关税的账务处理

第五章　关 税

第一节　关税概述

一、关税的概念

关税是国际通行的税种，由海关对进出国境或关境的货物或物品所征收的一种税。关境又称“海关境域”或“关税领域”，是指一个国家海关法规可以全面实施的领域。国境是一个主权国家的领土范围。国境与关境是两个不同的概念。所谓国境，是指一个主权国家的领土范围。所谓关境，是指一个国家的海关法令完全实施的境域。一般而言，国境和关境是一致的，商品进出国境也就是进出关境。但由于自由港、自由区和关税同盟的存在，关境与国境有时不完全一致。在设有自由港、自由区的国家，自由港、自由区虽在国境之内，但从征收关税的角度来说，它是在该国境之外，对进出自由港（区）的货物可以不征收关税，此时关境小于国境。如根据《中华人民共和国香港特别行政区基本法》和《中华人民共和国澳门特别行政区基本法》的规定，香港地区和澳门地区保持自由港地位，为我国单独的关税地区，即单独关境区。单独关境区是不完全适用该国海关法律、法规，实施单独海关管理制度的区域。相反，在缔结关税同盟的国家之间，它们相互组成一个共同关境，实施统一的关税法令和税则，彼此间进出境的货物不征收关税，关境包括了几个缔约国的领土，这时关境大于国境，如欧洲联盟。所称进出国境或关境，具体分为进入国境或关境与输出国境或关境。对进入国境或关境的货物或物品的征税为进口关税；对输出国境或关境的货物或物品的征税为出口关税。

纳税提示：

关税与增值税、消费税均属于对商品的征税。区别在于：增值税和消费税是对国内生产或消费的商品的征税；关税是对进出国境或关境的商品的征税。从这个意义上说，增值税和消费税可以称作国内商品税，关税可以称作进出口商品税。

二、我国的关税政策

（一）我国一贯的关税政策

（1）进口国家建设和人民必需的货物和物品。

（2）原材料的进口税率一般较半成品或成品为低。

（3）对于国内不能生产或质量较低的机械设备等税率较低。

（4）国内已能生产或者不是国计民生的产品，税率较高。

（5）对符合国家产业政策，需要扶持的行业提高关税。

（6）鼓励出口，对出口货物不征出口税。

（二）近年来大幅度调低进口关税税率的政策原则

（1）适应社会主义需要，促进对外贸易，发挥宏观调控作用。

（2）正确处理经济发展与保护民族工业的关系。

（3）按照产业政策办事。

第二节　关税基本法律内容

全国人民代表大会常务委员会于1987年1月22日通过的、于2000年7月8日修改的《海关法》，国务院于2003年11月颁布的《进出口关税条例》，以及经国务院关税税则委员会审定并报国务院批准，由海关总署印发的《海关进出口税则》、《中华人民共和国海关入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》等规章、制度、文件，构成了我国关税法律制度。

《海关进出口税则》是根据国家的关税政策、经济政策和其他政策，通过一定的程序，制定和公布实施的征免进出口关税货物及税率分类表。它主要由商品分类和税率两部分组成。商品分类目录又分税则号列与商品名称。参照国际惯例，根据内外政治和经济形势的发展需要，《海关进出口税则》经历了多次调整和改革，并且进行了进一步的修订和完善。

一、关税的主要分类

关税一般分为进口关税、出口关税和过境关税。我国目前对进出境货物征收的关税分为进口关税和出口关税两类。依据不同的标准，关税可以划分为不同的种类，如表5－1所示。

表5－1　我国关税种类一览表

1．按征收对象分，有进口关税、出口关税和过境关税

（1）进口关税，是指进口国海关在外国货物进口时所征收的关税。一般是在货物进入国境或关境时征收，或在货物从海关保税仓库中转出，投入国内市场时征收。进口税是关税中最基本的一种，在许多不征出口税和过境税的国家，它是唯一的关税。现今世界各国的关税，主要是征收进口税。征收进口税的目的在于保护本国市场和增加财政收入。

（2）出口关税，是指出口国海关在本国货物出口时征收的关税。目前世界上许多国家为了降低出口货物的成本，提高本国货物在国际市场上的竞争力，世界各国一般少征或不征出口税。但为了限制本国某些产品或自然资源的输出，或为了保护本国生产、本国市场供应和增加某些财政收入以及某些特定的需要，有些国家也征收出口税。

（3）过境关税，又称通过税也叫转口税。是指一国海关对通过本国国境或关境，销往第三国的外国货物征收的一种关税。在重商主义时期，过境税曾盛行于欧洲各国，其目的是为了增加国家财政收入。由于过境货物对国内生产和市场没有影响，又能促进本国运输业和服务业的发展，国家通过交通运输、港口使用、仓储保管等行业提供的收入远比征收过境税更有意义。所以随着国际交通的发达，自19世纪下半叶起各国相继取消了过境税，只是在外国货物过境时，征收少量的准许费、印花费、签证费、统计费等。

2．按征收目的分，有财政关税和保护关税

（1）财政关税。又称收入关税。它是以增加国家财政收入为主要目的而课征的关税。财政关税的税率比保护关税率低，因为过高就会阻碍进出口贸易的发展，达不到增加财政收入的目的。随着世界经济的发展，财政关税的意义逐渐减低，而为保护关税所代替。

（2）保护关税。它是以保护本国经济发展为主要目的而课征的关税。保护关税主要是进口税，税率较高。通过征收高额进口税，使进口商品成本较高，从而削弱它在进口国市场的竞争能力，甚至阻碍其进口，以达到保护本国经济发展的目的。保护关税是实现一个国家对外贸易政策的重要措施之一。

3．按关税的计征标准划分，可分为从价税、从量税、复合税、滑准税

（1）从价税，是以进口货物的完税价格为计税依据，按比例税率计算征收的关税。

（2）从量税，是以进口货物的重量、长度、容量、面积等计量单位为计税依据，按定额税率计算征收的关税。

（3）复合税，是对同一种进口商品同时采用从价、从量两种标准课征的关税。课征时，按两种税率分别计算出税额，以两个税额之和作为该商品的应征关税税额。复合关税既可以减少物价波动对财政收入的影响，又可以有效发挥两种计税方法的各自优点。

（4）滑准税，是一种关税税率随进口商品价格由高到低而由低至高设置计征关税的方法。当进口商品价格高时征低税或不征税，价格低时征高税。目的是使进口商品在征税后保持在一个预期的价格水平上，以稳定国内市场商品价格。

4．按税率制定分，可分为自主关税和协定关税

（1）自主关税。又称国定关税。一个国家基于其主权，独立自主地制定并修订的关税，包括关税税率及各种法规、条例。国定税率一般高于协定税率，适用有签订关税贸易协定的国家。

（2）协定关税。两个或两个以上的国家，通过缔结关税贸易协定而制定的关税。协定关税有双边协定税率、多边协定税率和片面协定税率。双边协定税率是国家达成协议而相互减让的关税税率。多边协定税率是两个或两个以上的国家之间达成协议而相互减让的关税税率，如关税及贸易总协定中的相互减让税率的协议。片面协定税率是一国对他国输入的货物降低税率，为其输入提供方便，而他国并不以降低税报的税率制度。

5．按差别待遇和特定的实施情况分，有进口附加税、差价税、特惠税和普遍优惠制

（1）进口附加税。它是指除了征收一般进口税以外，还根据某种目的再增加征额外的关税。它主要有反贴补税和反倾销税。

（2）差价税。又称差额税。当某种本国生产的产品国内价格高于同类的进口商品价格时，为了削弱进口商品的竞争力，保护国内生产和国内市场，按国内价格与进口价格之间的差额征收关税，就叫差价税。

（3）特惠税。又称优惠税。它是指对某个国家或地区进口的全部商品或部分商品，给予特别优惠的低关税或免税待遇。但它不适用于从非优惠国家或地区进口的商品。特惠税有的是互惠的，有的是非互惠的。

（4）普遍优惠制。简称普惠制。它是发展中国家在联合国贸易与发展会议上经过长期斗争，在1968年通过建立普惠制决议后取得的。该决议规定，发达国家承诺对发展中国家或地区输入的商品，特别是制成品和半成品，给予普遍的、非歧视性的和非互惠的优惠关税待遇。

二、关税的纳税义务人

根据《中华人民共和国进出口关税条例》第5条规定：“进口货物的收货人、出口货物的发货人、进境物品的所有人，是关税的纳税义务人。”贸易性商品的纳税人是经营进出口货物的收、发货人。具体是指依法取得对外贸易的经营权，并进口或者出口货物的法人或者其他社会团体，如外贸进出口公司、工贸或农贸结合的进出口公司、有自营出口权的生产企业。

非贸易性物品的纳税人是物品持有人、所有人或收件人。物品的纳税人是进出境物品的所有人，包括该物品的所有人和推定为所有人的人。一般情况下，对于携带进境物品，推定其携带人为所有人；对分离运输的行李，推定相应的进出境旅客为所有人；对以邮递方式进境的物品，推定其收件人为所有人；以邮递或其他运输方式出境的物品，推定其寄件人或托运人为所有人。

三、关税的征税对象

凡中华人民共和国准许进出境的货物和物品，均为关税的征税对象。所称货物，通常指贸易性商品。所称物品，通常指非贸易性物品，包括入境旅客或运输工具上的服务人员随身携带的物品、个人邮递物品、馈赠物品以及其他方式入境的个人物品。

四、关税的税则、税目和税率

（一）关税进出口税则概况

《海关进出口税则》是我国政府根据关税政策和经济政策，按一定的立法程序以及一定的商品分类目录序列制定并实施的关税税目税率表。海关税则一般包括两个部分：一部分是海关课征关税的规章条例及说明；另一部分是关税税目税率表。

关税税目税率表通常包括税则号列（简称税号）、税目和税率三个部分。其中，税号是商品分类的编号，税目是对商品分门别类的排列，税率是征税的比率。

（二）进口关税税率

1．法定税率

根据新的《关税条例》规定，我国进口关税的法定税率包括最惠国税率、协定税率、特惠税率和普通税率。

《关税条例》第9条规定：“进口关税设置最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率、关税配额税率等税率。对进口货物在一定期限内可以实行暂定税率。”按照普通税率征税的进口货物，经国务院关税税则委员会特别批准，可以适用最惠国税率。适用最惠国税率、协定税率、特惠税率的国家或地区名单，由国务院关税税则委员会决定。

（1）最惠国税率。适用于原产于共同使用最惠国待遇条款的世界贸易组织成员的进口货物，原产于与中华人民共和国签订含有相互给予最惠国待遇条款的双边贸易协定的国家或者地区的进口货物，以及原产于中华人民共和国国境内的进口货物。

（2）协定税率。适用于原产于与中华人民共和国签订含有关税优惠条款的区域性贸易协定的国家或者地区的进口货物。

（3）特惠税率。适用于原产于与中华人民共和国签订特殊关税优惠条款的贸易协定的国家或者地区的进口货物。

（4）普通税率。适用于原产于（1）、（2）、（3）所列以外国家或者地区的进口货物，以及原产地不明的进口货物。

2．暂定税率

是对某些税号中的部分货物在适用最惠国税率的前提下，通过法律程序暂时实施的进口税率，具有非全税目的特点。进口暂定税率低于最惠国税率。适用最惠国税率的进口货物有暂定税率的，应当适用暂定税率；适用协定税率、特惠税率的进口货物有暂定税率的，应当从低适用税率；使用普通税率的进口货物，不适用暂定税率。

根据新的《关税条例》规定，对特定进口货物，可以实行暂定税率。实施暂定税率的货物、税率、期限，由国务院关税税则委员会决定，海关总署公布。

暂定税率的商品可分为两类：一类无技术规格，海关在征税时只需审核品名和税号无误后即可执行；另一类有技术规格，海关在征税时，除审核品名和税号外，还需对进口货物的技术规格进行专业认证后才能适用。如2002年，我国对209种进口商品和23种出口商品实施了公布暂定税率，执行截止日期为2002年12月31日。公布暂定税率的货物可直接在进口地海关审核征税。目前，我国对公共卫生相关产品、家用电器及零部件实施较低的进口暂定率，优惠幅度大多数在50%左右。

3．配额税率

配额内关税是对一部分实行关税配额的货物，按低于配额外税率的进口税率征收的关税。按照国家规定实行关税配额管理的进口货物，关税配额内的，适用关税配额税率；关税配额外的，其税率的适用按照前述税率的规定执行。

4．ITA税率（税率为零）

ITA税率即非全税目信息技术产品税率。

5．附加关税

亦称为特别关税。一般都是在正常征收关税的基础上加征的一种关税。包括反倾销税、反补贴税、保障措施关税和报复性关税。

（1）报复性关税。任何国家或地区违反与中华人民共和国签订或者共同参加的贸易协定及相关协定，对中华人民共和国在贸易方面采取禁止、限制、加征关税或者其他影响正常贸易的措施的，对原产于该国家或者地区的进口货物可以征收报复性关税，适用报复性关税税率。征收报复性关税的货物、适用国别、税率、期限和征收办法，由国务院关税税则委员会决定并公布。

（2）反倾销税。倾销是指在正常贸易过程中低于正常价值的出口价格，大量输出商品到另一国（或地区）市场的行为。倾销行为被认为是一种不公平的贸易做法。世贸组织在《反倾销税和反补贴税》条款中规定：“各缔约方有权采取合理的反倾销和反补贴措施，作为对倾销和补贴等不公平贸易行为的正当防卫。反倾销税和反补贴税的幅度依据倾销和补贴幅度，而不受关税约束的限制。”

进口商品以倾销或补贴的方式进入中国市场，并由此对国内已经建立的相关产业造成实质阻碍的，依照《中华人民共和国反倾销条例》和《中华人民共和国反补贴条例》的规定征收反倾销税或反补贴税。任何国家（地区）对中华人民共和国的出口产品采取歧视性反倾销或反补贴措施的，中华人民共和国可以根据实际情况对该国家（地区）采取相应的措施。对倾销和补贴的调查和确定，一是同质产品的认定。要求进口国有较高的技术鉴别条件，如果进口国的技术鉴定尚无力断定进口产品和出口国国内销售的产品是否为同质产品，则出口国的倾销行为就难以认定，进口国也就无法实施反倾销税。二是倾销造成的损害程度。即倾销致使进口国相关产业受损的原因和程度。如果出口方能证明进口产业受损失是由于进口国国内产业自身的原因，则倾销行为不能成立。对于我国来说，当国有企业尚不能称为真正的市场主体时，很容易因类似理由而在反倾销诉讼中败诉。在应对或在进行反倾销、反补贴中，会计应该充分发挥其作为信息收集者和信息提供者的作用。

（3）反补贴税。补贴是指出口国（或地区）政府或者其任何公共机构提供的并为接受者带来利益的财政资助以及任何形式的对收入或者价格的支持。它是一种比较隐蔽的降低经营者经营成本的措施。进行调查、采取反补贴措施的补贴，必须具有专向性（如政府明确确定的对某些企业、产业获得的补贴，特定区域内的企业、产业获得的补贴，以出口实绩为条件获得的补贴等）。

（4）保障措施关税。进口产品增加，并对生产同类产品或直接竞争产品的国内产业造成严重损害或严重威胁的，可按有关法规规定，采取保障措施，征收保障措施关税。任何国家或地区对我国出口成品采取歧视性保障措施的，我国可以根据实际情况对该国或地区采取相应的税收措施。

（三）出口关税税率

出口关税设置出口税率，对出口货物在一定期限内可以实行暂定税率。

适用出口税率的出口货物有暂定税率的，应当适用暂定税率。

我国现行进口关税税率是以从价税比例税率为主，辅以从量税、复合税和滑准税。有关税率如表5－2、表5－3、表5－4、表5－5所示。

表5－2　进口商品从价税税目、税率表（部分列示）

表5－3　进口商品从量税、滑准税、复合税税率表（部分列示）

表5－4　关税配额商品进口税率表（部分列示）

续表

表5－5　非全税目信息技术产品进口税率表（部分列示）

1．进口货物原产地的规定

不同税率的运用是以进口货物的原产地为标准的。确定进口货物原产地的主要目的，是便于正确运用进口税则的各栏税率，对产自不同国家或地区的进口货物适用不同的关税税率。我国原产地规定基本上采用了“全部产地生产标准”、“实质性加工标准”两种国际上通用的原产地标准。

（1）全部产地生产标准，是指进口货物“完全在一个国家内生产或制造”，生产或制造国即为该货物的原产国。所称“完全在一个国家内生产或制造的进口货物”包括：

①在该国领土或领海内开采的矿产品。

②在该国领土上收获或采集的植物产品。

③在该国领土上出生或由该国饲养的活动物及从其所得产品。

④在该国领土上狩猎或捕捞所得的产品。

⑤在该国的船只上卸下的海洋捕捞物，以及由该国船只在海上取得的其他产品。

⑥在该国加工船加工以上第⑤项所列物品所得的产品。

⑦在该国收集的只适用于作再加工制造的废碎料和废旧物品。

⑧在该国完全使用上述①～⑦项所列产品加工成的制成品。

（2）实质性加工标准，是适用于确定两个或两个以上国家参与生产的产品的原产国的标准，其基本含义是：经过几个国家加工、制造的进口货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为有关货物的原产国。所称“实质性加工”是指产品加工后，在《海关进出口税则》中四位数税号一级的税则归类已经有了改变，或者加工增值部分所占新产品总值的比例已超过30%及以上的。

（3）进口货物向海关申报时，报关人应严格按照上述各项规定，正确填报货物的原产地或购买地，同一批货物原产地不同时，应分别填报。进口货物的原产地，由海关予以确定。必要时，海关可通知进口申报人交验有关外国发证机关发放的原产地证书。

2．进口税率水平与结构

从价税，即以进口货物的完税价格作为计税依据，按相应比例税率计算税额。从量税的特点是税额计算简便，通关手续快捷，并能起到抑制质次价廉商品或故意低瞒价格商品的进口。目前我国对原油、部分鸡产品、啤酒、胶卷进口实行从量税。复合税的特点是既可发挥从量税抑制低价商品进口的作用，又可发挥从价税税负合理、稳定的作用。目前我国对录像机、放像机、摄像机、数字照像机和摄录一体机实行复合税。滑准税的特点是可保持进口商品的国内市场价格的相对稳定，尽可能减少国际市场价格波动的影响。目前我国对新闻纸实行滑准税。

3．出口税率规定

我国征收出口关税的总原则是：既要服从鼓励出口的政策，又要控制一些商品的盲目出口，因而仅限于少数产品征收出口税。

表5－6　出口商品税率表（部分列示）

五、关税的减免税规定

关税减免分为法定减免税、特定减免税和临时减免税。

1．法定减免税

法定减免税是根据海关法进出口海关条例的法定条文规定的减税或免税。符合规定可予减免税的进出口货物，纳税人无须提出申请，海关可按规定直接予以减免税。法定减免税的主要内容有：

（1）关税税额在人民币50元以下的一票货物免税。

（2）无商业价值的广告品和货样免税。

（3）外国政府、国际组织无偿赠送的物资免税。

（4）进出境运输工具装载的途中必需的燃料、物料和饮食用品免税。

（5）因故退还的中国出口货物，经海关审查属实，可予免征进口关税，但已征收的出口关税不予退还。因故退还的境外进口货物，经海关审查属实，可予免征出口关税，但已征收的进口关税不予退还。

（6）经海关核准暂进境或出境并在6个月内复运出境或进境的货样、展览品、施工机械、工程车辆、工程船舶、供安装设备时使用的仪器和工具、电视或电影摄制器械、盛装货物的容器以及剧团服装道具，可以免征进口税。

（7）为境外厂商加工、装配成品和为制造外销产品而进口的原材料、辅料、零件、部件、配套件和包装物料，按照实际加工出口的成品数量免征进口关税；或者对进口料、件先征进口关税，再按照实际加工出口的成品数量免征予以退税。

（8）进口货物如遭受损坏或损失的，可酌情减免进口关税。有三种情形：一是在境外运输途中或者在起卸时，遭受损坏或者损失的；二是起卸后海关放行前，因不可抗力遭受损坏或者损失的；三是海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经证明不是保管不慎造成的。

（9）无代价抵偿货物，即进口货物在征税放行后，发现残损、短少或品质不良，而由国外承运人、发货人或保险公司免费补偿或更换的同类货物，可以免税。

（10）我国缔结或者参加的国际条约规定减征、免征关税的货物。

2．特定减免税

特定减免税也称政策性减免税，是指在法定减免税之外，对特定地区、特定企业和特定用途的货物的减免。主要内容有：

（1）对国家鼓励发展的国内投资项目和外商投资项目进口设备，在规定范围内免税。

（2）科学研究机构和学校进口科学研究和教学用品免税。

（3）进口残疾人个人专用品免税。

（4）进口扶贫、慈善性捐赠物资免税。

3．临时减免税

临时减免税是指对某个单位、某类商品、某个项目或某批进出口货物的特殊情况，给予特别照顾，一案一批，专文下达的减免税。一般有单位、品种、期限、金额或数量等限制，不能比照执行。

我国加入WTO后，为遵循统一、规范、公平、公开的原则，国家严格控制减免税，一般不办理个案临时性减免，对特定减免税也在逐步规范、清理，对不符合国际惯例的税收优惠政策将逐步予以废止。

第三节　关税的计算

一、关税的计税依据

关税完税价格即关税的计税依据，它是由海关确定或估定的纳税义务人用以缴纳关税税款的进出口货物的价格。我国现行的进出口关税大多采用从价税，从价关税的计税依据是完税价格。完税价格是经海关审定的进出口成交价格。海关法规定进口货物以海关审定的正常到岸价格为完税价格，出口货物以海关审定的正常离岸价格扣除出口税为完税价格。

（一）一般进口货物的完税价格

1．以成交价格为基础的完税价格

根据《海关法》，进口货物的完税价格包括货物的货价、货物运抵我国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费。我国境内输入地为入境海关地，包括内陆河、江口岸，一般为第一口岸。货物的货价以成交价格为基础。进口货物的成交价格是指买方为购买该货物，并按《完税价格办法》有关规定调整后的实付或应付价格。“实付或应付价格”是指买方为购买进口货物直接或间接支付的总额，即作为卖方销售进口货物的条件，由买方向卖方或为履行卖方义务向第三方已经支付或将要支付的全部款项。

（1）进口货物的成交价格应当符合下列条件：

①对买方处置或者使用该货物不予限制，但法律、行政法规规定实施的限制、对货物转售地域的限制和对货物价格无实质性影响的限制除外。

②该货物的成交价格没有因搭售或者其他因素的影响而无法确定。

③卖方不得从买方直接或者间接获得因该货物进口后转售、处置或者使用而产生的任何收益，或者虽有收益但能够按照规定进行调整。

④买卖双方没有特殊关系，或者虽有特殊关系但未对成交价格产生影响。

（2）下列费用或者价值未包括在进口货物的实付或者应付价格中，应当计入完税价格中：

①由买方负担的除购货佣金以外的佣金和经纪费。“购货佣金”指买方为购买进口货物向自己的采购代理人支付的劳务费用。“经纪费”指买方为购买进口货物向代表买卖双方利益的经纪人支付的劳务费用。

②由买方负担的与该货物视为一体的容器费用。

③由买方负担的包装材料和包装劳务费用。

④与该货物的生产和向中华人民共和国境内销售有关的，由买方以免费或者低于成本的方式提供并可以按适当比例分摊的料件、工具、模具、消耗材料及类似货物的价款以及在境外开发、设计等相关服务的费用。

⑤与该货物有关并作为卖方向我国销售该货物的一项条件，应当由买方直接或间接支付的特许权使用费。“特许权使用费”指买方为获得与进口货物相关的、受著作权保护的作品、专利、商标、专有技术和其他权利的使用许可而支付的费用。但是在估定完税价格时，进口货物在境内的复制权费不得计入该货物的实付或应付价格之中。

⑥卖方直接或间接从买方对该货物进口后转售、处置或使用所得中获得的收益。

上列所述的费用和价值，应当由进口货物的收货人向海关提供客观量化的数据资料。如果没有客观量化的数据资料，完税价格由海关按《完税价格办法》规定的方法进行估定。

（3）下列费用，如能与该货物实付或者应付价格区分，不得计入完税价格：

①厂房、机械、设备等货物进口后的基建、安装、装配、维修和技术服务的费用；

②货物运抵境内输入地点之后的运输费用、保险费和其他相关费用；

③进口关税和其他国内税收。

2．进口货物海关估价方法

进口货物的价格不符合成交价格条件或者成交价格不能确定的，海关应当依次以相同货物成交价格方法、类似货物成交价格方法、倒扣价格方法、计算价格方法及其他合理方法确定的价格为基础，估定完税价格。如果进口货物的收货人提出要求，并提供相关资料，经海关同意，可以选择倒扣价格方法和计算价格方法的适用次序。

（1）相同或类似货物成交价格方法。相同或类似货物成交价格方法，即以与被估的进口货物同时或大约同时（在海关接受申报进口之日的前后各45天以内）进口的相同或类似货物的成交价格为基础，估定完税价格。以该方法估定完税价格时，应当首先使用同一生产商生产的相同或类似货物的成交价格，只有在没有这一成交价格的情况下，才可以使用同一生产国或地区生产的相同或类似货物的成交价格。如果有多个相同或类似货物的成交价格，应当以最低的成交价格为基础，估定完税价格。

上述“相同货物”指与进口货物在同一国家或地区生产的，在物理性质、质量和信誉等所有方面都相同的货物，但表面的微小差别允许存在；“类似货物”指与进口货物在同一国家或地区生产的，虽然不是在所有方面都相同，但却具有相似的特征、相似的组成材料、同样的功能，并且在商业中可以互换的货物。

（2）倒扣价格法。倒扣价格法即以被估的进口货物、相同或类似进口货物在境内销售的价格为基础估定完税价格。按该价格销售的货物应当同时符合五个条件，即在被估货物进口时或大约同时销售；按进口时的状态销售；在境内第一环节销售；合计的货物销售总量最大；向境内无特殊关系方销售。

以该方法估定完税价格时，下列各项应当扣除：

①该货物的同等级或同种类货物，在境内销售时的利润和一般费用及通常支付的佣金。

②货物运抵境内输入地点之后的运费、保险费、装卸费及其他相关费用。

③进口关税、进口环节税和其他与进口或销售上述货物有关的国内税。

（3）计算价格方法。计算价格方法即按下列各项的总和计算出的价格估定完税价格：

①生产该货物所使用的原材料价值和进行装配或其他加工的费用。

②与向境内出口销售同等级或同种类货物的利润、一般费用相符的利润和一般费用。

③货物运抵境内输入地点起卸前的运输及相关费用、保险费用。

（4）其他合理方法。使用其他合理方法时，应当根据《完税价格办法》规定的估价原则，以在境内获得的数据资料为基础估定完税价格。但不得使用以下价格：

①境内生产的货物在境内的销售价格。

②可供选择的价格中较高的价格。

③货物在出口地市场的销售价格。

④以计算价格方法规定的有关各项之外的价值或费用计算的价格。

⑤出口到第三国或地区的货物的销售价格。

⑥最低限价或武断虚构的价格。

（二）特殊进口货物的完税价格

1．加工贸易进口料件及其制成品

加工贸易进口料件及其制成品需征税或内销补税的，海关按照一般进口货物的完税价格规定，审定完税价格。其中：

（1）进口时需征税的进料加工进口料件，以该料件申报进口时的价格估定。

（2）内销的进料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件原进口时的价格估定。

（3）内销的来料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件申报内销时的价格估定。

（4）出口加工区的加工企业内销的制成品（包括残次品、副产品），以制成品申报内销时的价格估定。

（5）保税区内的加工企业内销的进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），分别以料件或制成品申报内销时的价格估定。如果内销的制成品中含有从境内采购的料件，则以所含从境外购入的料件原进口时的价格估定。

（6）加工贸易加工过程中产生的边角料，以申报内销时的价格估定。

2．保税区、出口加工区货物

从保税区或出口加工区销往区外，从保税仓库出库内销的进口货物（加工贸易进口料件及其制成品除外），以海关审定的价格估定完税价格。对经审核销售价格不能确定的，海关应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。如销售价格中未包括在保税区、出口加工区或保税仓库中发生的仓储、运输及其他相关费用的，应当按照客观量化的数据资料予以计入。

3．运往境外修理的货物

运往境外修理的机械器具、运输工具或其他货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外修理费和料件费为完税价格。

4．运往境外加工的货物

运往境外加工的货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外加工费和料件费以及该货物复运进境的运输及其相关费用、保险费估定完税价格。

5．暂时进境货物

对于经海关批准的暂时进境的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。

6．租赁方式进口的货物

租赁方式进口的货物中，以租金方式对外支付的租赁物品，在租赁期间以海关审定的租金作为完税价格；留购的租赁物品，以海关审定的留购价格作为完税价格；承租人申请一次性缴纳税款的，经海关同意，按照一般进口货物估价办法的规定估定完税价格。

7．留购的进口货样等

对于境内留购的进口货样、展览品和广告陈列品，以海关审定的留购价格为完税价格。但对于留购货样、展览品和广告陈列品的买方，除按留购价格付款外，又直接或间接给卖方一定利益的，海关可以另行确定上述货物的完税价格。

8．予以补税的减（免）税货物

减税或免税进口的货物需予补税时，应当以海关审定的该货物原进口时的价格，扣除折旧部分价值作为完税价格，其计算公式为：

完税价格＝海关审定的该货物原进口时的价格×［1－申请补税时实际已使用的时间（月）÷（监管年限×12）］

9．以其他方式进口的货物

以易货贸易、寄售、捐赠、赠送等方式进口的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。

（三）出口货物的完税价格

1．以成交价为基础的完税价格

出口货物的成交价格，是指该货物出口时卖方为出口该货物应当向买方直接收取和间接收取的价款总额。出口货物的完税价格，是海关以该货物向境外销售的成交价格为基础审查确定的离岸价格，包括货物运至我国境内输出地点装载前的运输及其相关费用和保险费，但其中包含的出口关税税额，应当扣除。其计算公式为：

出口货物成交价格中含有支付给国外的佣金，如与货物的离岸价格分列，应予扣除；未单独列明的，则不予扣除。出口货物成交价格如为境外口岸的到岸价格或货价加运费价格时，应先扣除运费、保险费后，再按公式计算完税价格。

2．出口货物海关估价方法

出口货物的成交价格不能确定时，完税价格由海关依次使用下列方法予以估定：

（1）同时或大约同时向同一国家或地区出口的相同货物的成交价格。

（2）同时或大约同时向同一国家或地区出口的类似货物的成交价格。

（3）根据境内生产相同或类似货物的成本、利润和一般费用、境内发生的运输及其相关费用、保险费计算所得的价格。

（4）按照合理方法估定的价格。

（四）进出口货物完税价格中的运输及其相关费用、保险费的计算

进口货物的运输及其相关费用、保险费应当按照下列方法计算。

（1）海运进口货物，计算至该货物运抵境内的卸货口岸，如果货物的卸货口岸是内河（江）口岸，则应当计算至内河（江）口岸。

（2）陆运进口货物，计算至该货物运抵境内的第一口岸，如果运输及其相关费用、保险费支付至目的地口岸，则计算至目的地口岸。

（3）空运进口货物，计算至该货物运抵境内的第一口岸，如果该货物的目的地为境内第一口岸外的其他口岸，则计算至目的地口岸。

陆运、空运和海运进口货物的费用应当按照实际支付的费用计算。如果进口货物的运费无法确定或未实际发生，海关应当按照该货物进口同期运输行业公布的运费率（额）计算。

陆运、空运和海运进口货物的保险费应当按照实际支付的费用计算。如果进口货物的保险费无法确定或未实际发生，海关应当按照“货价加运费”两者总额的千分之三计算保险费。

邮运的进口货物应当以邮费作为运输机器相关费用、保险费。

以境外边境口岸价格条件成交的铁路或公路运输进口货物，海关应当按照货价的百分之一计算运输及其相关费用、保险费。

作为进口货物的自驾进口的运输工具，海关在审定完税价格时可以不另行计入运费。

（五）完税价格的审定

（1）进出口货物的收货人应当向海关如实申报进出口货物的成交价格，提供包括发票、合同、装箱清单及其他证明申报价格真实、完整的单证、书面资料和电子数据。海关认为必要时，还应当向海关补充反映买卖双方关系和成交活动的情况，以及其他与成交价格有关的资料。

（2）海关为审查申报价格的真实性和准确性，可以查阅、复制与进出口货物有关的合同、发票、账册、结付汇凭证、单据、业务函电和其他反映买卖双方关系及交易活动的书面资料和电子数据；可以向进出口货物的收货人给予其有资金往来或有其他业务往来的公司、企业调查与进出口货物价格有关的问题；可以对进出口货物进行查验或提取货样进行检验或化验；可以进入进出口货物收发货人的生产经营场所、货物存放场所，检查与进出口活动有关的货物和生产经营情况；可以向有关金融机构或税务部门查询了解与进出口货物有关的收付汇资料或缴纳国内税的情况。

（3）海关对申报价格的真实性或准确性有疑问时，应当书面将怀疑的理由告知进出口货物的收发货人，要求其以书面形式做进一步说明，提供资料或其他证据，证明其申报价格是真实、准确的。自海关书面通知发出之日起15日内，进出口货物的收发货人未能提供进一步说明，或海关审核所提供的资料或证据后，仍有理由怀疑申报价格的真实性或准确性时，海关可以不接受其申报价格，并按照一般进口货物海关估价方法估定完税价格。

（4）海关有理由认为买卖双方之间的特殊关系影响成交价格时，应当书面将怀疑的理由告知进（出）口货物的收货人，要求其以书面形式做进一步说明，提供资料或其他证据，证明双方之间的关系未影响成交价格。自海关书面通知发出之日起15日内，进（出）口货物的收发货人未能提供进一步说明，或海关审核所提供的资料或证据后，仍有理由认为买卖双方的关系影响成交价格时，海关可以不接受其申报价格，并按照一般进口货物海关估价方法估定完税价格。

（5）海关不接受申报价格，按照相同货物或类似货物成交价格的规定估定完税价格时，为获得合适的相同或类似进出口货物的成交价格，可以与进（出）口货物的纳税义务人进行价格磋商。

（6）进（出）口货物的收发货人可以提供书面申请，要求海关就如何确定进（出）口货物的完税价格做出书面说明。

（7）海关为确定进（出）口货物的完税价格需要推迟做出估价决定时，进（出）口货物的收发货人可以在依法向海关提供担保后，先行提取货物。海关对于实行担保放行的货物，应当自具保之日起90日内核查完毕，并将核查结果通知进（出）口货物收发货人。

二、关税应纳税额的计算

（一）从价税应纳税额的计算

从价税是以进（出）口货物的完税价格作为计税依据，以应征税额占货物完税价格的百分比为税率，货物进（出）口时以此税率和实际完税价格相乘计算应征税额。计算公式为：

关税应纳税额＝应税进（出）口货物数量×单位完税价格×适用税率

减税征收的进（出）口关税税额＝进（出）口货物的完税价格×减按进（出）口关税税率

计算程序：

（1）按照归类原则确定税则归类，将应税货物归入适当的税号。

（2）根据原产地规则和税率适用规定，确定应税货物所适用的税率。

（3）根据完税价格审定办法的有关规定，将成交价格折算成确定应税货物的完税价格。

（4）根据汇率适用规定，将以外币计价的完税价格折算成人民币。

（5）按照计算公式正确计算应征税款。

【例题1】2009年9月1日某公司由于承担国家重要工程项目，经批准免税进口了一套电子设备。使用两年后项目完工，2011年8月31日公司将该设备出售给国内另一家企业。该电子设备的到岸价格为300万元，关税税率为10%，海关规定的监管年限为5年，按规定公司应补缴关税多少？

【答案】（1）以该项货物原进口时的成交价格为基础，扣除按使用年限折算的折旧额确定完税价格。

（2）应补缴关税＝｛300－［300÷（5×12）］×24｝×10%＝18（万元）

【例题2】四川某进出口公司从日本进口应征消费税货物一批，货物以离岸价格成交，成交价折合人民币为1510万元（包括单独计价并经海关审查属实的向境外采购代理人支付的买方佣金10万元，但不包括因使用该货物而向境外支付的软件费60万元、向卖方支付的佣金15万元），另支付货物运抵我国上海港的运费、保险费等25万元。假设该货物适用的关税税率为20%、增值税税率为17%、消费税税率为10%。

要求：请分别计算该公司应缴纳的关税、消费税和增值税。

【答案】（1）计算应纳关税：

关税完税价格＝离岸价＋软件费＋卖方佣金－买方佣金＋运保费

＝1510＋60＋15－10＋25＝1600（万元）

应纳关税＝关税完税价格×关税税率＝1600×20%＝320（万元）

（2）计算应纳消费税：

组成计税价格＝（1600＋320）÷（1－10%）＝2133．33（万元）

应纳消费税＝2133．33×10%＝213．33（万元）

（3）计算应纳增值税：

组成计税价格＝1600＋320＋213．33＝2133．33（万元）

应纳增值税＝2133．33×17%＝362．67（万元）

【例题3】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人，2010年9月上旬从国外进口一批散装化妆品，支付给国外的货价110万元、相关税金10万元、卖方佣金12万元、运抵我国海关前的运杂费和保险费18万元；进口机器设备一套，支付给国外的货价36万元、运抵我国海关前的运杂费和保险费4万元。散装化妆品和机器设备均验收入库。本月内企业将进口的散装化妆品的80%生产加工为成套化妆品7800件，对外批发销售6000件，取得不含税销售额290万元；向消费者零售800件，取得含税销售额51．48万元（化妆品的进口关税税率40%、消费税税率30%；机器设备的进口关税税率20%）。

要求：（1）计算该企业在进口环节应缴纳的消费税、增值税。

（2）计算该企业国内生产销售环节应缴纳的增值税、消费税。

【答案】（1）进口散装化妆品应缴纳关税：

（110＋10＋12＋18）×40%＝60（万元）

进口散装化妆品消费税的组成计税价格：

（110＋10＋12＋18＋60）÷（1－30%）＝300（万元）

进口散装化妆品应缴纳消费税：

300×30%＝90（万元）

进口散装化妆品应缴纳增值税：

（110＋10＋12＋18＋60＋90）×17%＝51（万元）

进口机器设备应缴纳关税：

（36＋4）×20%＝8（万元）

进口机器设备应缴纳增值税：

（36＋4＋8）×17%＝8．16（万元）

（2）生产销售化妆品应缴纳增值税额：

［290＋51．48÷（1＋17%）］×17%－51＝5．78（万元）

当月应抵扣的消费税额：

应税消费品连续加工可抵税：300×80%×30%＝72（万元）

或：90×80%＝72（万元）

生产销售化妆品应缴纳的消费税额：

［290＋51．48÷（1＋17%）］×30%－72＝28．2（万元）

（二）从量税应纳税额的计算

从量税是以进（出）口商品的数量、体积、重量等计征关税的方法。计税时以货物的数量（体积、重量）乘以每单位应纳税金额即可得出该货物的关税税额。

关税应纳税额＝应税进（出）口货物数量×关税单位税额

计算程序：

（1）按照归类原则确定税则归类，将应税货物归入适当的税号。

（2）根据原产地规则和税率适用规定，确定应税货物所适用的税率。

（3）确定其实际进（出）口量。

（4）如计征进口环节增值税，根据完税价格审定办法的有关规定确定应税货物的完税价格。

（5）根据汇率适用规定，将以外币计价的完税价格折算成人民币。

（6）按照计算公式正确计算应征税款。

（三）复合税应纳税额的计算

复合税，是指对某种（出）口货物同时使用从价和从量计征的一种关税计征方法。目前，我国对录像机、放像机、数字照相机和摄录一体机实行复合税。我国目前的复合税都是先计征从量税，再计征从价税。复合税应纳关税税额的计算公式为：

关税应纳税额＝应税进（出）口货物数量×关税单位税额＋应税进（出）口货物数量×单位完税价格×适用税率

【例题4】四川某进出口公司从日本进口一批办公设备，共300台，每台货价400美元（不包括公司另向卖方经纪人支付的佣金每台30美元）。该批货物运抵中国关境内输入地起卸前的包装、运输、保险和其他劳务费用共计3000美元。已知汇率为1∶8．20，该办公设备从价税税率为3%，从量税税额为5480元，计算该公司进口此批办公设备应缴纳的关税税额。

【答案】完税价格＝［（400＋30）×300＋3000］×8．20＝1082400（元）

进口关税税额＝1082400×3%＋5480×300＝1676472（元）

（四）滑准税应纳税额的计算

滑准税，是指关税的税率随着进口货物价格的变动而反方向变动的一种税率形式，即价格越高，税率越低，税率为比例税率。因此，实行滑准税率的进口货物应纳关税税额的计算方法与从价税的计算方法相同。目前我国对新闻纸实行滑准税。滑准税应纳关税税额的计算公式为：

关税应纳税额＝应税进（出）口货物数量×单位完税价格×滑准税税率

三、进口货物关税的计算

（一）进口货物关税的计算

1．CIF价格（成本加保险及运费价格）

以我国口岸CIF价格、CIF价格加佣金价格、CIF价格加战争险、民变险价格成交的或者和我国毗邻的国家以两国共同边境地点交货价格成交的，就分别以该价格作为完税价格。其计算公式如下：

完税价格＝CIF价格

进口关税＝完税价格×进口关税税率

【例题5】上海某进出口公司进口摩托车1000辆，经海关审定的货价为200万美元。另外，运抵我国关境内输入地点起卸包装费15万美元。运输费12万美元，保险费4万美元。假设汇率为1∶7．00；该批摩托车进口关税税率为23%。计算进口该批摩托车应缴纳的关税税额。

【答案】该批摩托车的完税价格＝200＋15＋12＋4＝231（万美元）

应缴关税税额＝231×7．00×23%＝371．91（万元）

2．FOB价格（装运港船上交货价格）

以国外口岸FOB价格或者从输出国购买以国外口岸CIF价格成交的，必须分别在上述价格基础上加从发货口岸或者国外交货口岸运到我国口岸以前的运杂费和保险费作为完税价格。若以成本加运费价格成交的，则应另加保险费作为完税价格。

完税价格内应当另加的运费、保险费和其他杂费，原则上应按实际支付的金额计算。若无法得到实际支付金额时，也可以外交系统海运进口运费率或按协商规定的固定运杂费率计算运杂费，保险费则按中国人民保险公司的保险费率计算。其计算公式如下：

【例题6】南京某进出口公司从美国进口硫酸镁4000吨，进口申报价格为FOB旧金山280000美元，运费每吨50美元，保险费率2‰，当日外汇牌价（中间价）为1∶7．00。

【答案】（1）计算运费：

4000×50×7＝1400000（元）

（2）将进口申报价格由美元折合成人民币：

280000×7＝1960000（元）

（3）计算完税价格：

经查找，硫酸镁的税则号列为28332100，税率为5．5%，计算该批进口硫酸镁的进口关税额如下：

进口关税额＝3366733．5×5．5%＝185170．3（元）

3．CFR价格（成本加运费价格，或称含运费价格）

以货价加运费价格成交的，应当另加保险费作为完税价格。其计算公式如下：

【例题7】上海某进出口公司从日本进口甲醛17吨，保险费率3‰，进口申报价格为CFR上海300000美元。当日外汇牌价（中间价）为1∶7．00。

【答案】（1）将进口申报价格由美元折合成人民币：

300000×7＝2100000（元）

（2）计算完税价格：

经查找，该进口货物税则号为29121100，税率为5．5%，计算该批货物进口关税额如下：

进口关税＝2106318．96×5．5%＝115847．54（元）

4．正常批发价格

若海关不能确定进口货物在采购地的正常批发价格，则应以申报进口时国内输入地点的同类货物的正常批发价格，减去进口关税和进口环节代征收以及进口后正常运输、储存营业费用及利润作为完税价格。如果国内输入地点同类货物的正常批发价格不能确定或者有其他特殊情况时，货物的完税价格由海关估定。

（1）不征国内税货物的计算公式如下：

（2）应缴纳国内税的货物应当扣除国内税，计算出完税价格。其计算公式如下：

（注：以上两公式分母中的20%为需从批发价格中减除的费用利润）

【例题8】江苏某公司从国外进口一批化妆品，其CIF价格无法确定，进货地国内同类产品的市场正常批发价格为925000元，国内消费税税率为30%，设进口关税税率为50%。计算该批化妆品的应纳关税。

【答案】完税价格＝925000÷［1＋50%＋（1＋50%）÷（1－30%）×30%＋20%］

　　　　　　　　＝925000÷2．3429＝394809．85（元）

应纳进口关税额＝394809．85×50%＝197404．93（元）

应纳消费税额＝（394809．85＋197404．93）÷（1－30%）×30%

　　　　　　＝253806．33（元）

应纳增值税额＝（394809．85＋197404．93＋253806．33）×17%＝143823．59（元）

（二）出口货物关税的计算

1．FOB价格

出口货物以我国口岸FOB价格成交的，应以价格扣除出口关税后作为完税价格；如果该价格中包括向国外支付的佣金及垫仓物资和通风设备等，对这部分费用应先予以扣除，并按规定扣除关税后作为完税价格。其计算公式如下：

出口关税税额＝完税价格×出口关税税率

【例题9】上海某进出口公司出口磷5000吨到日本，每吨FOB上海620美元，其中佣金为FOB价格的2%，理舱费10000美元，磷的出口关税税率为10%。当日的外汇牌价为1∶7．00。计算应纳出口关税。

【答案】（1）将含佣金的价格换算为不含佣金价格：

（2）扣除理舱费：

3039215．69－10000＝3029215．69（美元）

（3）计算该批磷的完税价格：

（4）将美元折合为人民币完税价格：

2753832．44×7＝19276827．08（元）

（5）计算该公司应纳出口关税税额：

应纳出口关税税额＝19276827．08×10%＝1927682．7（元）

2．CIF价格

出口货物用国外口岸CIF价格成交，应先扣除离开我国口岸后的运费和保险费后，再计算完税价格及应缴纳的出口关税。完税价格的计算公式如下：

完税价格＝（CIF价格－保险费－运费）÷（1＋出口关税税率）

【例题10】上海某进出口公司向新加坡出口钨矿砂5吨，成交价格为CIF新加坡5000美元，其中运费500美元，保险费50美元，钨矿砂的出口关税税率为20%，计算应纳关税税额。计税日的外汇牌价（中间价）为1∶7．00。

【答案】完税价格＝（5000－500－50）×7÷（1＋20%）＝25958．33（元）

应纳关税税额＝25958．33×20%＝5191．67（元）

3．CFR价格

以境外口岸CFR价格成交的，其出口货物完税价格的计算公式如下：

完税价格＝（CRF价格－运费）÷（1＋出口关税税率）

4．CIF C价格

当成交价格为CIF C境外口岸时，有两种情况：

（1）佣金C为给定金额，则出口货物完税价格的计算公式如下：

完税价格＝（CIF C价格－保险费－运费－佣金）÷（1＋出口关税税率）

（2）佣金C为百分比，则出口货物完税价格的计算公式如下：

完税价格＝［CIF C价格×（1－C）－保险费－运费］÷（1＋出口关税税率）

上述2、3、4价格内所含的运费和保险费，原则上应按实际支付数扣除。如无实际支付数，海关可根据定期规定的运费率和保险费率据以计算，纳税后一般不作调整，由陆路输往国外的货物，应以货物运离国境的FOB价格减去出口关税后作为完税价格。若FOB价格不能确定时，则由海关估定。

5．反倾销税的计算

反倾销税是为抵制外国商品倾销进口，保护国内生产而征收的一种进口附加税，即在倾销商品进口时除征收进口关税外，再征收反倾销税。

其计算公式为：

反倾销税税额＝完税价格×适用的反倾销税税率

【例题11】山东某公司从韩国进口厚度为0．7毫米的冷轧卷板400吨，成交价为CIF青岛口岸600美元／吨，生产厂商为韩国××株式会社，计税日外汇牌价为1∶7．00。计算应纳反倾销税税款。

【答案】确定税则归类，厚度为0．7毫米的冷轧卷板归入税号：72091790

根据有关规定，进口韩国厂商韩国××株式会社生产的冷轧卷板反倾税税率为14%。

审定完税价格为240000美元。

完税价格折算为人民币1680000元。

应纳反倾销税税额＝完税价格×适用的反倾销税税率＝168000×14%＝235200（元）

第四节　关税的账务处理

一、生产企业关税的会计处理

1．进口关税的核算

工业企业在核算进口关税时，应在“在途物资”科目下设二级明细科目“应交关税”，反映企业进口材料应缴纳的关税，并分摊到该批材料的采购成本中。在“应交税费”科目下设“应交关税”明细科目，其贷方记录企业应缴纳的进口材料的关税，贷方余额表示应缴未缴的关税，其借方反映上缴的关税，借方余额表示多缴纳的关税。

生产企业通过外贸企业代理或直接从国外进口原材料和设备，应支付的进口关税可以不通过“应交税费”科目核算，而是将其与进口原料的价款、国外运费和保费、国内费用一并直接计入进口原材料成本，借记“在途物资”、“原材料”、“在建工程——引进设备工程”、“固定资产”科目；贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。

【例题12】某生产工业企业进口A材料需100000美元，当日的外汇牌价为1∶8．60。应付进口关税40000元，该企业已对外付汇，材料已验收入库。代征增值税税率17%。作会计分录如下：

【答案】（1）购入现汇时：

（2）对外付汇，支付进口关税、增值税，计算进口A材料的采购成本时：

A材料采购成本＝860000＋40000＝900000（元）

应支付增值税＝900000×17%＝153000（元）

（3）验收入库时：

2．商品流通企业进口关税的会计处理

商业企业自营进口业务关税的会计核算需通过“在途物资——进口关税”和“应交税费——应交进口关税”等科目进行。“在途物资——进口关税”反映企业进口商品应缴纳的关税，并分摊到该批商品的经营成本中；“应交税费——应交进口关税”反映企业进口商品的关税计提和缴纳情况。实际缴纳时，借记“应交税费——进口关税”，贷记“银行存款”科目。也可不通过“应交税费——进口关税”科目，而直接借记“库存商品”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。

【例题13】上海某百货公司自营进口化妆品一批，经海关审定，应缴进口关税120000元人民币。企业如数缴纳。

【答案】海关审定应纳关税时：

企业实际缴纳关税时：

二、出口关税的会计处理

1．工业企业出口关税的会计处理

工业企业出口产品应缴纳的出口关税，在实际支付时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目，而不需通过“应交税费”科目。

【例题14】某外商投资企业出口产品一批，缴纳出口关税30000元。

【答案】缴纳关税时的账务处理如下：

2．外贸企业出口关税的会计处理

（1）外贸企业自营出口关税的会计核算。外贸企业核算自营出口业务所计算缴纳的关税，在会计核算上是通过设置“营业税金及附加”及“应交税费——应交出口关税”账户以反映，应缴纳的出口关税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——出口关税”科目；实际缴纳时，借记“应交税费——出口关税”科目，贷记“银行存款”科目。也可以不通过“应交税费——应交出口关税”账户，在缴纳时直接通过“银行存款”账户核算。

【例题15】某进出口公司出口商品一批，缴纳出口关税25000元。

【答案】缴纳关税时的账务处理如下：

（2）代理出口业务关税的核算。商业企业（外贸企业）代理出口业务所缴纳的关税，在会计核算上跟代理进口一样，也是通过设置“应交税费”账户来反映的，对应账户是“应付账款”、“银行存款”。

【例题16】江苏某生产企业委托上海某外贸公司代理出口一批商品。我国口岸离岸价格折合人民币为360000元，出口关税税率为20%，应缴出口关税50000元；手续费为12000元。计算应缴出口关税并作会计分录如下：

【答案】应缴出口关税＝360000÷（1＋20%）×20%＝60000（元）

（1）计算应缴出口关税时：

（2）缴纳出口关税时：

（3）应收手续费时：

（4）收到委托单位付来的税款及手续费时：

第五节　关税的申报与缴纳

一、关税的申报时间

关税的纳税义务人或他们的代理人应在规定的报关期限内向货物进（出）境地海关申报，经海关对实际货物进行查验后，进口货物自运输工具申报进境之日起14日内，出口货物在货物运抵海关监管区后装货的24小时以前，由进出口货物的纳税人向货物进（出）境地海关申报（具体表式见表5－7、表5－8）。

表5－7　中华人民共和国海关进口货物报关单

表5－8　中华人民共和国海关出口货物报关单

二、申报项目

（1）纳税义务人应当依法如实向海关申报，并按照海关的规定提供有关确定完税价格、进行商品归类、确定原产地以及采取反倾销、反补贴或者保障措施等所需的资料；必要时，海关可以要求纳税义务人补充申报。

（2）纳税义务人应当按照《税则》规定的目录条文和归类总规则、类注、章注、子目注释以及其他归类注释，对其申报的进出口货物进行商品归类，并归入相应的税则号列；海关应当依法审核确定该货物的商品归类。

（3）海关可以要求纳税义务人提供确定归类所需的有关资料；必要时，海关可以组织化验、检验，并将海关认定的化验、检验结果作为商品归类的依据。

（4）海关为审查申报价格的真实性和准确性，可以查阅、复制与进出口货物有关的合同、发票、账册、结付汇凭证、单据、业务函电、录音录像制品和其他反映买卖双方关系及交易活动的资料。

（5）海关对纳税义务人申报的价格有怀疑的，应当将怀疑的理由书面告知纳税义务人，要求其在规定的期限内做出书面说明，并提供有关资料。

（6）海关审查确定进出口货物的完税价格后，纳税义务人可以以书面形式要求海关就如何确定其进出口货物的完税价格做出书面说明，海关应当向纳税义务人做出书面说明。

三、税款缴纳

（1）海关根据《海关进出口税则》对进（出）口货物进行归类，并依据其完税价格和适用税率计算应缴纳的关税和进口环节代征税，并填发税款缴款书（具体格式见表5－9）。纳税人或他们的代理人应当自海关填发税款缴款书之日起15日内，向指定银行缴纳税款。纳税义务人未按期缴纳税款的，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。进口货物在完税后方可进入国内市场流通，出口货物完税后方可装船出口。为了方便货主，经货物收货人申请，海关批准，也可在指运地海关办理申报纳税手续，货物由进境地海关作为转关运输货物监管至指运地海关验放。出口货物，可申请由启运地海关办理申报纳税手续。进出口货物转关运输的，按照海关总署的规定执行。进口货物到达前，纳税义务人经海关核准可以先行申报，具体办法由海关总署另行规定。

纳税人缴纳关税时，需填“海关进口关税专用缴款书”并携带有关单证。

海关可以对纳税义务人欠缴税款的情况予以公告。海关征收关税、滞纳金等，应当填制罚缴款凭证，缴款凭证格式由海关总署规定。

（2）海关征收关税、滞纳金等，应当按人民币计征。进出口货物的成交价格以及有关费用以外币计价的，以中国人民银行公布的基准汇率折合为人民币计算完税价格；以基准汇率币种以外的外币计价的，按照国家有关规定套算为人民币计算完税价格。适用汇率的日期由海关总署规定。

（3）纳税义务人因不可抗力或者在国家税收政策调整的情形下，不能按期缴纳税款的，经海关总署批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过6个月。

（4）进出口货物的纳税义务人在规定的纳税期限内有明显的转移、藏匿其应税货物以及其他财产迹象的，海关可以责令纳税义务人提供担保；纳税义务人不能提供担保的，海关可以按照《海关法》的规定采取税收保全措施。

纳税义务人、担保人自缴纳税款期限届满之日起超过3个月仍未缴纳税款的，海关可以按照《海关法》的规定采取强制措施。

表5－9　海关进口关税专用缴款书（收据联）

缓纳是海关批准纳税义务人将其部分或全部应缴税款的缴纳期限延长的一种制度。这项关税制度是针对纳税义务人因缺乏纳税资金或由于其他原因而造成的缴纳关税困难，不能在关税缴纳期限内履行纳税义务时实施的。根据有关政策规定，申请缓税的纳税义务人应于有关货物申报进口前或于申报进口之日起7日内，向主管海关提出书面申请，并递交关税缴纳计划和由其开户银行或其上级主管机关出具的纳税担保函件。经海关审核批准后，可在规定期限内纳税，并按月支付10‰的利息。

纳税人因不可抗力或者在国家税收政策调整的情形下，不能按期缴纳税款的，经海关总署批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过6个月。

四、关税的强制执行

纳税义务人同海关发生纳税争议时，可向海关申请复议，但同时应当在规定的期限内按海关核定的税额缴纳关税，逾期则构成滞纳，海关有权按规定采取强制执行措施。

纳税义务人未在关税缴纳期限内缴纳关税，即构成关税滞纳。为保证海关征收关税决定的有效执行和国家财政收入的及时入库，《海关法》赋予海关对滞纳关税的纳税人强制执行的权力。强制措施主要有两类：

（1）征收关税滞纳金。滞纳金自海关缴纳期限届满之次日起，至纳税人缴清税款之日止，按日征收所欠税款的0．5‰。其计算公式为：

关税滞纳金＝滞纳关税税额×0．5‰×滞纳天数

（2）强制征收。如纳税义务人自海关填发缴款书之日起3个月仍未缴纳税款，经海关关长批准，海关可以采取强制扣缴、变价抵缴等强制措施。强制扣缴即海关从纳税人在开户银行或者其他金融机构的存款中直接扣缴税款。变价抵缴即海关将应税货物依法变卖，以变卖所得抵缴税款。

五、关税退还

关税退还是关税纳税义务人按海关核定的税额缴纳关税后，因某种原因的出现，海关将实际征收多于应当征收的税额退还给关税纳税义务人的一种规定。按规定，有下列情形之一的，进出口货物的收发货人或者他们的代理人，可以自缴纳税款之日起1年内，书面申明理由，连同原纳税收据向海关申请退税，逾期不予受理：

（1）因海关误征，多纳税款的。

（2）海关核准免验进口的货物，在完税后发现有短缺情况，经海关查验属实的。

（3）已征出口关税的货物，因故未装运出口而申报退关，经海关查验属实的。

（4）已征出口关税的出口货物或已征进口关税的进口货物，因货物品种或规格原因（非其他原因）原状复运进境或出境的，经海关查验属实的，也应退还已征关税。

海关应当自受理退税申请之日起30日内作出书面答复并通知退税申请人。

六、关税补征和追征

补征和追征是海关在纳税义务人按海关核定的税额缴纳关税后，发现实际征收税额少于应当征收的税额时，责令纳税义务人补缴所差税款的规定。根据短征关税原因的不同分为关税的补征和追征。由于纳税义务人违反海关规定造成短征税款的，称为关税的追征；非因纳税义务人违反海关规定造成短征税款的，称为关税的补征。根据《海关法》规定，进出口货物完税后，海关发现少征或者漏征税款，应当自缴纳税款或者货物放行之日起1年内，向纳税人补征；因纳税人违反规定而造成的少征或漏征，海关在3年内可以追征；因特殊情况，追征期可延至10年。骗取退税款的，可无限期追征。

复习思考题

1．什么叫关税，它有哪些种类？

2．进口关税的完税价格如何确定？

3．出口关税的完税价格如何确定？

4．一般进口货物的完税价格如何估定？

5．运往境外修理、加工货物完税价格如何确定？

6．关税减免税规定有哪些？

练习题

1．某外贸企业从钢铁厂购进钢铁废料500吨，直接报关离境出口。钢铁废料出厂价每吨5000元，离岸价每辆720美元（汇率1∶8．3）。假设出口关税税率为30%，请计算该批钢铁废料应缴出口关税额是多少？

2．某外贸公司进口小轿车200辆，每辆小轿车到岸价格为80000元，小轿车关税税率为100%，计算该批小轿车应纳关税税额。