在进行销售商品的会计处理时,首先要考虑销售商品收入是否符合收入的确认条件。符合的,企业应及时确认收入,并结转相关销售成本。不符合销售收入确认的五个条件中的任何一条,均不应确认收入。
(一)设置账户
1.“主营业务收入”科目
用来核算企业经营主营业务所取得的收入。其贷方核算企业实现的主营业务收入额,其借方核算由于销售退回或其他原因应冲减的收入及期末结转额,结转后本科目应无余额。本科目应按主营业务种类设置明细账。
2.“主营业务成本”科目。用来核算企业经营主营业务而发生的实际成本。其借方主要核算销售各种商品、提供劳务等的实际成本;其贷方主要核算因销售退回等减少的主营业务成本及期末结转额,结转后本科目一般无余额。本科目应按主营业务的种类设置明细账。
3.“发出商品”科目
核算已发出但尚未确认收入的商品成本,借方核算已经发出但尚未确认收入的发出商品的成本;贷方核算当确认收入后应从本科目转出的主营业务成本,期末借方余额反映企业已经发出但尚未确认收入的发出商品成本。本科目按商品种类设置明细账。
(二)销售商品收入会计处理流程
图12-1 销售商品收入会计处理流程
(三)销售商品收入的会计处理
1.一般销售商品收入处理
【例12-1】 甲企业2009年11月份销售一批产品给乙企业,产品售价为400000元,增值税率为17%,产品品种、质量均按合同约定的标准提供,产品已发出,收到乙企业开出的承兑期为3个月的商业承兑汇票,该批产品的实际成本为300000元。
本例中,甲企业已将该批产品的所有风险和报酬转移给乙企业,收入可计量,成本已经确定,应确认收入实现,甲单位应作如下会计分录:
(1)确认收入时:
借:应收票据 468000
贷:主营业务收入 400000
应交税费——应交增值税(销项税额) 68000
(2)结转成本时:
借:主营业务成本 300000
贷:库存商品 300000
2.销售商品不符合收入确认条件的会计处理
如销售商品不符合收入确认条件,则不应确认收入。已发出的商品将其成本转入“发出商品”科目,已收到的货款作为“预收账款”处理。
【例12-2】 甲企业于2010年6月18日以托收承付方式向乙企业销售一批商品,成本为20000元,增值税发票上注明售价为35000元,增值税为5950元。甲企业在商品发出后得知乙企业资金周转发生暂时困难。
本例中,此项收入目前收回的可能性不大,因此,甲企业在发出该商品时不能确认收入,应作如下会计分录:
(1)发出商品时:
借:发出商品 20000
贷:库存商品 20000
(2)将增值税发票上注明的增值税转入应收账款:
借:应收账款——乙企业(销项税额) 5950
贷:应交税费——应交增值税(销项税额) 5950
按上例,假如甲企业得知乙企业经营情况好转,乙企业承诺近期付款,甲企业可确认收入。
(3)借:应收账款——乙企业 35000
贷:主营业务收入 35000
同时,结转成本:
借:主营业务成本 20000
贷:发出商品 20000
(4)收到货款时:
借:银行存款 40950
货:应收账款——乙企业 35000
——乙企业(销项税额) 5950
3.销售商品涉及商业折扣、现金折扣和销售折让的处理
(1)商业折扣。直接按照折扣后的金额做账,商业折扣不影响销售商品收入的计量。
(2)现金折扣。是在销售商品收入金额确定的情况下,债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣的处理方法:①总价法按不扣除现金折扣的金额计量收入。现金折扣在实际发生时计入发生当期财务费用;②净价法——按合同总价款扣除现金折扣的金额计量收入。在我国会计实务中,采用的是总价法来核算。
(3)销售折让。它是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。销售折让在实际发生时冲减当期销售收入,并按抵减后的销售收入计算应纳增值税。如果尚未确认销售收入,对方来函要求给予折让且销售方同意的,则销售方直接按照扣除折让后的价款确认收入即可。销售折让属于资产负债表日后事项的,应按《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的相关规定进行处理。
【例12-3】 A企业销售商品给乙企业,增值税专用发票上注明售价为100000元,增值税17000元。货到后,买方发现商品质量不合格要求在价格上给予5%折让,A企业同意并办妥了有关手续。假定A企业已确认销售收入。
借:主营业务收入 5000
应交税费——应交增值税(销项税额) 850
贷:应收账款——乙企业 5850
4.销售退回的处理
销售退回是指企业售出的商品,因质量、品种或规格不符合合同要求等原因而发生的退回。购买方退货既可能发生在收入确认以前,也可能发生在收入确认以后,销售退回应分别按照不同情况进行处理:
(1)未确认收入的已发出商品的退回。此种销售退回的会计处理比较简单,只须将已记入“发出商品”科目的商品成本转回“库存商品”科目。如果销售方采用计划成本或售价核算,则应按计划成本或售价记入“库存商品”科目,并计算成本差异或商品进销差价。如果对方未入账,退回增值税专用发票,则借记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目,贷记“应收账款”科目。
(2)已确认收入的销售退回,必须在不同的销售时间作相应的会计处理。不论是当年的销售还是以前年度的销售,只要退回的时间不在会计报表的编报期,一般均应冲减退回当月的销售收入,同时冲减退回当月的销售成本。借记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税(销项税额)”等科目,贷记“银行存款”等科目。
如该项销售已经发生现金折扣,应在退回当月一并调整,借记有关科目,贷记“财务费用”等科目;企业发生销售退回时,按规定允许扣减当期销项税的,应用红字冲减“应交税费——应交增值税”科目“销项税额”专栏。
销售退回属于资产负债表日后事项的,应按《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的相关规定进行处理。
【例12-4】 A公司2010年12月20日向B公司销售商品,增值税专用发票上注明的货款为500000元、增值税85000元,该批商品的成本为425000元。合同规定的现金折扣条件为2/10、1/20、n/30,买方已于12月29日付讫了货款及增值税,并享受了现金折扣10000元。A公司所得税率为25%,若2011年5月20日发生退货及退款。要求编制A公司相关会计分录。
(1)冲减收入:
借:主营业务收入 500000
应交税费——应交增值税(销项税额) 85000
贷:银行存款 575000
财务费用 10000
(2)同时,冲减主营业务成本:
借:库存商品 425000
贷:主营业务成本 425000
5.预收款销售
预收款销售是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款,销售方在收到最后一笔款项时才交付商品给购货方的销售方式。商品交付前预收货款作为销售方的一项负债处理,待商品实际交付时确认销售收入。
【例12-5】 甲公司2010年3月20日与乙公司签订协议,采用预收款方式向乙公司销售商品。该批商品实际成本为790000元。协议约定,该批商品销售价格为1000000元,增值税额为170000元;乙公司应在协议签订时预付60%的货款(按销售价格计算),剩余货款于2个月后支付。
(1)3月20日收到60%货款时:
借:银行存款 600000
贷:预收账款——乙公司 600000
(2)2个月后收到剩余货款及增值税税额时:
借:预收账款——乙公司 600000
银行存款 570000
贷:主营业务收入 1000000
应交税费——应交增值税(销项税额) 170000
(3)借:主营业务成本 700000
贷:库存商品 700000
6.分期收款销售商品
(1)合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款,如分期收款销售商品,实质上具有融资性质的。应当按照应收的合同或协议价款的公允价值(通常为现销价格或未来现金流量现值)确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,应当在合同或协议期间内,按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额,计入当期损益(冲减财务费用)。
(2)会计实务中,基于重要性原则,应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,若采用实际利率法进行摊销与采用直线法进行摊销结果相差不大的也可以采用直线法进行摊销。
(3)如果涉及增值税,则再贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目,金额按照发票售价乘以增值税税率计算。
(4)对于未实现融资收益应采用实际利率法进行摊销,摊销额增加每期收益,即冲减“财务费用”科目。
(5)按照税法,合同确认收款日为分期收款销售确认时点,所以税款金额不得折现。
【例12-6】 F公司于2010年1月1日采用分期收款方式销售大型设备,成本400万元,合同价格为600万元,增值税税率为17%,分3年于每年年末收取。假定该大型设备现销价格为500万元。应收款项的实际利率为9.7%,每年摊销未实现融资收益计算如表12-1所示。
表12-1 未实现融资收益摊销的计算确定
该公司有关会计处理如下:
(1)2010年1月1日分期收款销售设备时:
借:长期应收款 6000000
银行存款 1020000
贷:主营业务收入 5000000
未实现融资收益 1000000
应交税费——应交增值税(销项税额) 1020000
借:主营业务成本 4000000
贷:库存商品 4000000
(2)2010年12月31日按合同收取款项时:
借:银行存款 2000000
贷:长期应收款 2000000
(3)2010年12月31日摊销未实现融资收益时:
借:未实现融资收益 485000
贷:财务费用 485000
(4)2011年12月31日按合同收取款项时:
借:银行存款 2000000
贷:长期应收款 2000000
(5)2011年12月31日摊销未实现融资收益时:
借:未实现融资收益 338045
贷:财务费用 338045
(6)2012年12月31日按合同收取款项时:
借:银行存款 2000000
贷:长期应收款 2000000
(7)2012年12月31日摊销未实现融资收益时:
借:未实现融资收益 176955
贷:财务费用 176955
7.附有销售退回条件的商品销售
附有销售退回条件的商品销售是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下应分情况处理。
(1)如果企业不能合理地确定退货可能性的,通常在售出商品的退货期满时确认收入。比如,采用托收承付结算方式销售商品时,如果合同规定是验货承付,其承付期为10天,购买方经检验后10天内付款,如果不能合理估计购买方退货的可能性,就应该在商品运达购买方10天之后,在购买方无异议的情况下,方可确认销售收入。
【例12-7】 A公司系增值税一般纳税人企业,2010年10月19日采用托收承付结算方式销售一批甲商品给B公司,增值税专用发票上注明的金额为:货款2000000元、增值税340000元,合同规定,验货承付,商品运输期限10天,承付期10天,该批商品的成本为1600000元。其会计分录(商品发出时的会计分录)为:
借:发出商品——B公司 1600000
贷:库存商品——甲商品 1600000
借:应收账款——B公司 340000
贷:应交税费——应交增值税(销项税额) 340000
(2)如果能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债的,通常在发出商品时确认收入。
能够合理估计退货可能性时的具体处理程序:销售时全额确认收入,在月底时再按估计的销售退回金额抵减收入和成本,差额计入应付账款。实际发生销售退回时,再根据具体情况做出不同的处理。
【例12-8】 H公司为增值税一般纳税人(增值税税率为17%),所得税率为25%。H公司于2010年3月10日销售商品给W公司,销售总价为200000元(不含增值税),总销售成本为170000元。双方签订协议W公司有权退货,根据经验估计W退货可能性为10%。商品已发出,款项尚未收到。增值税专用发票已开具,不考虑其他税费。6月10日前W公司有权退货,实际发生销售退回时增值税额可冲减。
H公司的账务处理如下:
(1)3月10日发出商品时:
借:应收账款 234000
贷:主营业务收入 200000
应交税费——应交增值税(销项税额) 34000
借:主营业务成本 170000
贷:库存商品 170000
(2)3月31日确认估计10%的销售退回:
借:主营业务收入 20000
贷:主营业务成本 17000
应付账款 3000
(3)根据所得税会计准则规定,应付账款的账面价值是3000元,计税基础是0,由此产生可抵扣暂时性差异3000元,确认递延所得税资产750元。
借:递延所得税资产 750
贷:所得税费用 750
(4)6月10日前发生销售退回,实际退货量为10%时,款项已经支付。
根据《增值税专用发票使用规定》,H公司凭购买方W公司提供的《开具红字增值税专用发票申请单》开具红字专用发票,在防伪税控系统中以销项负数开具。红字专用发票应与《通知单》对应。并且还应在开具红字专用发票后将该笔业务的相应记账凭证复印件报送主管税务机关备案。
借:库存商品 17000
应付账款 3000
应交税费——应交增值税(销项税额) 3400
贷:银行存款 23400
(5)该笔业务已经结束,应付账款的账面价值是0,计税基础是0,可抵扣暂时性差异消失,转回已经确认的递延所得税资产。
借:所得税费用 750
贷:递延所得税资产 750
8.售后回购核算
售后回购(不包括以旧换新业务)是指根据销售合同规定,在出售后一段时间内再按合同规定的价格和条件予以购回的销售行为。售后回购是否确认收入,应视商品所有权上的主要风险和报酬是否转移以及销售方是否放弃对商品的控制而定。通常,在售后回购的方式下,因商品所有权上的风险和报酬并未发生实质性的转移,本质上属于企业的融资行为,不应当确认收入,收到的款项应确认为负债。
回购价格大于原售价的差额,应在回购期间按期计提利息,计入财务费用。如有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。
【例12-9】 A公司2010年8月19日与B公司签订一份购销合同,向B公司销售甲产品1000件,单价200元/件,单位成本160元/件,货款及增值税已经收到存入银行,但该合同规定,A公司在发货2个月后按210000元回购原商品,B公司不得随意处置甲商品。2010年10月19日A公司按照合同规定予以回购,货款及增值税已通过银行付讫(注:A公司的增值税税率为17%)。有关会计处理如下:
(1)销售商品时:
借:银行存款 234000
贷:库存商品——甲商品 160000
应交税费——应交增值税(销项税额) 34000
其他应付款 40000
(2)2010年9月及10月分别计提利息:
借:财务费用 5000
贷:其他应付款 5000
(3)回购甲产品时:
借:库存商品——甲商品 160000
其他应付款 50000
应交税费——应交增值税(进项税额) 35700
贷:银行存款 245700
免责声明：以上内容源自网络，版权归原作者所有，如有侵犯您的原创版权请告知，我们将尽快删除相关内容。
