第四节 所得税费用的确认和计量
所得税会计的主要目的之一是为了确定当期应交所得税以及利润表中的所得税费用。在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个部分。
一、当期所得税
当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。
企业在确定当期应交所得税对，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税法处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的规定进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率计算确定当期应交所得税。一般情况下，应纳税所得额可在会计利润的基础上，考虑会计与税收法规之间的差异，按照以下公式计算确定:
应纳税所得额=会计利润+按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用±计入利润表的费用与按照税法规定可予税前抵扣的金额之间的差额±计入利润表的收入与按照税法规定应计入应纳税所得额的收入之间的差额－税法规定的不征税收入+其他需要调整的因素
二、递延所得税
递延所得税是指按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额，即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果，但不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。用公式表示即为:
递延所得税=递延所得税负债的期末余额－递延所得税负债的期初余额－（递延所得税资产的期末余额－递延所得税资产的期初余额）
应予说明的是，企业因确认递延所得税资产和递延所得税负债产生的递延所得税，一般应当计入所得税费用，但以下两种情况除外:
一是某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。
【例1－19】乙企业持有的某项可供出售金融资产，成本为800万元，会计期末，其公允价值为850万元，该企业适用的所得税税率为25％。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收法规之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。
会计期末在确认50万元的公允价值变动时，账务处理为:
确认应纳税暂时性差异的所得税影响时，账务处理为:
二是企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与计税基础不同，应确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生的商誉或是计入当期损益的金额，不影响所得税费用，有关举例见【例1－17】。
三、所得税费用
计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即:
所得税费用=当期所得税+递延所得税
【例1－20】甲公司2008年利润表中利润总额1000万元，适用的所得税率为25％，当年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差异的有:
（1）向关联企业提供现金捐赠50万元;
（2）支付罚款和税收滞纳金6万元;
（3）向关联企业赞助支出12万元;
（4）取得国债利息收入18万元;
（5）年末计提了20万元的存货跌价准备;
（6）某项交易性金融资产取得成本为150万元，年末的市价为180万元，按照税法规定，持有该项交易性金融资产期间公允价值的变动不计入应纳税所得额;
（7）年末预提了因销售商品承诺提供1年的保修费50万元。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许扣除。
分析:
应纳税所得额=1000+50+6+12－18+20－30+50=1090（万元）
应交所得税=1090×25％=272.5（万元）
递延所得税资产=（20+50）×25％=17.5（万元）
递延所得税负债=30×25％=7.5（万元）
递延所得税=7.5－17.5=－10（万元）
所得税费用=272.5－10=262.5（万元）
【例1－21】根据【例1－20】的有关资料，假定甲公司2009年应纳税所得额为1200万元，资产负债表中有关资产、负债的账面价值与其计税基础如表1－3所示。
表1－3 甲公司资产负债表项目暂时性差异计算表 单位:万元
续表
分析:
当期所得税=当期应交所得税=1200×25％=300（万元）
年末递延所得税负债=100×25％=25（万元）
本年递延所得税负债增加额=25－7.5=17.5（万元）
年末递延所得税资产=65×25％=16.25（万元）
本年递延所得税资产减少额=16.25－17.5=－1.25（万元）
递延所得税=17.5+1.25=18.75（万元）
所得税费用=300+18.75=318.75（万元）
四、合并财务报表中因抵消未实现内部销售损益产生的递延所得税
企业在编制合并财务报表时，因抵消未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。
企业在编制合并财务报表时，按照合并报表的编制原则，应将纳入合并范围的企业之间发生的未实现内部交易损益予以抵消，因此对于所涉及的资产负债项目在合并资产负债表中列示的价值与其所属的企业个别资产负债表中的价值会不同，并进而可能产生与有关资产、负债所属个别纳税主体计税基础的不同，从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度，应当确认该暂时性差异的所得税影响。
【例1－22】甲公司拥有乙公司80％有表决权股份，能够控制乙公司的生产经营决策。2007年9月甲公司以800万元将自产产品一批销售给乙公司，该批产品在甲公司的生产成本为500万元。至2007年12月31日，乙公司尚未对外销售该批商品。假定涉及商品未发生减值。甲、乙公司适用的所得税税率均为25％，且在未来期间预计不会发生变化。税法规定，企业的存货以历史成本作为计税基础。
甲公司在编制合并财务报表时，对于与乙公司发生的内部交易应进行以下抵消处理:
经过上述抵消处理后，该项内部交易中涉及的存货在合并资产负债表中体现的价值为500万元，即未发生减值的情况下，为出售方的成本，其计税基础为800万元，两者之间产生了300万元可抵扣暂时性差异，与该暂时性差异相关的递延所得税在乙公司并未确认，为此在合并财务报表中应进行以下处理:
五、所得税的列报
企业对所得税的核算结果，除利润表中列示的所得税费用以外，在资产负债表中形成的应交税费（应交所得税）以及递延所得税资产和递延所得税负债应当遵循准则规定列报。其中，递延所得税资产和递延所得税负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示，所得税费用应当在利润表中单独列示，同时还应在附注中披露与所得税有关的信息。
一般情况下，在个别财务报表中，当期所得税资产与负债及递延所得税资产及递延所得税负债可以以抵消后的净额列示。在合并财务报表中，纳入合并范围的企业中，一方的当期所得税资产或递延所得税资产与另一方的当期所得税负债或递延所得税负债一般不能予以抵消，除非所涉及的企业具有以净额结算的法定权利并且意图以净额结算。
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