合理地利用会计政策

时间：2022-04-08 百科知识版权反馈

【摘要】：第四节　合理地利用会计政策一、会计政策的概述税收与会计紧密相关，而由于所采用会计政策的不同，必然会形成不同的财务结果，从而形成不同的税收负担。在存在多种可供选择的会计政策时，择定有利于税收收益最大化的会计政策组合模式，也是纳税人进行税收筹划所要考虑的一个重要方面。

第四节　合理地利用会计政策

一、会计政策的概述

税收与会计紧密相关，而由于所采用会计政策的不同，必然会形成不同的财务结果，从而形成不同的税收负担。在存在多种可供选择的会计政策时，择定有利于税收收益最大化的会计政策组合模式，也是纳税人进行税收筹划所要考虑的一个重要方面。这里主要包括存货计价方法的选择，折旧方法的选择和成本、费用的分摊与列支等。

（一）存货计价方法的选择

存货是资产负债表中的重要项目，也是利润表中的用来确定主营业务成本的一项重要内容。存货计价方法的不同，企业存货营业成本就会不同，从而影响应税利润，进而影响所得税。因此，存货计价是纳税人调整应税利润的有力工具，选择最有利的存货计价方法就可能达到节税的目的。

（二）折旧方法的选择

折旧是固定资产在使用过程中，通过逐渐损耗而转移到产品成本或商品流通费中的那部分价值。由于折旧要计入费用，直接关系到企业当期成本的大小、利润的高低和应纳税额的多少。因此，折旧方法的选择、折旧额的计算以及折旧年限的规定就成为十分重要的问题。

（三）成本、费用的分摊与列支

成本、费用的分摊与列支的筹划，是通过对成本各项内容的计算、组合，使其达到一个最佳成本组合值，以实现最大限度地抵消利润少缴税。运用成本、费用的分摊与列支的筹划方法，并非任意夸大成本、乱摊成本，而是在税法允许的范围内，运用成本计算程序和核算方法等合法手段进行纳税筹划活动。

二、利用会计政策筹划的思路和方法

（一）合理地选择存货计价方法

存货计价的方法有先进先出法、加权平均法和移动平均法等不同方法，在价格平稳或者价格波动不大时，这几种计算方法对成本影响基本相同。若存在价格水平的不断波动，不同存货计价方法就会产生不同的税收负担。如在预测购进货物价格下降的情况下，应当采用先进先出法；在预测价格比较稳定或者难以预测的情况下，应当采用加权平均法；在价格变化不定且单位价格较大的情况下就应当采用个别计价法。又如当企业处于所得税的免税期时，企业获得的利润越多，其得到的免税额就越多，这样，企业就可以通过选择先进先出法计算期末存货价值，以减少当期成本、费用的摊入，从而扩大当期的利润，获得更多的免税额。

［案例2－18］某企业5月份库存商品M的收、发、存情况如表2－4所示，企业可以采用的存货计价方法有先进先出法、加权平均法⁽¹¹⁾。

表2－4　某企业5月份库存商品的进、销、存数量

方案一:先进先出法

10日发出的250件M商品的成本为:　　50×100＋52×150＝12 800元

20日发出的350件M商品的成本为:　　52×50＋300×54＝18 800元

月末库存的100件M商品的成本为:　　54×100＝5 400元

则该月企业M商品的销售成本为:　　 12 800＋18 800＝31 600元

方案二:加权平均法

M商品的加权平均成本为:　　　　　（50×100＋52×200＋54×400）÷（100＋200＋400）

　　　　　　　　　　　　　　　　＝52.875元

月末库存的100件M商品的成本为:　　52.875×100＝5 287.5元

该月企业M商品的销售成本为:　　　　52.875×600＝31 714.2元

通过以上计算可以看出，不同的存货计价方法对企业发出存货的成本影响是不同的，在物价持续上涨的情况下，企业应该选用加权平均法，从而降低纳税人的税收负担；反之，在物价持续下跌时，选用先进先出法则较优。当然，我们应该明确的是，不论使用哪种存货计价方法进行税收筹划，实际上都只是获得了资金的时间价值。

因此，企业利用存货的计价方法进行税收筹划应与经济趋势的预测相结合，只有事先预测经济的趋势，特别是存货价格的变化趋势，才能选用合理的存货计价方法。具体来说，随着经济的发展，原材料等存货的价格一般是呈现出上升的趋势的，在这种时候，采用加权平均法，本期发出存货按照最近收货的单位成本计算，从而使当期成本升高，利润降低，当期应支付的所得税也降低，从而起到缓缴或者少缴所得税的作用；反之，则选用先进先出法。

（二）合理地选择折旧方法

不同的折旧方法表现为在固定资产的使用年限内，计入各会计期或纳税期的折旧额会有差异，进而影响到各期营业成本和利润，税法赋予企业固定资产折旧方法的选择权，并且选择之后不能任意变更，由于固定资产折旧方法的选用直接影响到企业成本、费用的计算，因此，对于固定资产折旧方法的选用，应当科学合理。通常来讲，在比例税率下，如果各年度的所得税税率不变或者有下降趋势时，以采用加速折旧法为优，因为此法可以把前期利润推延至后期，延缓纳税时间；如果各年税率有上升趋势时，采用直线折旧方法则显然更为有利些；如果企业从获利年度起就享有一定的减免税期，则应尽量把利润集中在减免税年度，此时，直线折旧法更为有利。在超额累进税率下，直线折旧法优于加速折旧法，直线折旧法可以使得每年的费用大致相等，利润比较均衡，从而避免利润的过大波动导致适用较高的税率，引起税款的过多支付。

［案例2－19］银鸽纸业股份有限公司新购进一台机器设备，原值为400 000元，预计净残值率为3%，经税务机关核定，该设备的折旧年限为5年，该厂可以采用以下3种方式对该设备进行折旧。

方案一:直线折旧法

在该方案下，该设备的折旧情况如下:

年折旧率　　　　　　　　（1－3%）÷5＝19.4%

预计净残值　　　　　　　400 000×3%＝12 000元

每年折旧额　　　　　　　400 000×19.4%＝77 600元

方案二:双倍余额递减法

在该方案下，该设备的折旧情况如下:

年折旧率　　　　　　　　2÷5＝40%

第一年折旧额　　　　　　400 000×40%＝160 000元

第一年年末账面净值　　　400 000－160 000＝240 000元

第二年折旧额　　　　　　240 000×40%＝96 000元

第二年年末账面净值　　　240 000－96 000＝144 000元

第三年折旧额　　　　　　144 000×40%＝57 600元

第三年年末账面净值　　　144 000－57 600＝86 400元

第四年折旧额　　　　　　（86 400－12 000）×50%＝37 200元

第四年年末账面净值　　　86 400－37 200＝49 200元

第五年折旧额　　　　　　74 400×50%＝37 200元

第五年年末账面净值　　　49 200－37 200＝12 000元

方案三:年数总和法

在该方案下，该设备的折旧情况如下:

第一年折旧额　　　　　　388 000×5/15＝129 333元

第一年年末账面净值　　　400 000－129 333＝270 667元

第二年折旧额　　　　　　388 000×4/15＝103 467元

第二年年末账面净值　　　270 667－103 467＝167 200元

第三年折旧额　　　　　　388 000×3/15＝77 600元

第三年年末账面净值　　　167 200－77 600＝89 600元

第四年折旧额　　　　　　388 000×2/15＝51 733元

第四年年末账面净值　　　89 600－51 733＝37 867元

第五年折旧额　　　　　　388 000×1/15＝25 867元

第五年年末账面净值　　　37 867－25 867＝12 000元

由以上计算结果可以看出，无论采用哪种折旧计提方法，对于某一特定的固定资产而言，企业所提取的折旧总额是相同的，所不同的是企业在固定资产使用年限内每年所抵扣的应税所得额是不同的，由此导致每年的所得税额也是不同的。但是当存在减免税年度的时候，不同折旧方法的选择不仅会影响每一年度的应纳税额，而且会对折旧年限内总的应纳所得税额产生影响，因此企业应根据实际情况选择有利于自己的折旧方法。

如假设本案例中的企业前两年免税，以后年度按25%的税率缴纳企业所得税，那么，分别采用直线折旧法、双倍余额递减法和年数总和法提取折旧，5年总共可以抵扣的所得税额可以由表2－5所示:

表2－5　银鸽纸业公司某设备可以抵扣的所得税额　单位:元

由此可见，在存在免税年度的情况下，不同折旧方法的选择不仅会对每年的应纳所得税额产生影响，而且会对折旧年限内总的应纳所得税额产生影响。在该案例下，我们可以看到，直线折旧法下五年总共可以抵扣所得税额为58 200元，双倍余额递减法下总共可以抵扣所得税额为33 000元，年数总和法下总共可以抵扣所得税额为38 800元。因此，直线折旧法较其他两种方法是更优的。

（三）合理地分摊、列支成本和费用

企业通常有多项费用开支项目，每个项目都有其规定的开支范围，如劳务费用标准、管理费定额、损耗标准、各种补贴标准等。如何在企业正常生产经营活动过程中，选择最小的费用支付额，即实现生产经营效益与费用支付的最佳组合，是运用费用分摊法的基础。我国企业会计制度规定，费用应当按照权责发生制原理在确认有关收入的期间予以确认，费用摊销时的确认一般有三种方法，一是直接作为当期费用确认；二是按其与营业收入的关系加以确认；三是按一定的方法计算摊销额予以确认。上述三种不同的费用确认方法，使企业在计算成本时可以选择有利的方法来节税，如企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。这样，这些企业就可以在开业之初，采取多摊成本费用的方法，推迟获利年度。在获利年度开始后，享受两年免税，企业此时又可采用少摊成本费用的办法，将应摊入费用往以后年度摊，从而充分享受利润免税优惠。对于国家允许企业列支的费用，企业应将这这些费用列足，如按规定提足折旧费、职工福利费、教育附加费等，对于限额列支的费用，应准确掌握税法允许其列支的限额，争取在限额以内的部分充分列支。

［案例2－20］某企业职工人数1 000人，人均月工资1 900元。当年度向职工人均集资10 000元，年利率10%，同期同类银行贷款利率为7%。

方案一:企业不进行任何筹划，按照10%的年利率向职工支付利息

根据现行的企业所得税政策，企业借款超过银行同期利率的利息无法扣除。在该方案下，该企业的纳税情况如下:

调增应纳税所得额　　　　　1 000×10 000×（10%－7%）＝300 000元

调增应纳税额　　　　　　　300 000×25%＝75 000元

代扣个人所得税　　　　　　10 000×10%×20%×1 000＝200 000元

累计应纳税额　　　　　　　200 000＋75 000＝275 000元

方案二:按照7%的年利率向职工支付利息，同时将人均年工资提高300元，即月工资提高25元

在该方案下，该企业的纳税情况如下:

每位职工的年利息损失额　　10 000×（10%－7%）＝300元

每位职工的年工资增加额　　300元

节约企业所得税　　　　　　300 000×25%＝75 000元