由于税法对补亏期限作了严格限定，企业必须根据自身的具体情况，对以后年度的获利水平作出合理估计，使同样的生产经营利润获得更大的实际收益。特别对一些风险大、收益率高且不稳定的科技企业更要合理规划，避免加速折旧给企业带来不利影响。

从企业税负来看，在累进税率的情况下，采用直线摊销法使企业承担的税负最轻，而快速折旧法较差。这是因为直线摊销法使企业摊入成本的年折旧额基本相等，能有效地遏制某一年内利润过于集中，适用税率较高，而别的年份利润又骤减的现象，从而使纳税金额较小，税负较轻；相反，加速折旧法把利润集中在后几年，必然导致后几年承担较高税率的税负。

但在比例税率的情况下，采用加速折旧法对企业更为有利。因为加速折旧法可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿，企业前期利润少、纳税少；后期利润多、纳税多，从而起到延期纳税的作用。企业推迟缴纳所得税，可以视为政府提供的无息贷款，这对企业是有利的。运用加速折旧法计算折旧时，开始的年份提取了更多的折旧，冲减了税基，使得应纳税所得额减少，企业的利润向后顺延；同时可使企业加速对设备的更新，促进技术进步，增强企业发展的后劲。可见，企业可以通过选择加速折旧法，达到节约税款，较好地实现税收筹划的效果。

（3）折旧年限的筹划

一般认为，尽可能在较短的折旧期间内收回投资，有利于税收筹划目标的实现。这存在着两条途径：一是在折旧期间既定的情况下先加速折旧；二是在折旧方法既定的情况下选择缩短折旧期限。如果考虑到税收减免等政策的存在（尤其是定期减免政策），减免期间折旧的大小最终对税收负担的影响是无关的，即在减免期间，并不存在折旧抵税效应，那么对企业有利的处理方法是减少减免期间的折旧额，从而在减免期满之后，使折旧抵税作用最大。客观地讲，折旧年限取决于固定资产的使用年限。由于使用年限本身就是一个预计的经验值，使得折旧年限容纳了很多人为成分，为避税筹划提供了可能性。缩短折旧年限有利于加速成本收回，可以使后期成本费用提前，从而使前期会计利润发生后移。在税率稳定的情况下，所得税递延缴纳，相当于向国家取得了一笔无息贷款。

例如，某外商投资企业有一辆价值500000元的货车，残值按原值的4%估算，估计使用年限为8年。

①如果企业按直线法计提折旧，年折旧额为：

500000×（1－4%）/8＝60000（元）

假定该企业资金成本为10%，则折旧节约所得税支出折合为现值：

60000×25%×5.335＝80025（元）

②如果企业将折旧期限缩短为6年，年提折旧额为：

500000×（1－4%）/6＝80000（元）

因折旧而节约所得税支出，折合为现值：

80000×25%×4.355＝87100（元）

尽管折旧期限的改变，并未从数字上影响到企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值，后者对企业更为有利。

当税率发生变动时，延长折旧期限也可节税。

假设上述企业享受“减二免三”的优惠政策，如果货车为该企业第一个获利年度购入，而折旧年限为8年或6年，那么，哪个折旧年限更有利于企业避税呢？

①折旧年限8年。年提取折旧60000元，折旧各年避税额：

第1、2年为0，第3、4、5年分别为9000元，第6年18000元，第7、8年分别为18000元，避税总和81000元。

按8年计提折旧，避税额折现如下：

9000×（3.791－1.736）＋18000×（5.335－3.791）＝46287（元）

②折旧年限6年。年提取折旧80000元，折旧各年避税额：第1、2年为0，第3、4、5年各为12000，第6年为24000，第7、8年为0，避税总和60000元。

按6年计提折旧，避税额折现如下：

12000×（3.791－1.736）＋24000×0.564＝38196（元）

可见，企业延长折旧年限可以节约更多的税负支出。

（4）现行税收政策及运行环境的筹划

折旧主要是用于对固定资产价值补偿，但由于我国现行税法对固定资产的成本补偿主要根据账面成本，在补偿期间如果物价水平发生剧烈变动，将对其有效投资产生影响，可能导致企业税负加重或税收筹划收益丧失。如果预期物价将长期上升，则应尽快采用加快折旧法，一方面可以加快投资收回速度，将收回的价值补偿用于再投资，减少物价水平上升的投资风险；另一方面可以利用税收挡板效应，延缓税收支付现金流出量，从而使企业在物价上涨前期拥有较多的现金流量进行投资，获得收益再用于后期的税款支付。而预计物价将持续下降，则应采用直线法折旧，这时候可以保证紧缩时期企业税收负担的平均，相对于加速折旧，折旧年限在紧缩后期的税收负担较低，税后利益较大，可以利用其货币价值较高的购买力进行投资更新。