会计与法律的关系

第五节　会计与法律的关系

一、会计与现代法律具有共同的基础

会计和现代法律都是以产权制度为基础的。产权，从不同的学科或者不同视角可以得出不同的定义。所谓产权，泛指某种可用资源的所有权，它包括归属权、占有权、支配权和使用权等。而产权制度，则是围绕产权而形成的一系列制度安排，比如产权的组成、产权的流动、产权的利益、产权的激励、产权的维护、产权的处置、产权的消失等。产权制度的存在是以商品经济为前提的，是市场经济关系体现出来的产权活动安排。会计学是在产权概念上逐渐发展起来的。

首先，从会计的起源来看，最早的会计是结绳记事，实际上是对个人财产的记录。

随着社会经济的不断发展，社会形态的不断变化，人们组成了一定的经济单位进行生产，会计实际上就成为了一种确立产权范围和产权关系的特有方式。

15世纪末，复式簿记在意大利威尼斯及邻近地区开始广泛地采用，财务报表也首次在佛罗伦萨市的一家银行编制，特别是意大利数学家卢卡·帕乔利（Luca Pacioli）在1494年所写的第一本有关复式簿记的名著——《算术、几何与比例概要》中专设一篇：“计算与技术详论”，第一次系统介绍了复式簿记。在其所论述的记账对象中，包括了债权、债务、商品、损益、资本等会计概念。可以说复式记账的基本原理，也是以产权理论的朴素思想为依据而形成的。

18世纪末到19世纪初，会计的复式簿记原理从“拟人说”过渡到了“拟物说”，即把所有的业务都非人格化，“借”和“贷”转化为单纯的记账符号，从而使债权和债务摆脱了个人关系而变成了不同产权之间的借贷关系和货币往来之间的关系。

19世纪以后，资本主义进入了高度发展的时期，产权的组成形式的不断创新和变化，个体、合伙和股份公司的依次出现，各种会计思潮和会计理论的此起彼伏，产权思想在会计理论和会计实务中的精髓作用，愈发占有主导地位。会计起到了对产权范围的界定、产权结构的划分、产权重组及分立的过程的确认、产权增值及贬值结果的披露等方面的作用，会计的各种观念和理论也是由此才不断发展和完善起来。

与人类的经济行为相联系的现代法律体系，也是建立在产权制度之上的。最早将财产规定为一种权利的是罗马法，财产权是罗马法规定的个人权利的核心部分，以后随着经济的发展和社会形态的演进，财产权利一直是法律所关注的问题。财产的权力包括占有、使用、改变、馈赠、转让和阻止他人侵犯等。法律要对各种产权形态予以定义、解释和规范，形成了对产权制度运作的保护屏障，促进了产权制度的完善和发展。与产权制度相关的法律体系包括《会计法》、《公司法》、《商法》、《破产法》、《证券法》、《证券交易法》、《合同法》、《税法》、《票据法》、《商标法》和《刑法》等，这些法律无不与产权制度有着千丝万缕的联系。具体来说，法律对产权的规范作用和会计对产权的规范作用，可以用表1－1进行比较和对照。

表1－1　法律与会计对产权的规范作用对照表

二、会计与法律两种规范的结构模式相似

如前所述，法律是由国家制定认可的规范性法律的总和。法律规范是法律的组成部分，法律主要采用法律规范的方式来描述针对某一社会现象或某一社会行为的法律的基本要义。会计是对具体企业核算行为的规范，同样采用了与法律相同的规范方式。比如，企业会计准则是会计规范的统称，它是所有的会计准则——包括基本会计准则和具体会计准则的总和。在具体会计准则中，也有一定的结构，不过会计准则的结构包括两大部分，即假定条件和行为模式：每一具体会计准则的假定条件，说明该会计准则适用的条件、适用情况和适用范围，以及该准则欲达到的目的；每一具体会计准则的行为模式，主要说明在某一假定条件适用的情况下，应该采用的会计政策、确认和计量的方法、会计程序和步骤、在财务报告中列报的方式。

法律后果在具体会计准则中并不出现，而是集中出现在有关的法律规范中。会计规范指出会计行为在某一具体会计业务上应该如何作为和不作为指引及程序，法律规范说明如果会计行为违背了会计规范应该承担的法律后果。这正好显示了会计规范与法律规范对企业会计行为约束作用方面的恰当配合，形成了会计规范与法律规范的逻辑关系。

三、会计与法律某些方面体现的社会价值相同

社会科学界一般认为价值有两种含义：一是指体现在商品中的价值，二是指价值客体对价值主体的有用性或具体的积极意义。价值的主体是人或社会（社会是人的延伸与结合，其最终意义仍然是人），价值的客体主要是物或事物。讨论会计与法律的社会价值，也即是研究会计与法律对人和社会的有用性和积极作用。我们认为，尽管会计和法律分属不同的领域，但在有些方面体现出了共同的对社会有用性，主要表现在它们本身所具有的效益价值、秩序价值、平等价值，这是它们共同的社会价值。

（一）效益价值

效益本身的含义是有效的产出和实际的收入之比，其结果有正与负之分。社会之所以追求效益，是追求效益的正数，因此效益的概念应该是有益无害的。法学所指的效益与经济学的效益有所不同，法学的效益不是指企业经济效益，更多的时候是指社会效益，即整个社会可以以较少的投入而获得较大的产出。具体来说，法律的投入包括法律资源的使用，如一定数量的法律文件、法律规范、法律教育、法律宣传、法律机构等。法律机构中又包括警察机构、监察机构、审判机构、监狱，以及警察、检察官、法官、法警等。这些投入即是成本等，而产出则是社会的稳定与秩序。

会计的效益有两方面的含义：一是经济学的企业经济效益观。会计通过自身的控制与监督的功能，帮助企业产生经济效益。另一是法学的效益观，即社会效益观。会计通过自身的核算与报告功能，将企业经营业绩和资金变化向社会披露，将企业的财务信息转变为一种社会公共产品，供需要者进行阅览；社会各利益集团及监管部门根据信息披露的情况对企业进行评价和监督，从而会计形成了一种社会效益功能。从社会效益的观点出发，会计的投入包括会计的管理机关、社会审计、会计规范文件、会计工作人员等，而会计的产出则同样是社会的稳定与秩序。

（二）秩序价值

世界上存在着两种秩序，即自然界按照自然法则形成的自然秩序和人类社会中由社会规范调控形成的社会秩序。社会秩序在很大程度上依靠社会规范建立，但社会规范具有多层次性。法律是社会规范的最高层次，它的强制性和权威性是其他的社会规范（如道德、宗教和习俗）无法比拟的，主要表现在：

（1）法律作为一种行为规范，为人们设定了若干行为模式，并通过其指引、强制、评价、教育功能的发挥，把人们的行为纳入了一定的秩序轨道，避免了整个社会行为的混乱。

（2）法律将一些重要的社会关系加以确认，并实施保护，使之有序化。

（3）调整社会关系中不可避免出现的矛盾和冲突^[3]。

法律的社会秩序化表现为政治秩序化、经济秩序化、社会生活秩序化。

政治秩序化是指法律可以调整和规范社会各阶层的关系，缓和不同利益阶层的冲突。如通过法律进行利益的重新分配，通过法律确定国家权力的运行等。

经济秩序化是指通过法律对经济进行调整和保护，建立良好的经济法律秩序。法律导致的经济秩序化主要表现在：（1）利用法律手段理顺各种经济关系；（2）运用法律手段规范各种经济行为；（3）运用法律手段为经济发展创造有利的内部环境和外部环境。

社会生活的秩序化是指通过法律来保证社会的稳定、个人利益不受侵犯和在一定条件下追求自己的人生价值。主要表现在利用法律手段建立人和人之间、人和自然之间的正常关系，维护人的尊严和人格完整。

会计的规范不属于调整社会秩序的最高层次的规范，而是属于微观层次的规范。狭义的会计规范仅包括会计准则与会计制度，因此可以将其归类于技术规范，而不是社会规范。但是狭义的会计规范具有经济后果，而这种经济后果将会影响到企业的行为，从而间接地对社会秩序产生影响。

从政治秩序化来看，正是以会计资料为基础，国家可以通过税收政策来平衡社会各阶层的收入，防止不同利益阶层的矛盾冲突，维护国家机关和公务人员的开支，建立国防，实行必要的国家统治和国家权力的运用。

从经济秩序化来看，以会计资料、会计信息为基础，才可能有市场、交易、价格、生产者、消费者等经济概念。会计通过对财产形成、财产交易、财产利益、财产维护、财产处置的一系列经济活动的记录和反映，来维护社会的正常的经济秩序。

从社会生活的秩序化来看，也正是以会计资料为基础，才可以恰当地确定人和人之间的财产关系、法人和法人之间的财产关系，以及人和法人之间的财产关系，维护以财产权利为基础的社会秩序。

因此，会计规范也具有稳定社会秩序和调整社会关系的功能。法律的秩序价值表现在政治秩序化、经济秩序化和社会秩序化，会计的秩序价值同样也表现在政治秩序化、经济秩序化和社会秩序化。

（三）平等价值

法律的平等是指人与人在社会关系上的平等，它包括比较宽泛的内容，如立法的平等、社会机会的平等、政治权利的平等、经济活动的平等、法律上的平等对待等方面的内容，但平等的最根本问题，则是人们在获取财富机会方面的平等。人们的社会财富是不平均的，有人占有较多，有人较少，法律并不谋求将社会财富平均分配，而是主张根据生产过程中的经济关系进行分配，即根据资本和劳动投入情况进行分配。法律通过对财产的保护、合同关系维护、社会关系中权利和义务的界定，达到财富分配的平等，并使获取财富的手段和途径秩序化。当然，国别不同，社会制度不同，对社会平等价值的认识也会有差异，从而造成法律对平等的规范内容也会有差异。

会计是对生产和交易过程中人们创造的社会财富的直接度量和确认，会计本身不具备按照人们在生产过程中所形成的经济关系对社会财富进行分配和调整的功能，这种功能是由法律来完成的，但会计是履行这种法律意图的直接承担者，法律平等原则对会计具有传承作用，从而使会计也具有了平等原则。会计的平等应该体现在以下几个方面：

（1）会计准则的制定权的享有是平等的。会计准则是会计核算的依据，而会计核算将导致生产成果的量化，会计准则内容的差异将导致生产成果差异。社会上的任何一个利益集团和不同的利益阶层，都想掌握会计准则的制定权，并按照自己的利益所在来制定会计准则，因此，会计准则的制定权不能掌握在某一特定利益集团手中，它应该是社会的公有权利。从目前各国的实践来看，这种公有权利要么由政府直接享有，要么由具有独立立场的社会组织掌握，其目的即是为了显示对各利益集团的平等，以维护不同阶层人的利益。

（2）会计准则的效用是平等的。会计准则一旦制定出来以后，就成为了企业的共同规范，除非准则本身指明的例外情况的企业可以不执行准则以外，企业都必须以会计准则规定的方法和程序来进行会计核算。当某一企业为了自己的特殊利益而拒绝执行会计准则时，就是对其他企业的不平等，造成了对其他企业平等权利的损害。所以，会计准则必须有它的权威性，而这种权威性就是来自社会对企业信息的监管，让企业严格履行执行会计准则的义务，进行平等的竞争，以维护社会的平等关系。

（3）对违规企业的惩罚是平等的。任何不执行会计准则的个人和组织，都应该受到一定的惩罚，这种惩罚也应该是平等的，而无论公司的规模大小，无论公司的声誉高低，无论被惩罚个人的岗位差异，应该一视同仁。以惩罚为措施是保证平等关系的一个关键环节，是宣扬正义的一个很好体现，也是会计和法律都非常注重的一种维护平等的手段。

四、法律对财务会计的影响

法律环境对会计的影响，包括法律环境对会计核算体系的影响、法律对会计管理体制的影响，以及法律对会计工作责任的影响。

（一）法律环境对会计核算体系的影响

法律环境对会计核算体系的影响，主要是指各种法律规范、法学原理对会计核算体系的直接影响和间接影响。法律规范要义可以直接影响到会计概念框架、会计准则和制度，以及会计的核算程序及实务。比如，证券法、破产法、税法和公司法等法律规范要义，既可以成为制定会计概念的依据，也可以成为制定会计准则的依据，甚至还可以直接作为会计核算的依据。而其他一些法律规范要义和法学原理，则是首先影响会计概念，通过会计概念传递作用影响到会计准则和会计制度，然后再通过会计准则和会计制度的传递作用影响到会计程序及实务。这是一种间接影响的方式。

（二）法律对会计管理体制的影响

每一个国家都有自己的会计工作的管理体制，有些学者还依据管理体制的差异来划分会计模式。各国的管理体制是以法律为根据的。中国的会计管理体制根据法律规定可以分为两条线：一是财政部领导全国的会计工作，并负责制定会计准则；二是会计管理中对上市公司管理的职权，从财政部分离出来的一部分给了证监会，证监会可以直接制定有关会计核算的方法、财务报告的格式以及财务报告中信息披露的内容。

（三）法律对会计工作责任的影响

会计工作的程序和要求具有详细的规范，包括对会计人员、单位负责人的双重约束，并与法律的要求紧密相连，形成会计工作的法律责任。如果会计人员和单位负责人违背了会计工作的规范和要求，比如，不能按规定保管会计资料致使会计资料毁损和丢失、不能如实披露会计信息等，就会受到法律的处罚。我国规定的会计工作的法律责任包括行政责任、民事责任和刑事责任等。将会计的岗位工作与法律责任挂钩，凸现了会计行为的后果对社会的重要意义。

另外，会计实务、会计的管理工作和会计人员的法律责任之间，具有互相影响和互相作用的关系。这种关系是以法律为纽带而传递的，从而形成了法律对会计的间接影响。

法律环境对会计的影响如图1－3所示（图中实线部分表示的是法律要义对会计的直接影响，虚线部分表示的是法律要义通过传递作用对会计的间接影响）。

图1－3　法律环境对会计的影响示意图