现行税收政策的制约因素分析及建议

现行税收政策的制约因素分析及建议

■　李雪松　左伟胜

2009年面对异常严峻复杂的国际经济形势，党中央、国务院果断决策，从容应对，积极实施应对国际金融危机冲击的一揽子政策措施，包括了以增值税转型为核心的一系列税制改革，在全球率先实现经济总体回升向好，有效地缓解了金融危机对我国经济产生的不利影响。作为以流转税为主体税制结构的我国，增值税、消费税、营业税和车辆购置税四税收入已占全部税收的60%以上。就我省而言，增值税、消费税、车购税三税2009年共组织收入308.42亿元，占国税总收入的90%以上，为顺利实现我省税收收入目标做出了突出贡献。因此，能否正确贯彻落实好各项流转税政策措施，充分发挥好流转税调节、促进经济发展的职能作用已日显突出。通过2009年前后国家出台一系列税改政策的全面实施，较好地体现出了税收对宏观经济的调节作用。但是，随着我国改革开放的不断深入和社会主义市场经济体制的逐步完善，现行的一些流转税政策日益凸显出一些与我国社会主义市场经济体制不相适应的问题，客观上要求对现行流转税政策进行必要的改革、修正和完善。

一、现行流转税税制存在的主要问题

（一）增值税征收范围过窄。现行增值税的征收范围,从社会再生产诸环节来看,主要集中在工业生产和商业流通两个环节,没有延伸到交通运输、建筑安装和其他第三产业;从课征的对象来看,主要是货物中的动产和劳务,没有涉及到不动产。由于征收范围较窄,在实践中产生了许多弊端。按照增值税的基本原理,增值税具有道道征税、税不重征、环环紧扣、税负公平的特征。如果从产品的投入、产出、交换到最终消费环节全面实行增值税,就像一根链条,一环紧扣一环,完整而严密,增值税的内在制约机制就能充分发挥作用。然而,我国现行增值税仅仅是在工业生产和商品流通两个环节征收,其他领域特别是与工业和商业关系十分密切的交通运输和建筑安装等领域继续征收营业税,致使增值税的抵扣链条中断,内在制约机制的作用明显削弱,增值税的优越性难以充分发挥。

（二）税种业务划分难界定,征管实践中相互扯皮。由于我国现行流转税在征收范围上采取的是增值税、消费税和营业税三税并立,前两者交叉征收,后两者互不交叉的格局,因此,在理论上,征收增值税和营业税的政策边界可以分清。然而,随着税制改革的不断深化,部分固定资产准予抵扣,增值税和营业税对有些行为征收的政策界限难以准确划分,如混合销售行为和兼营行为等,再加上这两个税种分属不同的国税和地税机关征收,使得在实际征管工作中经常出现相互扯皮、发生争执的现象,给纳税人和税收征管工作造成了不利影响。

（三）增值税税款抵扣不实。我国现行增值税实行的是购进扣税法,在税款抵扣方面存在着少扣和多扣两种现象并存的状况,税款抵扣不实。具体表现在:一是增值税存在多档税率、征收率和抵扣率,如果购销环节的税率不一,就会导致增值税多扣或少扣,抵扣不实。二是增值税两类纳税人在抵扣政策上不同,一般纳税人如向小规模纳税人购进货物和劳务,只能抵扣3%,却必须按法定税率17%或13%计算纳税。三是其他扣税凭证不够规范统一,也使得增值税款抵扣失实,如交通运输行业课征的是营业税,税率为3%,按增值税原理,其本不属于增值税的抵扣范围,但目前我国不仅予以抵扣,而且抵扣率大大高于其税率。增值税税款抵扣不实,不仅违反了增值税原理,而且在实践中产生了诸多弊端。

（四）增值税减免及优惠措施过多。现行的增值税减免税从减免对象看，有按货物划分的，有按生产流通环节划分的，也有按经济性质和销售对象划分的；从优惠减免的实施办法看，有直接减免的，有即征即退的。而且大多数优惠政策属照顾、过渡性质，没有很好地体现政府的产业政策导向。同时，优惠政策增加了增值税征收管理的操作难度。另外，优惠措施防碍了增值税“链条”作用的发挥，增加了扣税环节中的矛盾和问题。当免税货物进入应税环节时，由于无进项税款可供抵扣，使该应税环节税负加重。同时以前环节已交纳的增值税无法抵扣，又会造成重复征税等问题。

（五）消费税征税范围不能适应经济发展和人民生活的变化，不利于刺激消费需求和经济结构调整。近两年虽然已对消费税计税方法和税率结构进行了调整，但与当前经济发展和消费结构变化相比，消费税征收范围仍然存在不合理性。一是对已经成为一般生产资料和普通百姓生活必需品（如轮胎、普通摩托车、护肤护发品等）的消费税品目，没有及时减征消费税或调出征税范围；二是对新出现的高档消费品（如世界名牌化妆品、手表等）和奢侈性消费行为（如高尔夫球场、高档娱乐场所等），未能及时开征消费税，从而没有能够更好地发挥消费税引导消费、调节收入的作用。

二、现行流转税税收政策存在的主要问题

（一）增值税方面

农产品税收政策有待完善。国家为扶持农业生产，减轻农民负担，对农业生产者销售自产农产品实行免征增值税政策，对企业购进农产品按13%抵扣进项税额。但近年来受利益驱使，农产品抵扣凭证实施偷逃税的案例时有发生，虽然税务部门不断加大打击处罚力度，捍卫税法尊严，但也在一定程度上制约或延缓了农业产业化的发展，限制了经济调整的步伐。再者农产品增值税政策可操作性不强的缺点，对农业规模化经营设置了路障。例如我省制种行业，近年来，河西张掖、酒泉等地以其独特的地理位置和气候环境，成为种子生产经营的基地。2009年底，张掖、酒泉两地有145户制种企业办理了税务登记，制种面积达105万亩，实现销售收入23.04亿元。由于种子制种行业涉及农业生产种植、农产品加工、商业批发零售等生产经营环节，在落实增值税外购农产品加工征税政策时，征税与免税无法准确划分界定，税企双方与各级税务机关理解不一，增值税征收问题悬而未决。

民族地区税收政策值得关注。我省作为一个多民族聚居的省份，境内共有45个民族，少数民族占总人口8.3%。为支持少数民族地区发展，国家自1998年1月1日至2009年9月30日，对民族贸易县内民族贸易企业和供销社企业销售货物先后实施了先征后返和免征增值税等优惠政策。民贸企业增值税优惠政策的实施对繁荣甘肃少数民族经济，加快少数民族地区发展，保障少数民族生产生活用品供应，特别是少数民族特需用品和生产生活必需品的供应发挥了至关重要的作用。因此，民族地区增值税优惠政策能否一如既往地落实，也是促进民族地区经济发展，促进民族团结、社会和谐稳定的重要保障。

低品位矿炼化需要政策助推。我省矿产资源种类多而储量丰富。能源矿产中，煤、石油、油页岩、天然气、地热水均有储量；黑色金属有铁、锰、钒、铬等及冶金辅助原料矿产熔剂灰岩、熔剂白云岩等14种，铬铁矿、钒矿、菱镁矿及铸型用粘土等储量在中国居前5位；有色金属矿产包括了有色金属、贵金属、稀有金属和分散元素矿产共28种，其中铜、镍、钴、铅、锌、锑、铂族、硒和碲等矿产是甘肃的优势矿产；此外尚有硫、磷、蛇纹岩、芒硝等非金属化工原料矿产9种和石棉、白云母、石膏、石灰岩等非金属建材原料矿产14种。截至2009年底，全省纳入从事金属矿、非金属矿采选的企业1066户，缴纳增值税277164万元，占全省国税收入的8.28%。随着多年连续地采掘，含量高的“富矿”面临枯竭，含量低的“贫矿”即低品位矿由于提炼成本高、无利可图，企业炼化的积极性不高，甚至无人问津。这一方面白银有色集团股份有限公司感同深受，企业矿山经过50多年的开采，资源逐步枯竭，低品位矿现储量约2.04万吨。2009年12月24日，国务院正式批复《甘肃省循环经济总体规划》，将甘肃整体列为全国唯一的循环经济示范区，低品位矿炼化的矛盾愈加突出。怎样降低炼化成本，税收政策大有可为。

起征点制度争议颇多。增值税起征点为促进个体经济的发展，特别是为支持下岗失业人员再就业发挥着重要作用。2009年，全省办理税务登记的个体户199383户，占总纳税户数的79%，其中不达到起征点的148797户，免征增值税13028万元；达到起征点的50586户，征收增值税52120万元，仅占增值税总额的3.18%。这一组数据的背后聚焦了征纳双方，甚至是社会人士的很多眼球，纳税人信息披露不足、定额核定困难，征免界限把握难度大、临界税负差距过大、个体经济负担重……所有这些问题的焦点，也是引发争议最多的地方就是临界于起征点上下间的销售额，那怕只相差一元甚至是一分，增值税税负差别悬殊，达到起征点的必须全额计税，达不到起征点的则一分钱的税款也无需缴纳。如我省销售货物的增值税起征点是5000元。假设一个体户核定月销售额5000元，应纳增值税150元，税负3%；另一个体户核定月销售额4999元，则不缴纳增值税。

增值税汇总缴纳应增强操作性。修订后的《增值税暂行条例》纳税地点基本沿用原有规定，只对汇总缴纳增值税的规定增加了财政部门审批的事宜，但从目前具体的经济活动中看，为简化核算，加强控管，便于运营等原因，跨区域经营统一核算，实施总、分支机构管理的企业日益增多，要求实施增值税汇总缴纳的需求日益强烈。但是实施增值税汇总缴纳后，生产经营地政府却面临着在投入了人力、物力、财力的情况下无税收入库或分配税额较小的尴尬局面，也在一定程度上反映出税收与税源相背离等税收管理问题。如何在兼顾企业和当地政府财政利益的前提下，妥善处理好增值税汇总缴纳事宜已成为政府、财税部门和企业共同关注的问题。

（二）消费税方面

新的成品油税费改革将造成我省税收规模减小。2009年成品油税费改革后，成品油消费税成为我省消费税的主要来源，同时也是实施结构性减税政策以来成为增税因素的一个重要组成部分，为我省税收增长做出了突出贡献。但是根据国家税务总局目前正在讨论的成品油税费改革方案，成品油消费税的征收环节有可能从生产环节前移到销售环节，据测算，如果成品油消费税政策调整将使我省成品油消费税出现大幅下降，降幅可达30%左右。

白酒最低计税价格管理办法实施难度较大。白酒消费税政策调整后，实施了最低计税价格管理，但在实践中发现，我省处于西部经济欠发达地区，白酒生产企业规模小，工艺相对落后，出酒率低，生产成本高，生产的白酒品牌多以中低档酒为主，与发达地区相比不具有竞争优势。正规的白酒生产企业为应对新的白酒消费税政策调整，开发新品种，改变生产结构，由于白酒行业的市场不断变化，企业成本的变化影响企业的出厂价格，市场销售情况影响企业的销售价格，随时会有新的滞销品种和畅销品种。因此，从税务机关管理的角度来说，确定一个固定的最低计税价格，对我们的日常税收征管也带来很大挑战，要求主管税务局要随时了解企业的生产、销售情况，还要随时掌握市场销售情况，每月要在企业申报的基础上进行认真细致的核实工作，管理的难度很大。另一方面，由于企业经营方式及机构设置的多样性和灵活性，有些企业为了逃避或者少缴消费税，增大关联企业的隐蔽性，仍然以较低出厂价格给关联企业销售，而税务机关由于不掌握企业的实际经营方式。使得这些该核定最低计税价格的白酒品牌未纳入核定范围，从根本上没有杜绝利用关联企业转移定价，侵蚀税基的问题，就我省情况而言，白酒消费税最低计税价格核定管理办法实施以来，白酒消费税收入增长不明显。

（三）车购税方面

车购税税率单一，不利于节能减排。大排量、高排放的车辆消耗资源多，对环境的污染大，与低价位、小排量的车辆一样按定率征收，税负一样，税收不公平，不利于节能减排。

税收收入集中、政策单一，不能充分发挥车购税的税收职能作用。车购税属于中央税，收入完全集中于中央，地方积极性不高，支持力度小；税收政策单一，不能满足各省（市）公路建设与发展的不同需求与调节作用，也不能充分体现车购税对地方公路建设的支持作用。

同类型车辆税负存在差异。由于目前车购税采取从价定率的征收方式，税率固定为10%，而计税依据是纳税人提供的机动车销售发票上注明的不含税价格，因此，对于同型号、同排量的车辆，如果发票价格不同，那么应纳税额也就不同，发票开的高的多交税，发票开的低的则少交税。这样就带来了两个方面的问题：一是税负不均，买相同的车却要交不同的税，纳税人感到委屈不平，甚至认为是征收者随意改变税率，造成了很多矛盾和误会，给征收工作也带来了许多困难；二是计税依据有可能不实，销售商如果不按实际成交价格开具发票的话，那么计税价格也与实际情况相差甚远，所计算的应纳税额也不尽相同。

现行车购税征管过程中，重征收，轻管理。由于车购税是对应税车辆一次课征，税源来源于所有的自然人与法人，在车购税的税源管理上，税务检查和纳税评估等税务常用手段无法运用，缺乏相应的管理手段和配套的制度措施，没有像其它税种一样形成征管查的征管模式，处于坐等纳税人上门申报纳税、被动的“粗放式”管理状态，不仅无法与其他各税种的衔接和管理监督，也无法履行税务的征管稽查等职能。

三、完善流转税政策建议

（一）增值税方面

扩大增值税的征收范围。将与增值税联系紧密的行业纳入管理，主要目的是解决当前税种交叉、运费抵扣难以控管的问题。建议将建筑安装、交通运输业务纳入增值税征收范围。如果不能一步到位，也可以先将建筑安装业纳入征收范围，择机再将交通运输业纳入。在交通运输业纳入征收范围之前，可采取降低运费扣除率，对纳税人购货运费实行按3%抵扣或者取消运费抵扣。

清理增值税减免优惠，规范增值税优惠政策。增值税减免优惠原则上应对于那些确需要照顾而又不涉及增加下道环节税负的流通经营环节，可直接减征、免征。对那些需要照顾又影响下道环节税负的，可采取财政反还的形式给与补贴。增值税优惠减免的数量应控制在最小范围。特别对于粮食企业、民政福利企业，应从财政政策或其他税收优惠政策上去解决其困难，避免用增值税减免这一负面影响较大的优惠政策。从而使增值税减免优惠政策对增值税的抵扣链条的影响减少到最低限度。

推行农产品增值税改革，规范农产品进项税额抵扣。建议取消农业生产者销售的自产农产品免征增值税的规定，依率计征，完善扣税链条。同时为支持农业的发展，对从事农产品加工的企业按法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过一定标准的部分实行即征即退政策，从而彻底杜绝纳税人虚开虚抵行为，大大降低税收管理难度，提高增值税管理质效。

实施起征点改革，合理增值税负担。对于增值税起征点规定存在的问题，建议采取改“起征点”为“免征额”，免征额是指从征税对象中扣除的免予征税的数额。征税对象小于免征额时，不征税;超过免征额时，只就超过部分征税。这样一来，使处于临近点的业户税负相近，差距缩小，不会出现跳跃，税负更趋合理，也体现税法的公平性。

调整增值税优惠，支持地区和产业发展。民贸企业免征增值税政策的实施，为支持少数民族地区发展，活跃民族特需用品市场经济起到了关键作用，而且免税收入占税收收入的比重较小。建议在一定期限内延续民贸企业增值税优惠政策。同时，基于建设友好型、节约型社会的需要，提高资源的利用率，发展循环经济，增强可持续发展的动力，用税收政策助推低品位矿的炼化，将其纳入增值税资源综合利用税收优惠范围。

健全汇总纳税制度，提升增值税管理水平。针对目前汇总缴纳带来的区域间税收转移与税收分配、财政利益等问题，同时也在一定程度上存在着税收与税源背离的状况，有悖于税法的本意，税收政策应适应经济发展与企业经营的需要。建议探讨健全增值税汇总纳税后利益分享办法，切实提升增值税管理水平。

（二）消费税方面

扩大消费税的课征范围，取消部分产品征税范围。应构建消费税与增值税、营业税相配合、双层次调节的流转税模式，将现行营业税“娱乐业”税目中的高尔夫球等“贵族型”娱乐项目和“服务业”税目中的桑拿浴、按摩服务及高档餐饮和住宿等项目在继续征收营业税的同时，纳入消费税的征收范围。同时，对公共汽车轮胎、普通摩托车等生产资料及人们生活必需的普通化妆品等，应考虑予以取消征收消费税。

成品油消费税征收环节不宜改变。鉴于成品油市场的特殊性，为了便于征管、减少税收征收成本、堵塞征管漏洞、防止税收流失，建议成品油消费税继续在生产环节征收。

进一步完善白酒消费税计税价格核定管理办法。建议对高中低档酒采取不同的管理措施，由于我国酒类市场采用的是松散型的管理模式，企业的机构设置、核算办法千差万别，要做到对所有厂家、品牌公平合理的制定最低计税价格，按最低计税价格征收消费税难度很大。建议出台更合理的管理方法，使酒类消费税真正起到既增加国家税收收入，又合理调控市场的作用。

（三）车购税方面

实行分级税率，促进节能减排。对低排量低排放车辆实行低税率,对高排量高排放车实行高税率，减少污染和资源耗费，促进节能减排。

改革收入分配制度，充分发挥车购税的税收调节职能，服务地方经济。将汽车车购税归中央，农用运输车、摩托车车购税收入归地方，或是将农用运输车、摩托车的征免权限下放各省，由各省结合各自经济发展的程度、规模、交通状况以及消费需求等因素，确定农用运输车、摩托车的征免幅度，收入归地方，用于地方小型公路建设的投入，既充分调动地方政府对车购税征收的积极性，又充分发挥车购税的税收调节职能，更好的为地方经济发展服务。

对车购税实行定额税率。将原先从价定率的征收方式改为定额税率，改变或调整计税依据。即对同厂家、同型号、同排量的车辆确定一个相同的税额，这样，计税依据实际转化成纳税人提供的车辆合格证明中注明的车辆型号，如果纳税人提供虚假的证明，那么在交警部门将无法办理车辆牌照。因此，不论购车发票开具的价格是多少，只要是同一型号的车辆，所纳税额都相同，这样不仅可以一定程度上避免纳税人利用低开发票偷逃税款，而且也实现了公平性，纳税人容易理解和接受，更简化了车购税征收管理。

尽快实行车辆税收专业化管理模式。以计算机网络为依托，在做到纳税申报和优化服务的同时，强化车购税管理，把机动车生产企业、销售企业的税收管理、车购税征收管理统一到同一部门，实行车辆税收专业化管理模式，借助机动车销售发票的发票管理手段，以票控税（包括车购税，增值税，企业所得税），信息共享，协同管理，真正实现车辆税收一条龙管理，通过与其他各税种的衔接和管理监督，完善车购税征收、检查、纳税评估及稽查工作。

（李雪松系原省国税局党组成员、副局长）