会计基本原则与会计核算方法

第四节　会计基本原则与会计核算方法

会计原则是对会计核算和会计信息质量的基本要求。会计的处理程序和方法都应遵循会计原则。我国《企业会计准则——基本准则》中对会计工作基本前提、会计基础和会计信息质量要求都进行了明确的、原则性的规范，对理论研究和会计实践都有着非常重要的指导作用。

一、会计核算的基本前提

会计核算的基本前提又称为会计基本假设或会计假定，是企业会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处的时间、空间环境等所作的合理设定。会计人员在会计核算工作中，面对变化不定的经济环境，只有明确会计核算的基本前提，才能科学地运用各种方法，对单位的经济活动进行正确的记录和反映，以把握经济活动的真实情况。会计核算的基本前提包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。

(一)会计主体(会计个体、会计实体)

会计主体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围，即会计为之服务的对象。组织核算工作首先应明确为谁核算，核算谁的经济业务问题。会计工作总是在某一特定单位(组织)里进行，这个单位单独进行生产经营或业务活动。如果是营利性的，就是一家企业，如果是非营利性的，就是一个事业、机关、团体等单位。会计处理的数据和提供的信息，严格地限于这一特定的空间范围，而不是漫无边际的，信息属于某一特定的企业，而不属于另一家企业，也不属于企业的所有者。

以会计主体作为展开会计工作的前提条件，就是不仅要把特定主体的经济业务和其他特定会计主体的经济业务严格分开，又要和企业所有者的经济活动划分清楚。例如企业所有者的经济交易或事项，是属于企业所有者主体发生的，不应纳入企业会计核算的范围，但是，企业所有者投入到企业的资本或者企业向所有者分配的利润，则属于企业主体所发生的交易或事项，应该纳入企业会计核算的范围。确定会计主体这一前提的目的是使每一个经济实体在会计上成为一个相对独立的核算单位，在处理会计事项时均基于自身立场去做，使其提供的会计信息能确切地说明自身的财务状况和经营成果。可以说，以会计主体作为会计核算的基本前提，对会计核算的范围从空间上进行了有效的限定，有利于正确反映经济实体的资产、负债及所有者权益情况、财务状况和经营成果，成为企业提供准确的会计信息的保障，为企业提供准确的会计信息构建了平台。

这里需要指出的是，会计主体与经济上的法人不是一个概念。作为一个法人，在经济上必然是独立的，因此法人一般应该是会计主体，但是构成会计主体的并不一定都是法人。例如一个大企业下属的分厂，需要进行会计核算，它是一个会计主体，但不是一级法人，因为它不对外承担法律责任。

(二)持续经营

持续经营是指企业在可以预见的将来，不会破产和清算，而是持续不断地经营下去。持续经营的出发点是企业的经营状况预期将不会改变。从企业经营的时间来看，存在两种可能:一种是企业在近期可能面临破产清算;另一种是在可以预见的未来，企业会持续经营下去。不同的可能性决定了企业要采用不同的方法进行核算。为了保证会计核算的连续性，就必须对此作出选择和判断。一般来说，尽管任何企业都存在破产、清算的风险，但不可能预见何时破产、清算。从企业经营实践看，绝大多数企业都确实能持续经营下去，而破产、清算的企业只是少数，因此将企业前景假设为持续经营是合乎情理的。我国《企业会计准则——基本准则》规定:“企业会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。”

持续经营假设把企业的生产经营活动看作是一条川流不息的长河。持续经营为正确地确认和计量财产和收益提供了理论依据。企业在持续经营的前提下，以历史成本作为企业资产的计价基础;固定资产的价值以使用年限的长短，用折旧的方式分期转为费用;对于负担的债务，企业可以按照规定的条件偿还;持续经营还为企业核算采用权责发生制奠定了基础。对于一个企业来说，如果持续经营这一前提条件不复存在，其一系列会计原则、会计处理程序和方法将相应地丧失其存在的基础。所以，在没有明显的证据表明企业将面临破产或清算的情况下，作为一个会计主体必须以持续经营作为基本前提。

持续经营适用于正常状态下的会计实体，企业如果宣告破产而清算，持续经营这一基本前提就不再适用，会计处理方法就应当做相应改变，并在企业财务会计报告中作相应披露。

(三)会计分期(会计期间)

企业从创立之日起直到解散停业为止，其生产经营活动是连绵延续的。企业在其存在期内财务状况不断变化，直到停业之日才停止变动，但企业的经营成果是盈利还是亏损，如果到停业之日才提供给企业管理者、所有者和债权人等，将是过时的、无用的会计信息。因此，企业必须在合适的时点把会计信息及时提供给信息需求者，会计分期的前提由此产生。

会计分期又称会计期间，是指为准确地反应和监督会计主体的经营活动，及时计算企业的经营成果而人为地将企业连续不断的经营活动分割为若干较短的期间。会计分期按年划分的称为会计年度，年度以内还可分半年、季度、月份，分别计算报告期(年、半年、季、月)的经营成果和财务状况，达到及时提供会计信息的需要。会计年度可以采用历年制，即与日历年度保持一致，也可采用非历年制。非历年制常见的有营业年制，即每年以营业最清淡的时期为年度结束期，以利账务的总结，适用于一些生产经营季节性很强的企业。

由于确定了会计分期，才产生了当期与以前期间、以后期间的差别，使不同类型的会计主体有了记账的基准。分期的会计信息，有利于提高会计信息的及时性，满足宏观、微观经济管理的需要和投资人、债权人的需要。我国《企业会计准则——基本准则》规定:“企业应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。会计期间分为年度和中期。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。”

(四)货币计量

会计计量是会计记录的前提，会计记录必须经过分类和总括，才能编制反映企业全貌的财务报表，这就需要一个计量各项经济业务影响和结果的共同尺度。这个共同尺度就是货币。因此可以说以货币计量来反映会计主体的生产经营活动是会计核算的基本特点和前提条件之一。

以货币作为统一的计量单位，是由货币的本身属性决定的。货币作为衡量一般商品价值的共同尺度，具有价值尺度、流通手段、储藏手段和支付手段等特点。其他劳动量度、实物量度只能从一个侧面反映企业的生产经营情况，无法在量上进行汇总和比较，选择货币尺度进行计量能充分反映企业的生产经营情况。以货币作为统一的计量单位，包含着币值稳定的假设，即货币本身的价值稳定不变，或者变动的幅度不大，可以忽略不计。在币值稳定的前提条件下，对财产物资采用历史成本原则计价是目前通行的一种选择。我国《企业会计准则——基本准则》规定:“企业会计应当以货币计量”。需要指出的是，货币计量是有其局限性的，主要体现在:

(1)无法反映不能以货币计量的经济活动，如企业经营战略、社会责任、研发能力、人为因素等非货币计量信息，而这些对信息使用者进行决策有时是很重要的。对这些重要的非货币表现形式的信息，企业可在财务报告中充分披露，以弥补货币计量的不足。

(2)在现实生活中，通货膨胀和通货紧缩都可能使货币购买力发生变动，这时运用货币计量的缺陷就会显露出来，使一些资产不能反映其真实的价值，进而影响会计信息的质量及对决策的有用性。为此，我国《企业会计准则——基本准则》同时规定:“企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现价值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量”。这说明了在货币计量这一基本前提下，历史成本是会计核算的主要计量形式，其他形式在一定条件下使用。

二、会计基础(记账基础)

由于有了会计分期的前提条件，就有了本期和非本期的区别，也有必要划分不同会计期间的收益与费用的界限，因而就出现了记账基础问题。会计基础是进行会计处理时，以何种标准确认、计量和报告会计要素的基础。我国的会计基础有权责发生制和收付实现制两种。对企业而言，主要采用权责发生制。为了真实、公允地反映会计期间的财务状况和经营成果，我国《企业会计准则——基本准则》规定:“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告”。

(一)权责发生制

权责发生制又称应收应付制或应计制，主要是从时间上规定会计确认的基础。其核心是根据权责关系的实际发生和影响期间来确认企业的收益和费用。凡属于本期已经获得的收入或本期应负担的费用，不论其款项是否收到或款项是否付出，都作为本期的收入或费用处理;反之，凡是不应归属于本期的收入或费用，即使款项已经收到或付出，都不作为本期的收入或费用处理。

建立在权责发生制基础上的会计处理可以正确地将收入与费用相配比，以便正确计算当期损益。收入与费用配比是指企业在进行会计核算时，收入与其相关的成本费用应当配比，同一会计期间的各项收入与该收入相关的成本、费用，应当在该会计期间内确认。当确认某一个会计期间已经实现的收入之后，就必须确定与该收入有关的已经发生了的费用，这样才能正确确定该期间的损益。例如企业销售商品实现了收入，同时应确认为取得该项销售收入付出了多少代价，即该批销售商品的制造成本。这样便于计算产品利润。因此，企业作为营利组织一般采用权责发生制作为记账基础。

(二)收付实现制

收付实现制是以现金的实际收到或付出作为标准确定本期的收入或费用。凡是本期获得的收入和支出的费用，不管是否属于本期，都作为本期的收入和费用处理，反之，凡本期没有收到和未曾支付的费用，即使应归属本期，也不作为本期的收入和费用处理。这种记账基础比较简便，它注重反映企业的支付能力。但收付实现制对各期损益的确定不够合理，因为按现金的实际收支确定的收益不能代表当期真正的经营成果，当期收到的现金可能是上期经营的成果，而当期付出的现金又可能是以后期间才能带来的成果。这种记账基础主要应用于非盈利组织。我国行政单位主要采用收付实现制，事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外，其他大部分业务采用收付实现制。

三、会计信息质量要求

对会计信息提出质量要求，是要求企业财务报告所提供的会计信息应具备的基本特征，目的是满足投资者及广大会计信息使用者决策有用的需要。我国《企业会计准则——基本准则》对会计信息质量提出了八项要求:

(一)可靠性原则

企业应当以实际发生的交易或事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。会计信息的可靠性是会计工作的生命，因为会计信息的基本功能是经营决策的依据。投资人或债权人，都要根据披露的会计信息作出投资或信贷的决策;企业的经营管理者也要根据会计信息作出微观经营决策;政府或行政管理当局要根据会计信息作出宏观经济决策。

可靠性要求信息把所要描述、传输的事项如实反映，真相就是如此，结论让用户自己去分析和判断。要使用户清楚信息是不偏不倚的，未掺入主观成分(中立性)。可靠性还可以用信息是否经受得住复核加以证明——可核性。可核性就是不同的会计人员对于相同的交易或事项进行会计处理后会得出高度一致的结果，具备可靠性的会计信息必须如实反映客观事实真相，不偏向任何一方，而且必须能经受复核。真实可靠的会计信息还是科学预测的重要依据，企业经营可以根据科学预测，主动采取正确的发展战略，使企业在激烈的市场竞争中立于不败之地。

(二)相关性(有用性)原则

企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在和未来的情况作出评价或者预测。相关性的具体表现视所要解决的问题而定:如果是用于投资决策，相关性指的就是具有影响投资决策的能力或重要因素，如影响决策的风险因素、现金流量等;如果是进行企业的日常经营决策，就要考虑某项决策的相关成本和相关投入。

相关性有相关面大小和程度高低之分。信息的相关面越大，相关程度越高，越是合乎需要，信息的用处就越大。相关的会计信息能够帮助用户把过去、现在和将来的变化结合起来，预测其结局，或者去证实或纠正以往的预期情况，从而影响其决策。因而进行会计处理时应当采用适当的方法提供有用的会计信息。相关性是以可靠性为基础的，会计信息在可靠性前提下，应尽可能地具备相关性，以满足投资者等财务报告使用者的决策需要。

(三)可理解性原则

企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。会计信息的目的在于信息的使用，使用会计信息必须要了解会计信息的内涵，清楚会计信息的内容，这样会计信息的作用才能得到有效发挥。可理解性原则要求会计核算所提供的信息，尽量通俗易懂，能简单明了地反映和揭示企业的财务状况和经营成果，并容易为人们所理解。会计信息的使用者非常广泛，客观上对会计信息的可理解性要求越来越高。因此，坚持可理解性原则，有利于会计信息使用者准确、完整地把握会计信息所要说明的内容，以便更好地利用会计信息。对于复杂的需要文字解释的会计信息，必须通过披露加以进一步地说明。

(四)可比性原则

企业提供的会计信息应当具有可比性。可比性原则扩大了会计信息的用处。这一原则主要包括两层含义:

(1)同一会计信息在企业不同时期可比。报表阅读者要了解企业财务状况和经营成果的变化情况，可以通过比较企业不同时期的财务报告信息，达到比较客观、全面地评价企业过去和预测未来的目的。这就要求会计信息在同一企业不同期间发生的相同或者相似交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。如果确实需要变更的，应当在报表附注中加以说明，包括变更的情况、变更原因及其对企业财务状况、经营成果和现金流量的影响。

(2)不同企业相同会计期间信息可比。为便于报表阅读者评价不同企业财务状况和经营成果的变动，有助于报表阅读者作出正确的决策，会计信息质量的可比性要求不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。会计信息的有用性有时是通过横向比较和分析得出的，如投资者需要比较不同企业的盈利能力、资本结构等指标，以便作出对哪一个企业进行投资、投资多少的决策。

只有在进行会计处理时，使会计指标的口径一致，才能为会计信息使用者提供可比的信息。

(五)实质重于形式原则

实质重于形式原则，要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。实质是指交易或事项的经济实质，形式是指会计核算依据的法律形式。会计核算时应按照交易或事项的经济实质进行核算，而不能按照其法律形式进行核算，因为有时经济业务的形式并不能真实地反映其实质内容。在实际生活中，交易或事项的外在法律形式并不总能反映其经济实质，也就是说，交易或事项的实质与其法律形式反映的内容不同。

例如企业销售商品，提供了商品后发现该项销售无法获得经济利益的流入，则该项交易的形式是销售，实质却不是，会计上也就不能按照收入实现的方法进行会计处理。为了使会计信息能更加真实地反映客观情况，就必须依据交易或事项的实质而非外在法律形式进行会计处理，即坚持实质重于形式的原则。

(六)重要性原则

重要性原则是指企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或事项。具体来说，对于那些企业的经济活动或会计信息使用者相对重要的会计事项，应力求准确核算和反映，并在会计报告中予以充分披露。例如，会计报表各项目的排列就充分体现了重要性原则，对于次要的交易或事项，在不影响会计信息真实性和有用性的前提下可以简化处理。

衡量会计信息的重要与否并没有统一、严格的标准，需要依据目的、时间、地点等不同来决定，因此，在实际工作中重要性的应用需要依赖职业判断。企业应当根据其所处的环境和实际情况，从项目的性质和金额、数量的大小两方面把握:性质方面，会计信息对决策者有影响，有使用价值，说明信息具有重要性;金额、数量方面，如果某一交易或事项的金额或数量占总金额或总数量的一定比例，就具有重要性。

(七)谨慎性原则

谨慎性原则亦称稳健性原则，是指企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。企业经营处处有风险，需要进行会计处理的经济业务或事项也不总是那么确切的，常常会出现一些游移不定、变幻莫测的情况。谨慎性原则是针对经济活动中的不确定性因素，要求人们在会计处理上保持谨慎小心的态度，要充分估计到可能发生的风险和损失，尽量少计或不计可能发生的收益，使会计报表使用者、决策者提高警惕，以应付纷繁复杂的外部经济环境变化，把风险损失缩小到或限制在最小的范围内。谨慎性原则包括会计确认、计量、报告等方面谨慎稳健的内容:要求确认标准建立在稳妥合理的基础上，要求会计计量不得高估资产、所有者权益和利润的数额;要求会计报告向会计信息的使用者提供尽可能全面的会计信息，特别是应报告有关可能发生的风险损失与或有事项。

企业也不能漫无边际、任意使用或歪曲谨慎性原则，否则将影响会计核算可靠性和相关性原则的要求。从理论上讲，作为选择会计政策的依据，企业会计应当既不高估也不低估，而应当恰如其分地评估当前的收益和财务状况。如果以稳健性为借口而任意压低某些资产的账面价值或过多计算费用，就会变成“过度稳健”，是与会计的真实可靠性相悖的，所以不足取。从谨慎性原则的运用看，会计在一定程度上核算经营风险，提供反映经营风险的信息，有利于企业作出正确的经济决策，有利于保护投资者和债权人利益，有利于提高企业在市场上的竞争能力。

(八)及时性原则

会计信息的及时性原则是指企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

会计信息的及时性原则强调会计核算工作要讲究时效，要便于会计信息的及时利用。我们面临的是企业竞争激烈、瞬息万变的市场经济环境，各方面对会计信息的及时性要求越来越高。会计坚持及时性原则，一是要及时收集会计信息，即在经济交易或者事项发生后，及时收集整理各种原始单据;二是要及时对会计信息进行加工处理，会计人员在收集各种原始单据之后，及时编制记账凭证、登记账簿等，并编制出会计报表;三是要及时传递会计信息，将编制出的会计报表及时传递给会计报表的使用者和阅读者。

我们处在信息经济飞速发展的时代，当代经济使“速度成为关键竞争要素”。随着消费者的需求不断变化和竞争对手的不断出现，产品与服务的更新周期越来越快，这就要求企业以最快的速度对市场作出反应，以最快的速度制定新的战略并加以实施，以最快的速度对战略进行调整。而迅速反应和迅速调整都要求企业努力建设自己的会计信息化平台。会计信息化在我国大中型企业中的应用不断加强，有力保证了会计及时性原则的发挥。

会计基本假设、会计核算基础和会计信息质量等会计基本原则如图1-2所示。

图1-2　会计基本原则

四、会计核算方法

会计方法是指用何种手段完成会计的职能。我们已知会计有核算与监督两大基本职能。随着社会经济对会计要求的提高，会计又不断发展成为具有预算控制、预测决策、分析评价等多种职能。为完成这些职能，需有诸多会计方法做支撑。我们这里主要阐述为完成会计基本职能的会计核算的方法。会计核算的方法是其他各种会计方法的基础，一般包括以下七种:

(一)设置会计科目与账户

设置会计科目是对会计所要核算和监督的内容进行科学分类的方法。会计对象的内容纷繁复杂，不进行分门别类，核算就无从做起。一个新立企业，要对即将发生和展开的经济业务加以反映和监督，首要的会计工作就是根据企业生产经营的特点和管理上的各种要求，规定分类核算的项目，即会计科目。在确定会计科目的同时，要相应地在账簿中开设账户，因会计科目是分类核算的项目，而某一项目的经济业务变动情况需要在账户里进行记录和反映，以便取得所需要的会计信息和核算指标。因此，正确、科学地设置会计科目与账户，是满足经营管理需要、完成会计核算任务的基础。

(二)复式记账

会计科目与账户提供了进行会计记录和反映的“基地”。而如何对会计的具体内容记账呢?这就需要采用复式记账的方法。复式记账要求对发生的每一笔经济业务，都要以相等的金额同时在两个或两个以上相互联系的账户中进行记录。采用复式记账法记录各项经济业务，能够全面系统地反映各项经济业务之间的联系，了解和掌握经济业务的内容，检查会计记录的正确性。

(三)填制和审核会计凭证

采用复式记账方法记录经济业务的来龙去脉，需要填制记账凭证。记账凭证是根据原始凭证或原始凭证汇总表所记载的经济内容，运用复式记账法通过会计账户确定会计分录，并作为记账依据的一种会计凭证，也称做分录凭证。原始凭证是表示经济业务已经发生的书面证明。记账凭证、原始凭证构成会计凭证的主要内容。为保证会计记录的完整和真实，要求会计凭证的填制要真实可靠。为防止弄虚作假，对填制完成的会计凭证要进行审核工作。所以，填制和审核会计凭证是保证会计资料真实性、正确性的有效手段。

(四)设置和登记账簿

根据审核无误的会计凭证登记账簿，是会计核算工作的又一重要环节。设置账簿是指根据会计主体经营活动和管理的需要，以及按账簿的外表形式确定账簿的种类，如按账簿的用途可设置序时账簿、分类账簿和备查账簿。账簿记录能对会计凭证中分散记录的经济业务内容进行进一步分类、汇总，使之系统化，能够更加适应经济管理的需要。账簿记录的各种数据资料，还是编制财务报表的重要依据。

(五)成本计算

企业进行生产经营的主要目的是获利，获取利润是企业从事扩大再生产的物质基础。一定时期企业能获得多少利润?从计算利润的基本公式“收入-费用(成本)=利润”中可知成本高低是取得利润的主要因素。因此，企业必须计算产品成本。成本计算就是将一定期间为生产一定种类、一定数量产品所发生的生产费用进行归集，计算产品总成本和单位成本的方法。产品成本是企业制定产品价格的基础，在价格不变的条件下，成本低则利润高，反之则利润低。可以说，成本是反映企业各项工作水平的综合质量指标，成本计算是企业会计工作的重要内容之一。

(六)财产清查

财产清查是通过实物盘点和往来款项的核对来检查财产和资金实有数额的方法。在财产清查中发现有财产、资金账面数额与实存数额不符的情况，应该及时调整账簿记录，使账存数与实存数保持一致，并查明账实不符的原因，明确责任。清查中发现的积压或残存物资以及往来账款中的呆账、坏账，要积极清理和加强财产管理。因此，财产清查是保证会计核算资料的真实性、正确性的一种手段。

(七)编制会计报表

会计报表是会计核算过程中最后提出的结果，也是会计核算工作的总结。编制会计报表，是根据日常会计核算资料归集、加工、汇总而成的一个完整的报告体系，用以反映企业资产、负债和所有者权益的情况及一定期间的经营成果和一定日期的财务状况。

会计报表这一报告体系由资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(股东权益)变动表和报表附注构成。附注是对上述四种报表中列出项目的文字描述或明细资料，以及未能在这些报表中列出项目的说明等。由于反映在会计凭证和会计账簿上的日常会计核算资料不集中、不概括，难以满足投资者、债权人等会计信息使用者了解财务状况和经营成果的要求，也不利于企事业单位内部加强经营管理的需要，因此，在日常会计核算的基础上，定期编制会计报表，可以总括、综合、清晰明了地反映财务状况和经营成果以及财务收支情况，达到为报表使用者提供决策有用的会计信息的目的。

会计记录中的这些专门方法相互联系、相互配合，共同完成记录会计数据、提供会计信息的任务。单位发生经济业务时，首先根据业务的内容取得原始凭证并进行审核，审核无误后据以编制记账凭证，然后运用复式记账法，在按规定开设的账簿中进行登记，对于生产经营过程中发生的各项费用，以及各种需要确定成本构成的业务，要进行成本核算，对凭证账簿记录要通过财产清查加以核实。通过会计记录的这些专门方法，将经济信息以会计数据的方式加以反映，并为会计报告提供了数据资料。